26
– дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – Кредит 73-2 «Расчеты по
возмещению материального ущерба» – при удержании за причиненный
предприятию материальный ущерб;
– дебет 70 – Кредит 68-3 «Расчеты по НДФЛ»;
– дебет 70 – Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – при удержании
своевременно не возвращенных средств, полученных под авансовый отчет;
– дебет 70 – Кредит 76 субсчет «Расчеты по перечислению в пользу третьих
лиц» – при удержании по исполнительным листам (в том числе по добровольному
заявлению работника, например, в счет оплаты квартиры или детсада) в пользу
физических и юридических лиц.
В соответствии с Налоговым Законодательством с общей суммы полученных
работником доходов за отчетный период удерживается НДФЛ – Налог на доходы
физического лица. В текущем 2017 году основная ставка определена как 13%, за
исключением определенных категорий доходов и лиц, для которых устанавливаются
специальные ставки – 35%, 30%, 15%.
По ставке 13% облагаются доходы от долевого участия в деятельности
организации (дивиденды) для лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ. Для
лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ установлена ставка 15%.
По ставке 30% облагаются доходы физических лиц, не являющихся
налоговыми резидентами РФ (за исключением дивидендов).
По ставке 35% удерживается налог с доходов от стоимости выигрышей и
призов, доходов от вкладов в банке, суммы экономии на процентах при получении
кредитных средств – в части превышающих установленные размеры.
Учет начисленного налога, а также формирование налоговой базы ведется по
каждому работнику предприятия в специальном учетном регистре – «карточке по
учету доходов и налогов на доходы физических лиц НДФЛ-1». Такие карточки
ведутся на всех работников. Заполнение карточек происходит на основе лицевых
счетов, ведомостей, первичных документов, служащих основанием для начисления
доходов, а также произведения расходов. С помощью данных карточек можно
составить справку о доходах физического лица.
27
Государственные пособия, пенсии и некоторые другие доходы налогом не
облагаются. Тем не менее, пособие по временной нетрудоспособности налогом
облагается, вне зависимости от того, за чей счет данное пособие выплачивалось –
ФСС или организации.
Налоговые вычеты бывают стандартными, социальными, имущественными и
профессиональными. Правом на применение налоговых вычетов пользуются:
– ликвидаторы аварии на чернобыльской АЭС, инвалиды ВОВ, инвалиды 1-3
групп из числа военнослужащих – по 3000 рублей за каждый месяц налогового
периода;
– герои России ордена Славы 3 степени, участники ВОВ, инвалиды детства,
инвалиды 1-2 групп – по 500 за каждый месяц налогового периода;
– на первого и второго ребенка – по 1400 рублей за каждый месяц налогового
периода (на 3-го – 3000 руб.).
Вычет предоставляется до месяца, в котором доход налогоплательщика,
начисляемый нарастающим итогом с января календарного года не превысит 350
тысяч рублей. Вычет на детей или лиц, находящихся на попечении может быть
продлен до достижения ими 24-летнего возраста, если ребенок студент, курсант,
инвалид 1-2 группы.
Вычет удваивается, если: ребенок инвалид 1 или 2 группы, одинокий родитель,
один из родителей отказался от получения вычета.
Если налогоплательщик имеет право более чем на один вычет, в соответствии с
налоговым Законодательством пользуются наибольшим из них.
Налог не может быть уплачен из средств организации, он должен быть в
обязательном порядке удержан непосредственно из дохода физического лица.
Удержание за причиненный материальный ущерб является еще одним из
распространенных видов удержаний, особенно на промышленном производстве. В
соответствии с Трудовым Кодексом работник обязан возместить работодателю его
прямой ущерб, а также ущерб имуществу третьих лиц, находящемуся на
сохранности у работодателя. Взыскать с работника упущенную выгоду нельзя.
Меры материальной ответственности в полном размере сотрудника перед
28
работодателем может быть установлена условиями индивидуального трудового или
коллективного договора, например, для заместителей руководителя организации
или главного бухгалтера.
Для учета расчетов по возмещению материального ущерба и фактических
потерь от порчи, утраты товарно-материальных ценностей предназначается счет 73,
в котором отражаются суммы, подлежащие взысканию с виновных, а по его кредиту
– погашение сумм ущерба методом удержания из заработной платы сотрудника.
