21
доходы с физических лиц. Расчеты по начисленному учредительскому дохо
ду с учредителями (участниками), в качестве которых выступают юридиче
ские лица, а также физические лица, не состоящие в штате данного предпри
ятия, отражаются на счете 75 "
Расчеты с учредителями", субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов", а
расчеты с физическими лицами, состоящими в штате данного предприятия,
на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
При начислении учредительского дохода (дивидендов) за счет нераспре
деленной прибыли истекшего отчетного года в учете предприятия делается
запись:
При удержании налога с учредительского дохода осуществляется за
пись:
Д-т сч. 75 "Расчеты с учредителями",
субсч. 2 "Расчеты по выплате доходов"
К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"
Оставшаяся после начисления учредительского дохода прибыль накап
ливается как нераспределенная и представляет собой составную часть соб
ственного капитала предприятия.
С увеличением капитала предприятия связаны также использование
прибыли на отчисления в резервный капитал и накопление имущества в виде
основных и оборотных средств. А текущие расходы предприятия, воз
мещаемые из его чистой нераспределенной прибыли, и начисление учреди
тельского дохода безвозвратно уменьшают собственные финансовые ресурсы
предп-риятия.
Списанный при реконструкции баланса бухгалтерский убыток в теку
щем отчетном году отражается на дебете субсчета 84-1 "Нераспределенная
прибыль (убыток) отчетного года", а затем в следующем году переносится на
дебет субсчета 84-2 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) про
22
шлых лет". Непокрытые убытки перекрываются в первую очередь нераспре
деленной прибылью прошлых лет и остатком средств резервного капитала
или целевыми взносами учредителей и другими источниками. Неперекрытое
за счет этих источников дебетовое сальдо по субсчету 84-2 показывает сумму
непокрытого убытка, подлежащую погашению в будущие отчетные периоды.
( 12, 17 ).
Бухгалтеру предприятия следует обратить внимание на изменения в
форме «Декларация по налогу на прибыль организации и Порядке ее запол
нения» (в соответствующем приказе Минфина РФ от 18.09.06. № 115н, №
116н). В соответствии с этими документами меняется классификация дохо
дов и расходов. В годовой бухгалтерской отчетности доходы и расходы раз
деляются на два вида: от обычных видов деятельности и прочие.
Однако еще в отчетности за 9 месяцев 2012 г. доходы и расходы даны с
разделением на операционные и внереализационные. Поэтому в отчете о
прибылях и убытках за 2012 год нужно просуммировать операционные и
внереализационные доходы и отразить их как единый показатель. Затем про -
суммировать показатели операционных и внереализационных расходов, при
вести их в строке «Прочие расходы».
Если организация в течение 2012 года отражала поступление чрезвы
чайных доходов и наличие чрезвычайных расходов, то следует обратить
внимание на то, что после появления новой редакции ПБУ 9/99 и 10/95 по
следствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности также
являются прочими расходами, соответственно должны отражаться на счете
91 «Прочие доходы и расходы».
23
1.3. Аудит финансовых результатов
Важнейшей функцией управления в условиях рыночной экономики яв
ляется контроль за правильностью отражения хозяйственной деятельности в
бухгалтерском учете и за правильным исчислением финансового результата
за соответствующий отчетный период. От правильности исчисления финан
сового результата во многом зависит не только уровень производственного и
социального развития коллектива, но и достоверное исчисление налоговых
платежей в бюджет.
В целях реализации этих задач аудиторская организация должна еже
годно проводит обязательную проверку финансово-хозяйственной деятель
ности предприятия и подтверждать годовые бухгалтерские отчеты. В ходе
этой проверки, осуществляемой в соответствии с принятыми в международ
ной практики правилами, контролируются:
-состояние бухгалтерского учета и его соответствие предъявленным
требованиям;
-соблюдение действующего законодательства по финансово
хозяйственным вопросам, положений учредительных документов;
-соответствие данных бухгалтерского учета фактическому положению.
Предприятие обязано по требованию аудиторов предоставлять им все
запрашиваемые документы бухгалтерского учета, позволить снять остатки
денежной наличности в кассе и проинвентаризовать товары, основные сред
ства и другие ценности. По результатам проверки выдается аудиторское за
ключение о достоверности бухгалтерского учета и отчетности предприятия,
которое включается в состав годового, бухгалтерского отчета. Аудиторское
заключение представляется в финансовый орган, с которым предприятие ве
дет расчеты по налогу на прибыль.
При аудиторской проверке положительных курсовых разниц по валют
ным счетам и операции в иностранной валюте основной ошибкой является
24
то, что положительные курсовые разницы включается в расчет налогооблага
емой прибыли в порядке, противоречащим принятой предприятием учетной
политике.
