45
В случае прекращения использования лизингового имущества и его
возврата, в зависимости от его дальнейшей судьбы (использование в составе
основных средств, передача в аренду, реализация на сторону) его стоимость
учитывается в следующем порядке:
Порядок отражения операций по возврату предмета лизинга. В течение
действия договора, все затраты, совершенные лизингодателем и связанные с
приобретением или передачей предмета лизинга, а также с оказанием
дополнительных услуг, полностью возмещаются лизингополучателем вместе с
суммой дохода.
В случае частичного погашения стоимости лизингового имущества
лизингодатель учитывает поступление объекта лизинга в составе лизинговых
платежей.
Возврат предмета лизинга. Сопровождается следующими
бухгалтерскими проводками, которые можно увидеть в таблице 10.
Таблица 10
Бухгалтерские проводки по возврату предмета лизинга
Корреспонденция счетов
Содержание
операции
Дебет
Кредит
03.1 Доходные
вложения в
материальные ценности
(субсчет О.С. и ДВ для
передачи в лизинг)
76.5 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
(субсчет расчеты с
лизингополучателями)
Отражена стоимость
имущества в составе
доходных вложений для
передачи в аренду
01.1 Основные
средства в организации
76.5 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
(субсчет расчеты с
лизингополучателями)
Отражена стоимость
имущества в составе
основных средств
41 Товары
76.5 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
(субсчет расчеты с
лизингополучателями)
Отражена стоимость
имущества в составе
товаров
011.1 Основные средства,
сданные в аренду
Списана стоимость
имущества с
забалансового учета
46
Если полная сумма лизинговых платежей выплачена
лизингополучателем до истечения срока договора, остаток по счету 76
становится равным нулю. Кроме того, в соответствии с первичными
документами учета лизингополучателя, сумма восстановительной стоимости
предмета лизинга будет совпадать с суммой начисленной амортизации.
Лизингодатель, при этом, отражает возврат объекта лизинга на основании акта
приема-передачи имущества. И отражает следующие бухгалтерские проводки,
приведенные в таблице 11.
Таблица 11
Бухгалтерские проводки по возврату предмета лизинга
Корреспонденция счетов
Содержание
операции
Дебет
Кредит
03.1 Доходные
вложения в
материальные ценности
(субсчет О.С. и ДВ для
передачи в лизинг)
83 Добавочный капитал
Отражена стоимость
имущества на сумму
условной оценки
01.1 Основные
средства в организации
83 Добавочный капитал
41 Товары
83 Добавочный капитал
011.1 Основные средства,
сданные в аренду
Списана стоимость
имущества с
забалансового учета
2.2. Особенности бухгалтерского учета лизинговых операций
лизингополучателя
Рассмотрим особенности бухгалтерского учета лизинговых операций
при условии, что объект лизинг, согласно договору, будет учтен на балансе
лизингодателя.
Операции, связанные с получением лизингового объекта. Если согласно
условиям договора, объект лизинга отражается на балансе лизингодателя, то
лизингополучатель должен отобразить его стоимость на забалансовом счете
47
001 «Арендованные основные средства» субсчет «Основные средства,
полученные в лизинг», в соответствии с указанной в договоре оценкой.
Особое внимание следует обратить на то, что приказ Минфина РФ №15
от 17.02.97 «Об отражении в учете операций по договору лизинга» не даѐт
четкого определения оценки, в которой на счете 001 «Арендованные основные
средства», должна отражаться стоимость имущества.
Бухгалтерские проводки по получению предмета лизинга приведены в
таблице 12.
Таблица 12
Бухгалтерские проводки по получению предмета лизинга
Корреспонденция счетов
Содержание
операции
Дебет
Кредит
001.2 Арендованные
основные средства
Принят к учету объект
лизинга
1. Операции по учету лизинговых платежей:
Лизингополучатель отражает в бухгалтерском учете текущие
лизинговые платежи, положенные к уплате только в течение срока действия
договора.
Стоит иметь ввиду, что лизинговые платежи, признаются
бухгалтерским учетом расходами лизингополучателя по обычным видам
деятельности, только при условии использования лизингополучателем
лизингового имущества в предпринимательской деятельности (производства и
продажи продукции, оказания услуг и т.д.)