Кроме того, на сумму недостачи производятся следующие записи:
– дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – Кредит 10, 50 – на
сумму выявленной недостачи;
– дебет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» – Кредит 94 – на
стоимость недостачи по учетным ценам;
– дебет 73-2 – Кредит 98 «Доходы будущих периодов» – на разницу между
суммой, подлежащей взысканию и учетной стоимостью по недостачам;
– дебет 50 «Касса» – Кредит 73-2 – на сумму средств, внесенных на счет
предприятия для возмещения материального ущерба;
– дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – Кредит 73-2 – на сумму,
удержанную с работника в счет возмещения мат. ущерба.
После произведения удержания на разницу в суммах подлежащей взысканию и
учетной стоимостью по недостаче дебетуется счет 98 и кредитуется счет 91 «Прочие
доходы и расходы».
Согласно действующему Законодательству (ст. 91 Трудового Кодекса
Российской Федерации), работодатель обязан производить учет времени,
фактически отработанного каждым сотрудником с использованием утвержденных
унифицированных форм.
Унифицированные формы учетной документации по учету оплаты труда
делятся на два раздела: по учету использования рабочего времени и расчетам с
персоналом по оплате труда, а также по учету кадров.
Формы по порядку заполнения:
– форма №Т-1 «Приказ (распоряжение) о приеме на работу». В случае группы
29
работников, составляется общий приказ по форме №Т-1а;
– форма №Т-2 «Личная карточка», которая является основным документом для
учета личного состава, оформляющаяся на всех работников, вне зависимости от
условий работы;
– форма №Т-3 «Штатное расписание», применяющееся при оформлении
штатной численности, штатного состава в соответствии с Уставом организации;
– форма №Т-49 «Расчетно-платежная ведомость», в виде табличного бланка,
содержащего информацию о начислениях каждого сотрудника, где для каждого
сотрудника выделена отдельная строка;
– форма №Т-51 «Расчетная ведомость» – является первичным документом,
применяющимся для расчета и начисления заработной платы сотрудникам;
– форма №Т-53 «Платежная ведомость», использующаяся для
непосредственной выдачи работникам заработной платы. Заполняется с
использованием расчетной ведомости. Стоит отметить, что так же существует
вариант при котором заполняется «Расчетно-платежная ведомость» (форма №Т-49),
заменяющая два бланка (№Т-51 и №Т-53), в которой совмещаются функции расчета
заработной платы и учета ее непосредственной выдачи;
– и др.
Статья 91 Трудового Кодекса Российской Федерации дает определение
понятию «рабочее время», согласно которому: «Рабочее время – время, в течение
которого работник в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка и
условиями трудового договора должен исполнять трудовые обязанности, а также
иные периоды времени, которые в соответствии с законом и иными нормативными
правовыми актами РФ относятся к рабочему времени.»
1
Согласно ч. 2 ст. 91 Трудового Кодекса Российской Федерации,
продолжительность рабочего времени не может превышать 40 часов в неделю.
Данная установленная Законодательством норма устанавливается в качестве
исходной нормы для работников всех организаций, независимо от форм
1
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
30
собственности.
Рабочая неделя может быть, как пятидневной, так и шестидневной. Последняя
чаще всего применяется на предприятиях, где введение пятидневной рабочей недели
является нецелесообразным, например, в учебных заведениях, учреждениях
здравоохранения, организациях иной социальной направленности, а также крупных
промышленных производствах. Согласно ст. 95 Трудового Кодекса РФ
продолжительность работы при 6-дневной рабочей неделе на кануне выходных или
праздничных дней не может превышать 5 часов.
1
Продолжительность рабочей недели может быть, как 40-часовой, так и
сокращенной или неполной. Пятидневная рабочая неделя наиболее широко
распространена, и по структуре, определяемой непосредственным руководством
предприятия состоит из двух выходных и пяти рабочих дней.
Работа, производимая работником свыше установленного норматива по
инициативе работодателя является сверхурочной. Согласно ст. 99 Трудового
Кодекса РФ, сверхурочной считается работа:
– производимая работником сверх продолжительности рабочего времени (40
часов в неделю, если для конкретного работника не применена сокращенная или
неполная рабочая неделя):
– производимая работником сверх продолжительности установленной на
предприятии рабочей смены;
– сверх нормального количества рабочих часов в учетном периоде.