Федеральным законом от 10 января 2007 г. №13-ФЗ «О внесении изме
нений и дополнений в закон Российской Федерации» «О налоге на прибыль
с предприятий и организаций» с 21 января 2007 года была введено налого
обложение положительных курсовых разниц. Положительные курсовые раз
ницы отражаются в учете по мере пересчета имущества и обязательств, вы
раженных в иностранной валюте, по курсу, котируемому Центробанком РФ:
При этом, согласно пояснению к Справке о порядке определения дан
ных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли» Ин
струкции Госуналогслужбы России от 10 августа 2005 года № 37 «О поряд
ке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и органи
заций», внереализационные доходы в целях налогообложения прибыли при
нимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по
правилам бухгалтерского учета.
Положительные курсовые разницы могут также отражаться на счете 83
«Доходы будущих периодов» на отдельном счете «курсовые разницы»
В этом случае учтенные таким образом суммы положительных курсовых
разниц включаются в состав внереализационных доходов единовременно в
конце отчетного года.
Принятый порядок отнесения курсовых разниц на счет 80 «прибыли и
убытки», а следовательно, учет положительных курсовых разниц в целях об
ложения налогом на прибыль должен быть отражен в учетной политике
предприятия.
При проверке внереализационных доходов от долевого участия в дея
тельности других предприятий, дивиденды по акциям, доходы по облигациям
и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию, а также доходы от
осуществления совместной деятельности без образования юридического ли
25
ца, часто выявляются ошибки, когда доходы по векселям, облигациям, де
позитным сертификатам, выпущенным после 20 января 1997 года, не учиты
ваются в составе внереализационных доходов, облагаемых в составе общей
суммы прибыли.
С 21 января 2007 года (даты вступления в силу Федерального закона от
10 января 2007 г. №13- ФЗ «О внесении изменений и дополнений в законе
Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций»)
были внесены некоторые изменения в порядок налогообложения доходов,
полученных владельцами ценных бумаг. Так, доходы в виде дивидендов, по
лученных по акциям, принадлежащих предприятию акционеру и удостове
ряющим право владельца этих ценных бумаг на участие в распределении
прибыли предприятия-эмитента, а также доходов в виде процентов, полу
ченных владельцами государственных ценных бумаг РФ, государственных
ценных бумаг субъектов РФ и ценных бумаг органов местного самоуправле
ния, облагаются по ставке 15% у источника выплаты.
Доходы, полученные налогоплательщиками по всем остальным видам
ценных бумаг, в том числе и по векселям, облигациям и депозитным серти
фикатам, включаются в налогооблагаемую прибыль в составе внереализаци
онных доходов и облагаются налогом на прибыль по общеустановленной
ставке.
Если при получении дохода по ценным бумагам, облагаемым в составе
общей суммы прибыли, источником выплаты был издержан налог по ставке
15%, то в этом случае владелец ценной бумаги должен представить в налого
вую инспекцию документы, подтверждающий факт удержания налога источ
ником выплаты (справку предприятия-источника выплаты о начисленном
доходе, размере удержанного на лога и копию платежного поручения, заве
ренную главным бухгалтером предприятия, о перечислении налога по ставке
15 % источником выплаты).
26
Одновременно предприятие-владелец ценной бумаги, получившее до
ход, представляет в налоговую инспекцию справку расчет дополнительной
суммы налога, в которой указывается сумма начисленного дохода, сумма
налога на доход по общеустановленной ставке и налога, уже уплаченной ис
точником дохода.
В состав внереализационных доходов учитываемых при налогообложе
нии прибыли не включаются доходы по бездокументарным государствен
ным ценным бумагам, принадлежащим предприятию, которые учитываются
на счете «депо», открытым на иное
Статьей 2 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке
ценных бумаг» (с изм. и доп., вступающими в силу с 11.08.2011) собственни
ком бездокументарной ценной бумаги признается то лицо, на чье имя от
крыт счет «депо», на котором учитываются данные бумаги.
Поэтому предприятие, получающее доходы по ценным бумагам, учиты
ваемым на счете «депо», открытым не на имя, не может считаться собствен
ником этих ценных бумаг.
В указанном случае полученные доходы предприятие должно включать
в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль в со
ставе общей суммы прибыли.
При налогообложении внереализационных доходов от присужденных
или признанных должником штрафов, пени, неустоек и других санкций за
нарушение условий хозяйственных договоров, необходимо учесть при спи
сании в уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль во вни
мание принимаются, для целей налогообложения, только присужденные при
знанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение хо
зяйственных договоров (п.15 Положения о составе затрат). Хозяйственный
договор-это договор, заключенный между организациями в целях обслужи
вания их хозяйственной деятельности. Основными видами являются догово
ры поставки, подряда на капитальное строительство, перевозки грузов и т.д.
27
По прибыли прошлых лет, выявленной и признанной в отчетном году, в
случаях установления в ходе проверки занижения доходов в результате от
несения на издержки производства не связанных с ним затрат, исправления
в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносится, а отражается
в текущем году как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, в
корреспонденции со счетами, по которым допущены искажения.