При этом лизингополучатель делает следующие проводки в учете,
представленные в таблице 13.
48
Таблица 13
Бухгалтерские проводки по учету лизинговых платежей
Корреспонденция счетов
Содержание
операции
Дебет
Кредит
60.2 Расчеты с
поставщиками и
подрядчиками (субсчет
Расчеты по авансам
выданным (в рублях))
51 Расчетные счета
Оплачен авансовый
платеж по договору
лизинга в январе
20 Основное
производство (26
Общехозяйственные
расходы, 44 расходы
на продажу)
76.5 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
(субсчет расчеты с
лизингополучателями)
Отнесен на расходы
лизинговый платеж за
февраль
19.3 Налог на
добавленную стоимость
по приобретенным
материально-
производственным
запасам
76.5 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
(субсчет расчеты с
лизингополучателями)
Учтен НДС с текущего
лизингового платежа
68.2 Расчеты по
налогам и сборам
(субсчет налог на
добавленную
стоимость)
19.3 Налог на
добавленную стоимость по
приобретенным
материально-
производственным
запасам
Вычет по НДС
В течение срока действия лизингового договора, стоимость (сумма)
договора лизинга по ряду причин может изменяться : изменение действующего
законодательства, изменение срока лизингового договора, изменение ставки по
лизингу и т.д. Она может изменяться как в сторону увеличения, так и в сторону
снижения.
При этом, на порядке учета нынешних лизинговых платежей прямого
отражения это не найдет, изменяется лишь сумма ежемесячных лизинговых
платежей. Но следует помнить о стоимости имущество, которое было
предоставлено в лизинг, учтенного на забалансовом счете. Стоимость операции
должна быть изменена: либо уменьшена, либо повышена на переменную
сумму.
2. Текущие расходы по договору лизинга:
Техническое обслуживание и ремонт. Если лизингополучатель за
собственный счет в соответствии с договором производит техническое
49
обслуживание лизингового объекта и обеспечивает его целостность,
реализовывает страхование и текущий ремонт, то затраченные суммы
включаются лизингополучателем в себестоимость согласно принятому
договору и отражаюстя следующими проводками, которые можно увидеть в
таблице 14.
Таблица 14
Бухгалтерские проводки по учету текущих расходов
по договору лизинга
Корреспонденция счетов
Содержание
операции
Дебет
Кредит
20 Основное
производство (26
Общехозяйственные
расходы, 44 расходы
на продажу)
10 Материалы (70 Расчеты
с персоналом по оплате
труда, 69 Расчеты по
социальному страхованию
и обеспечению)
Списаны затраты на
ремонт и текущее
техническое
обслуживание объекта
лизинга, выполненные
собственными силами
компании
20 Основное
производство (26
Общехозяйственные
расходы, 44 расходы
на продажу)
60 Расчеты с
поставщиками и
подрядчиками, (76
Расчеты с разными
дебиторами и
кредиторами)
Учтены расходы на
выполненные работы и
услуги по техническому
обслуживанию и ремонту
объекта лизинга,
выполненные
подрядными
организациями
Процедура отображения затрат лизингополучателя на капитальный
ремонт объекта лизинга в бухучете не имеет различий с общеустановленным
порядком отображения расходов на капитальный ремонт собственных
основных средств организации. Разнообразные схемы могут находится «в
кармане» у лизингополучателя для закрытия расходов. Среди них: включение
затрат по капремонт на себестоимость по мере их возникновения, создание
резервов на ремонт основных средств и отнесение расходов на планируемые
затраты.
2. Страхование лизинговых объектов.
Расходы на добровольное страхование, которые получены по договору
лизинга на основании п.п.5 и п.п.8 Положения по бухгалтерскому учету
«Расходы организации» ПБУ 10/99 касаются расходов по обычным видам
50
деятельности как прочие затраты. Согласно п.18 ПБУ 10/99, расходы
организации признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место,
независимо от периода подлинной оплаты денежных средств и другой формы
реализации (условность временной определенности фактов хоздеятельности)
24
.