Законодательством установлена оплата сверхурочной работы в повышенном
размере. Конкретные размеры оплаты сверхурочного времени за час переработки
устанавливается руководством организации приказом «о размерах оплаты за час
переработки». Кроме того, под повышенную оплату труда в соответствии со ст. 153
Трудового Кодекса РФ попадает работа в выходные и нерабочие праздничные дни,
правила труда в которые устанавливаются в организации в соответствии с
1
Агарков, А.П., Голов Р.С., Голиков А.М. Теория организации //Организация производства, под ред. Молл.
Изд. 2-е, перераб. и доп., Дашков и К, 2012, ст. 478
31
действующим Законодательством.
1
Таким образом, были рассмотрены правила отражения в бухгалтерском учете
начислений и удержаний из заработной платы, а так же первичный учет оплаты
труда.
1.3. Методика анализа оплаты труда
Анализ расходования средств на оплату труда имеет исключительно
большое значение. В процессе его необходимо осуществлять систематический
контроль за использованием фонда заработной платы (ФЗП), выявлять возможности
его экономии за счет роста производительности труда.
Приступая к анализу использования ФЗП, в первую очередь необходимо
рассчитать абсолютное и относительное отклонение его фактической величины от
плановой (базовой).
Абсолютное отклонение (ΔФЗП
абс
) рассматривается как разность между
фактически использованными средствами на оплату труда и базовым ФЗП в целом
по предприятию, производственным подразделениям и категориям работников:
ΔФЗП
абс
= ФЗП
1
– ФЗП
0
(11)
Поскольку абсолютное отклонение определяется без учета изменения объема
производства продукции, то по нему нельзя судить об экономии или перерасходе
ФЗП.
Относительное отклонение (ΔФЗП
отн
) рассчитывается как разность между
фактически начисленной суммой зарплаты и базовым фондом, скорректированным
на индекс объема производства продукции. При этом следует иметь в виду, что
корректируется только переменная часть ФЗП, которая изменяется
пропорционально объему произведенной продукции. Это зарплата рабочих по
сдельным расценкам, премии рабочим и управленческому персоналу за
1
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
32
производственные результаты и сумма отпускных, соответствующая доле
переменной зарплаты.
Постоянная часть оплаты труда не изменяется при увеличении или спаде
объема производства (зарплата рабочих по тарифным ставкам, зарплата служащих
по окладам, все виды доплат, оплата труда работников строительных бригад и др., а
также соответствующая им сумма отпускных).
ΔФЗП
отн
= ФЗП
1
– ФЗП
ск
= ФЗП
1
– (ФЗП
пер.0
х I
вп
+ ФЗП
пост.0
), (12)
где ΔФЗП
отн
– относительное отклонение по фонду зарплаты;
ФЗП
1
– фонд заработной платы отчетного периода;
ФЗП
ск
– фонд зарплаты базовый, скорректированный на индекс объема
выпуска продукции;
ФЗП
пер.0
, ФЗП
пост.0
– соответственно переменная и постоянная сумма базового
фонда зарплаты;
I
вп
– индекс объема выпуска продукции.
При анализе абсолютного изменения фонда оплаты труда наиболее
предпочтителен метод абсолютных разностей, применимый в случаях, если
исследуемый показатель выражается через произведение двух других. При
анализе фонда оплаты труда и его структурных составляющих используются
факторные зависимости вида
Ф = З × Ч, (13)
П = ПР х Ч, (14)
СЛ = СЛ
Р
х Ч и т.д., (15)
где Ч — численность работников;
Ф, З — соответственно фонд заработной платы работников предприятия и
средняя заработная плата одного работника;
П, П
Р
— соответственно премиальный фонд работников предприятия и
средний размер премии на одного работника;
СЛ, СЛ
Р
— соответственно социальные льготы и выплаты работникам
предприятия и средний размер социальных льгот и выплат на одного работника.
33
Если рассматривать фонд оплаты труда работников как функцию двух
переменных (среднего размера оплаты труда на одного работника и
среднесписочной численности в анализируемом и базисном периодах), то при
применении метода абсолютных разностей определяется изменение общего фонда
оплаты труда работников за счет изменения оплаты труда на одного работника
(ΔФ
З
) и изменение общего фонда оплаты труда работников за счет изменения
численности (ΔФ
Ч
):
ΔФ
З
= (З
1
– З
0
) х Ч
1
, (16)
ΔФ
Ч
= (Ч
1
– Ч
0
) х З
0
. (17)
Контрольным расчетом в данном случае является:
DФ
З
+ DФ
Ч
= DФ (18)
Основные причины отклонения анализируемой численности от базисной:
- изменение объемов производства в связи с изменением конъюнктуры
рынка;
- изменение номенклатуры выпускаемых изделий, приводящее к
увеличению или снижению ее трудоемкости и соответственно численности
рабочих;
- нарушение штатной дисциплины, влекущее за собой необоснованное
привлечение работников.
