16
1.2. Бухгалтерский учет оплаты труда: нормативно-правовое
регулирование, синтетический и аналитический учет
Бухгалтерский учет представляет сферу общественных отношений, в
которой практическое применение правовых норм и актов является особо
актуальным. Требования к бухгалтерскому учету и возможность
осуществления контроля за их исполнением содержит система нормативно-
правового регулирования.
В Российской Федерации издается большое количество
законодательных актов и других документов федерального и регионального
уровня по вопросам труда и заработной платы.
Основным законодательным документом по вопросам организации и
оплаты труда является Трудовой кодекс Российской Федерации (ТК РФ) от
30 декабря 2001 г. № 197-ФЗ
5
. Он создает необходимые правомерные
условия для достижения оптимального согласования общих интересов
сторон трудовых отношений, интересов государства, а также правовое
регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с
ними отношений по:
1) организации труда и управлению трудом;
2) трудоустройству у данного работодателя;
3) подготовке и дополнительному профессиональному образованию
работников непосредственно у данного работодателя;
4) партнерству, ведению коллективных переговоров, заключению
коллективных договоров и соглашений;
5) участию работников и профессиональных союзов в установлении
условий труда и применении трудового законодательства в предусмотренных
законом случаях;
6) материальной ответственности работодателей и работников в
сфере труда;
5
Трудовой кодекс Российской Федерации" от 30.12.2001 N 197-ФЗ (ред. от 29.07.2017) (с изм. и доп., вступ. в
силу с 01.10.2017)
17
7) государственному контролю (надзору), профсоюзному контролю
за соблюдением трудового законодательства (включая законодательство об
охране труда) и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы
трудового права;
8) разрешению трудовых споров;
9) обязательному социальному страхованию в случаях,
предусмотренных федеральными законами.
Исходя из общепризнанных принципов и норм международного права
и в соответствии с Конституцией Российской Федерации основными
принципами правового регулирования трудовых отношений и иных
непосредственно связанных с ними отношений признаются:
1) свобода труда, включая право на труд, который каждый свободно
выбирает или на который свободно соглашается, право распоряжаться
своими способностями к труду, выбирать профессию и род деятельности;
2) запрещение принудительного труда и дискриминации в сфере
труда;
3) ограждение от безработицы и содействие в трудоустройстве;
4) обеспечение права каждого работника на справедливые условия
труда, в том числе на условия труда, отвечающие требованиям безопасности
и гигиены, права на отдых, включая ограничение рабочего времени,
предоставление ежедневного отдыха, выходных и нерабочих праздничных
дней, оплачиваемого ежегодного отпуска;
5) равенство прав и возможностей работников;
6) обеспечение права каждого работника на своевременную и в
полном размере выплату справедливой заработной платы, обеспечивающей
достойное человека существование для него самого и его семьи, и не ниже
установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда;
7) обеспечение равенства возможностей работников без всякой
дискриминации на продвижение по работе с учетом производительности
18
труда, квалификации и стажа работы по специальности, а также на
подготовку и дополнительное профессиональное образование;
8) обеспечение права работников и работодателей на объединение для
защиты своих прав и интересов, включая право работников создавать
профессиональные союзы и вступать в них, право работодателей создавать
объединения работодателей и вступать в них;
9) обеспечение права работников на участие в управлении
организацией в предусмотренных законом формах;
10) сочетание государственного и договорного регулирования
трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений;
11) социальное партнерство, включающее право на участие
работников, работодателей, их объединений в договорном регулировании
трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений;
12) обязательность возмещения вреда, причиненного работнику в
связи с исполнением им трудовых обязанностей;
13) установление государственных гарантий по обеспечению прав
работников и работодателей, осуществление государственного контроля
(надзора) за их соблюдением;
14) обеспечение права каждого на защиту государством его трудовых
прав и свобод, включая судебную защиту;
15) обеспечение права на разрешение индивидуальных и
коллективных трудовых споров, а также права на забастовку в порядке,
установленном настоящим Кодексом и иными федеральными законами;
16) обязанность сторон трудового договора соблюдать условия
заключенного договора, включая право работодателя требовать от
работников исполнения ими трудовых обязанностей и бережного отношения
к имуществу работодателя и право работников требовать от работодателя
соблюдения его обязанностей по отношению к работникам, трудового
законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права;
19
17) обеспечение права представителей профессиональных союзов
осуществлять профсоюзный контроль за соблюдением трудового
законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права;
18) обеспечение права работников на защиту своего достоинства в
период трудовой деятельности;
19) обеспечение права на обязательное социальное страхование
работников.