Например, если срок действия договора добровольного страхования составляет
двенадцать месяцев, то расходы по нему признаются ежемесячными в
соотношении 1 к 12 от суммы. Учтенные на счете 97 «Расходы будущих
периодов» расходы каждый месяц списываются в дебет счетов 20 «Основное
производство» или 25 «Общепроизводственные расходы».
Бухгалтер при учете лизинга должен помнить о том, что приписывание
затрат на добровольное страхование лизингополучателя имущества на
себестоимость продукции (работ, услуг) , которое было приобретено по
лизинговому договору, возможно лишь при соблюдении условия не
заключения лизингодателем других, аналогичных данному, договоров
страхования рассматриваемого имущества от собственного имени и не
включения расходов по страхованию рассматриваемого имущества в
лизинговые платежи.
3. Операции по завершению договора лизинга:
Порядок операций по выкупу объекта лизинга и передаче его в
имущество лизингополучателя будет рассмотрен в данном пункте нашей
дипломной работы. Если лизингополучатель выкупает предмет лизинга в
рамках завершаемой лизинговой сделки, он тем самым формирует
первоначальную стоимость приобретаемого имущества как сумму затраченных
на его приобретение, доставку и доведение до пригодного к использованию
состояния средств (пункт 8 ПБУ 6/01). Стоимость объекта лизинга списывается
с забалансового учета по кредиту счета 001 «Арендованные основные
средства» по стоимости соответствующей заключенному лизинговому
24
Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99: Приказ МИНФИНА от
06.05.1999 №33н (в ред. от 06.04.2015 №57н) [Электронный ресурс]. - URL:
http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=148282 (дата обращения 09.08.2019).
51
договору, после чего стоимость лизингового объекта зачисляется на
балансовый учет и формируется стоимость имущества с учетом
вышеуказанных требований.
Если в случае досрочного выкупа имущества, лизингополучатель
выплачивает лизингодателю полную выкупную стоимость, он отражает такую
операцию увеличивая стоимость выкупаемого объекта, в вышерассмотренном
порядке.
Если срок амортизации объекта лизинга оказывается больше, чем срок
действия лизингового договора, то на момент истечения срока действия
договора объект лизинга будет иметь остаточную стоимость. Как правило,
сумма выкупного платежа будет совпадать с суммой остаточной
(неамортизированной) стоимости объекта лизинга, комиссии лизингодателя и
НДС.
При возврате лизингового имущества по истечении срока действия
договора, лизингополучатель списывает стоимость этого объекта с
забалансового учета следующими проводками, приведенные в таблице
приложения 2.
В том случае, если условия договора не предусматривают возврат
лизингового объекта лизингодателю, к договору лизинга заключается
дополнительное соглашение.
Рассмотрим особенности ведения бухгалтерских операций по
лизинговому договору при условии того, что лизинговое имущество
учитывается на балансе лизингополучателя. Стоит отметить, что данный
порядок учета считается более сложным и неоднозначным, чем предыдущий.
1. Операции по получению предмета лизинга:
Если условия договора предполагают что учет лизингового объекта
осуществляется на балансе лизингополучателя, то его стоимость (п.8 Указаний
по отражению в бухгалтерском учете операций по договору лизинга,
утвержденных приказом Минфина РФ от 17.02.1997 №15), должна отражаться
52
по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в соответствии со
счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» без НДС.
Порядок формирования бухгалтерской стоимости основного средства,
полученного по лизинговому договору.
Согласно общепринятой методике учета, первоначальная стоимость
объекта лизинга представляет собой совокупность всех сумм, выплаченных
лизингодателю, другими словами, первоначальная стоимость лизингового
объекта совпадает с суммой лизинговых платежей (пункт 8 ПБУ 6/01).
При бухгалтерском учете объекта основных средств, его стоимость и
все затраты связанные с получением объекта в лизинг списываются с кредита
счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01
«Основные средства», субсчет «Арендованное имущество».
В данном случае, для того чтобы отделить учет задолженности по
лизинговому договору и расчетов по лизинговым платежам от остальных
операций, следует создать дополнительные субсчета к счету 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами».
Получение предмета лизинга, оформляется следующими проводками в
бухгалтерском учете, которые можно увидеть в таблице 15.