Из ст.54,75 НК РФ следует, что при обнаружении ошибок (искажений)
в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам,
в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обяза
тельств производится в периоде совершении ошибки. В случае невозможно
сти определения конкретного периода корректируются налоговые обязатель
ства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). Пени при
знаются установленные денежные суммы, которые налогоплательщик дол
жен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налога или сбора в
более позднее по сравнению с установленным законодательством о налогах
и сборах сроки. Сумма соответствующих пени уплачивается помимо причи
тающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения дру
гих мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а
также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сбо
рах.
В п.18 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высше
го Арбитражного суда РФ от 11.06. 1999 №41/9 установлено, что в силу
ст.106, 108,109 НК РФ вина налогоплательщика является обязательным усло
вием для привлечения его к ответственности за налоговое правонарушение.
В связи с этим необходимо иметь в виду, что в случае освобождения
от ответственности за совершение налогового правонарушения налогопла
тельщик освобождается только от взыскания штрафов, но не пени, посколь
ку последние не являются мерой налоговой ответственности.
28
Учитывая изложенное, доначисление налогов в период совершения
ошибок производится за счет источников, предусмотренных законодатель
ством.
Таким образ, при установлении как самим налогоплательщиком, так как
в ходе выездной налоговой проверки фактов занижения сумм налогов и
сборов в бюджет и во внебюджетные фонды, подлежащих отнесению на се
бестоимость или финансовые результаты, производится уменьшение нало
гооблагаемой прибыли на сумму доначисленных налогов и сборов, подле
жащих отнесению на себестоимость или финансовые результаты.
Перерасчет налоговых обязательств может быть произведен как в сто
рону их увеличения.
В случае осуществления перерасчет в периоде совершения ошибки,
отражаемые на финансовых результатах данные по доначисленных налогам
не оказывают влияния на финансовые результаты отчетного года, то есть го
да выявления ошибок, и отражаются по свободным строкам Приложения
№11 к Инструкции №37 до внесения изменений.
Если же определить период совершения ошибки невозможности, кор
ректируются финансовые результаты отчетного периода.
По доходам от суммы, полученной в погашение списанной ранее безна
дежной дебиторской задолженности, необходимо принять во внимание, что
списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности,
начисление резерва по сомнительным долгам не уменьшают базу при исчис
лении налога на прибыль у организаций, которые осуществляют учет выруч
ки от реализации для целей налогообложения по методу оплаты, в связи с
тем, что ранее эти суммы задолженности покупателей и заказчиков не были
приняты при исчислении налога на прибыль и других налогов.
По доходам от курсовых разниц по валютным счетам в целях налогооб
ложения, начиная с 21 января 2007 года корректировка валовой прибыли на
суммы положительных курсовых разниц, образовавшихся в результате из
29
менения курса рубля к котируемым Банком России иностранным валютам,
по валютным счетам не производится, что следует из п.14 ст. 2 Закона РФ
№2116-1, п.2.8 Инструкция №37 ( с учетом дополнений и изменений), поста
новления Правительства РФ от 11.03.1997 №273, которые позволяют орга
низациям финансовые результаты увеличивать на суммы положительных
курсовых разниц.
30
ГЛАВА II. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ВОПРОСЫ АНАЛИЗА ФОРМИ
РОВАНИЯ И РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ПРИБЫЛИ
2.1. Задачи и организация анализа прибыли
Обобщающая оценка финансового состояния предприятия дается на ос
нове таких результативных финансовых показателей, как прибыль и рента
бельность.
Прибыль и рентабельность - важные показатели эффективности произ
водства. Прибыль - это, с одной стороны, основной источник финансирова
ния деятельности предприятий, а с другой - источник доходов государствен
ного и местного бюджетов.
На предприятиях проводится итоговый (ретроспективный) и прогнозный
(перспективный) анализ прибыли.
Цель итогового анализа: дать количественную оценку причин, вызвав
ших изменение прибыли, налоговых платежей из прибыли в бюджет, вы
явить влияние издержек на изменение прибыли или влияние на прибыль из
менения цен, вызванных рыночной конъюнктурой.
В условиях рынка руководители предприятий больше склонны прово
дить прогнозный анализ прибыли, т.е. сопоставлять различные варианты по
лучения прибыли в будущем, нежели затрачивать время на анализ результа
тов фактического исполнения путем их сравнения со стандартным решением
или оценкой прибыли в динамике. (2, 57)
Предприниматель заинтересован в том, чтобы в конкурентной борьбе
получить максимум прибыли. Этот максимум он стремится обосновать ана
литическими расчетами.
Анализ формирования и распределения прибыли проводится в несколь
ко этапов:
1) анализируется прибыль по составу в динамике;
2) проводится факторный анализ прибыли от реализации;