Гражданский кодекс Российской Федерации (гл. 37 «Договор
подряда», гл. 39 «Договор возмездного оказания услуг»)
6
.
Существенное значение в регулировании бухгалтерского учета имеет
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». В нем
определены правовые основы бухгалтерской деятельности и составления
отчетности, а применительно к оплате труда — регулирование правил
отражения операций по оплате труда в бухгалтерском учете предприятий
2
.
Еще одним законодательным актом, касающимся оплаты труда,
является Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая) от
05.08.2000 № 117-ФЗ.
7
На данный документ опираются при списании затрат
на оплату труда для целей налогообложения.
На территории России для регулирования оплаты труда, а также для
определения размеров пособий по временной нетрудоспособности
применяется минимальный размер оплаты труда (МРОТ). Согласно
Федеральному закону «О минимальном размере оплаты труда» от 19 июня
2000 г. № 82-ФЗ минимальный размер оплаты труда с 1 июля 2017 года в
сумме 7 800 рублей в месяц.
8
Регламентирует правовые отношения, связанные с уплатой и
исчислением страхователем (работодателем) взносов в государственные
внебюджетные фонды глава 34 "Налогового кодекса Российской Федерации
6
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 26.01.1996 N 14-ФЗ (ред. от 28.03.2017)
2
Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"(ред. от 18.07.2017)
7
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 30.10.2017)
8
Федеральный закон от 19.06.2000 N 82-ФЗ (ред. от 19.12.2016) "О минимальном размере оплаты труда
20
(часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 28.12.2016). В соответствии с
Постановлением Правительства РФ от 29.11.2016 N 1255 "О предельной
величине базы для исчисления страховых взносов на обязательное
социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи
с материнством и на обязательное пенсионное страхование с 1 января 2017
г." ежегодно устанавливается предельная величина базы для начисления
страховых взносов в Фонд социального страхования РФ и в Пенсионный
фонд РФ. Так, с 1 января 2017 г. предельная база по взносам на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством, перечисляемым в
ФСС, составляет 755 000 рублей, предельная база для начисления
пенсионных взносов — 876 000 рублей.
9
Так же к нормативно правовым актам, имеющих отношение к
расчетам с персоналом по оплате труда относится Постановление
Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 (ред. От 10.12.2015) «Об
особенностях порядка исчисления средней заработной платы».
Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н (ред. от 06.04.2015) "Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации"
ПБУ 10/99" (Зарегистрировано в Минюсте России 31.05.1999 N 1790)).
Указание Банка России от 11.03.2014 N 3210-У (ред. от 19.06.2017) "О
порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном
порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями
и субъектами малого предпринимательства" (Зарегистрировано в Минюсте
России 23.05.2014 N 32404).
Постановление Правительства РФ от 15.06.2007 N 375 (ред. от
10.12.2016) "Об утверждении Положения об особенностях порядка
исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и
родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим
9
Постановление Правительства РФ от 29.11.2016 N 1255 "О предельной величине базы для исчисления
страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в
связи с материнством и на обязательное пенсионное страхование с 1 января 2017 г.
21
обязательному социальному страхованию на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством".
При организации учета расчетов по оплате труда, учитывают правила,
закрепленные в Учетной политике предприятия, которая определяется в
соответствии с ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденным
Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н.