Таблица 15
Бухгалтерские проводки по получению предмета
лизинга в пользование
Корреспонденция счетов
Содержание
операции
Дебет
Кредит
08.4 Вложения во
внеоборотные активы
(субсчет приобретение
отдельных объектов
основных средств)
76.5 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
(субсчет расчеты с
лизингополучателями)
Отражена стоимость
предмета лизинга в
оценке равной сумме
договора лизинга без
учета выкупной цены и
НДС
19.1 Налог на
добавленную стоимость
при приобретении ОС и
ДВ
76.5 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
(субсчет расчеты с
лизингополучателями)
Отражен НДС
01.4 Основные срества
08.4 Вложения во
внеоборотные активы
(субсчет приобретение
отдельных объектов
основных средств)
Введен в эксплуатацию
объект лизинга
53
2. Операции по учету лизинговых платежей.
В соответствии с пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету
«Расходы организации», все текущие лизинговые платежи следует относить к
расходам по обычным видам деятельности.
При условии, что объект лизинга будет передан на баланс
лизингополучателя, механизм начисления лизинговых платежей будет
посредством начисления на предмет лизинга амортизации, будет
предусматривать их погашение. В соответствии с п.2 статьи 31 ФЗ «О лизинге»
амортизационные отчисления производит тот, на чьем балансе учтен
лизинговый объект.
Начисление амортизационных отчислений происходит до момента
полного погашения стоимости объекта лизинга или списания данного объекта
с бухгалтерского учета (п.21 Положения по бухгалтерскому учету «Учет
основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от
30.03.2001 № 26н). Начисление амортизации, как правило, начинается с
первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были приняты к
бухгалтерскому учету. Начисление амортизационных отчислений на полное
восстановление лизингового имущества осуществляется исходя из его
стоимости и утвержденных в установленном порядке норм.
По взаимному соглашению, стороны лизингового договора имеют право
применять ускоренную амортизацию предмета лизинга (п.1 ст.31
Федерального закона «О лизинге»).
Использовать при начислении амортизации повышающий коэффициент
разрешается лишь при одном способе начисление амортизации – методе
уменьшаемого остатка. При использовании данного способа величина годовых
амортизационных отчислений определяется основываясь на остаточной
стоимости ОС и нормы амортизации, найденной исходя из коэффициента
ускорения, установленного в соответствии с российским законодательством, и
срока полезного использования данного объекта. При иных способах
начисления амортизации, положением бухгалтерского учета 6/01 не
54
разрешается применять повышающие коэффициенты. В соответствии с
положением 5 ПБУ 10/99, амортизационные отчисления являются расходами
по обычным видам деятельности
25
.
В бухгалтерском учете, сумма начисленных амортизационных
отчислений учитывается по дебету счетов учета затрат на производство в
соответствии с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет
«Амортизация имущества, сданного в лизинг».
Учет текущих лизинговых платежей и расходов, представлен в таблице
приложения 3.
3. Операции по выкупу лизингового имущества.
При передаче права собственности на лизинговый объект
лизингополучателю, с учетом того что погашена вся сумма лизинговых
платежей указанная в договоре и уплачен выкупной платеж,
лизингополучателем проводится:
а) внутренняя запись объектов основных средств на счета учета,
связанная с переносом данных на субсчет собственных основных средств;
б) изменение стоимости основного средства на величину выкупного
платежа.
В приказе Минфина №15 предусмотрено, что в случае осуществления
выкупа объекта до истечения срока лизингового договора, уже начисленные
лизинговые платежи записывают в дебет счета 97 «Расходы будущих
периодов», а в случае если принято решение использовать собственные
средства – в дебет счета учета собственных источников предприятия в
соответствии со счетом 76 с/счет «Расчеты по договору лизинга».
Подобное отображение действий имеет место в случае досрочного
выкупа лизингового предмета при неизменяющимся сроке лизингового
договора. На практике отношений лизингодателей с лизингополучателями, при
25
Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99: Приказ МИНФИНА от
06.05.1999 №33н (в ред. от 06.04.2015 №57н) [Электронный ресурс]. - URL:
http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=148282 (дата обращения 09.08.2019).