Основные причины отклонения средней заработной платы:
- для работников, занятых на сдельных работах, — изменение
индивидуальной выработки; изменение сдельных систем оплаты труда, в том
числе введение прогрессивной оплаты труда; использование сверхурочной
работы; изменение премиальных положений и т.п.;
- для работников, занятых на повременных работах — изменение
отработанного времени: перетарификация персонала; изменение структуры
дополнительных выплат; нарушение штатного расписания и т.п.
При анализе фондов заработной платы персонала непромышленных
организаций и работников несписочного состава определяют только абсолютные
34
отклонения. Фонды заработной платы с учетом выполнения плана не
корректируют.
Для факторного анализа абсолютного отклонения по фонду заработной
платы могут
быть использованы следующие формулы:
ФЗП = К
Р
* ЗП
Г
, (19)
ФЗП = К
Р
* Д * ЗП
Д
, (20)
ФЗП = К
Р
* Д * П * ЗП
Ч
(21)
К
Р
- среднесписочная численность рабочих
ЗП
Г
- среднегодовая зарплата одного рабочего
Д - количество отработанных дней одним рабочим в среднем за год
П - продолжительность рабочего дня
ЗП
Д
- среднедневная зарплата
ЗП
Ч
- среднечасовая зарплата.
Расчет влияния этих факторов можно произвести способом абсолютных
разниц.
Важное значение при анализе использования фонда заработной платы имеет
значение изучение данных о среднем заработке работников, его изменении, а также
о факторах, определяющих его уровень. Поэтому последующий анализ должен быть
направлен на изучение изменения причин средней зарплаты одного работника по
категориям и профессиям, а также в целом по предприятию. При этом надо
учитывать, среднегодовая зарплата зависит от количества отработанных дней одним
рабочим за год, продолжительности рабочего дня и среднечасовой зарплаты:
ЗП
Г
= Д * П* ЗП
Ч
(22)
Расчет влияния этих факторов на изменение уровня среднегодовой зарплаты
по категориям работников осуществляется с помощью приема абсолютных разниц.
В процессе анализа следует также установить соответствии между темпами
роста средней заработной платы и производительностью труда. Как уже отмечалось,
получение необходимой прибыли и рентабельности нужно, чтобы темпы роста
производительности труда опережали темпы роста его оплаты. Если этот принцип
35
не соблюдается, то происходят перерасход фонда зарплаты, повышение
себестоимости продукции, и соответственно, уменьшение прибыли.
Изменение среднего заработка работающих за тот или иной период времени
характеризуется его индексом I
сз
, который определяется отношением средней
зарплаты за отчетный период к средней зарплате в базисном периоде.
Аналогичным образом рассчитывается индекс производительности труда
(I
гв
):
I
сз
= СЗ
ф
/ С
Зпл
; (23)
I
гв
= ГВ
ф
/ Г
Фпл
. (24)
О соотношении темпов производительности труда и зарплаты судят по
коэффициенту соотношения К
с
(опережение или отставания), который определяется
отношением этих индексов:
К
с
= I
гв
/ I
сз
. (25)
Если коэффициент соотношения больше единицы, то производительность
труда растет быстрее, чем средняя зарплата.
Для определения суммы экономии (-Э) или перерасхода (+Э) фонда
зарплаты в связи с изменением соотношений между темпами роста
производительности труда и его оплаты можно использовать следующую формулу:
+Э = ФЗП
ф
* (I
сз
–I
гв
) / I
сз
. (26)
В условиях инфляции при анализе индекса роста средней заработной платы
необходимо учитывать индекс инфляции.
Таким образом, проводя анализ расходования средств на оплату труда
необходимо учитывать абсолютные и относительные отклонения с поправкой на
инфляцию. Если рассматривать бюджетные непроизводственные организации, то
здесь сложно учитывать производительность труда и ее влияние на изменение
средств оплаты труда.