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об
утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и Инструкции по его применению". В
соответствии с этим документом учет расчетов с персоналом по оплате труда
ведется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналитический
учет по данному счету ведется по каждому сотруднику организации. На
предприятиях для целей бухгалтерского учета разрабатываются учетная
политика, распоряжения и приказы руководства, рабочие инструкции и
конкретные указания по осуществлению бухгалтерского учета.
Постановление Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и
его оплаты". С 1 января 2013 года формы первичных учетных документов,
содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной
документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем
обязательными к применению продолжают оставаться формы документов,
используемых в качестве первичных учетных документов, установленные
уполномоченными органами в соответствии и на основании других
федеральных законов (например, кассовые документы).
Таким образом, порядок учета денежных выплат по заработной плате
регулируется множеством федеральных законов и законодательных актов.
Каждый бухгалтер и руководитель организации должны самостоятельно
отслеживать за выходом новых нормативных документов о труде, за новыми
дополнительными изменениями в учете оплаты труда, изменениями в
22
налоговом законодательстве и выплатах за счет средств социального
страхования.
Для того, чтобы перечислить зарплату, ее необходимо правильно
провести по бухучету.
Для учета расчетов с работниками организации Инструкцией по
применению Плана счетов предусмотрено открытие и ведение
синтетического счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" для
расчетов с персоналом (состоящим и не состоящим в списочном составе
организации) по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям,
пособиям и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям
(долям) и другим ценным бумагам данной организации.
По кредиту счета отражают начисления по оплате труда, пособий за
счет отчислений на государственное социальное страхование и других
аналогичных сумм, а также доходов от участия в организации, а по дебету -
удержания из начисленной суммы оплаты труда и доходов, выдачу
причитающихся сумм работникам и не выплаченные в срок суммы оплаты
труда и доходов. Сальдо этого счета, как правило, кредитовое и показывает
задолженность организации перед рабочими и служащими по заработной
плате и другим указанным платежам.
11
Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику
организации.
Для организации учета оплаты труда используются соответствующие
учетные регистры (специально разграфленные листы бумаги,
приспособленные для текущих учетных записей).
В синтетическом учете используются оборотные ведомости, главная
книга, журналы-ордера по счетам и т.д.
11
Бабаев Ю.А. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Инфра –
М, 2015. – 592 с.
23
К документам аналитического учета заработной платы относятся
лицевой счет работника, налоговая карточка по учету доходов и подоходного
налога физического лица, расчетные и расчетно-платежные ведомости и др.
В начале года на каждого работника или при приеме на работу
бухгалтерия предприятия открывает лицевой счет и заводит налоговую
карточку по учету доходов и налога на доходы физических лиц.
Кроме того, каждому работнику присваивается индивидуальный
табельный номер, который в дальнейшем отражается на всех документах по
учету личного состава организации.
Чтобы выяснить размер заработной платы, подлежащую выдаче на
руки работнику, необходимо определить сумму заработка работника за
отработанное время и произвести из нее необходимые удержания. Эти
расчеты ведутся в лицевых счетах работников, а затем их результаты
переносятся в расчетно-платежную ведомость и налоговую карточки.
В расчетно-платежную ведомость заносят сумму начисленной
заработной платы по ее видам, сумму удержаний по их видам и сумму к
выдаче. Для каждого работника в ведомости отводится одна строчка.
Расчетно-платежная ведомость не только является регистром
аналитического учета расчетов с работниками по заработной плате, но и
выполняет основные функции расчетного и платежного документа.
При начислении заработной платы и других выплат работникам
необходимо правильно определить их источники. Существует несколько
видов таких источников.
Так, начисленная заработная плата может включаться в расходы
организации.
Для правильного отражения начисленной заработной платы бухгалтер
предприятия самостоятельно выбирает тот счет по учету расходов, который
соответствует виду деятельности самой организации и структуре
производства.
К таким счетам относятся дебет счетов:
24
• 20 «Основное производство» (оплата труда производственных
рабочих);
• 23 «Вспомогательное производство» (оплата труда рабочих
вспомогательного производства);
• 25 «Общепроизводственные расходы» (оплата труда цехового
персонала);
• 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда административно-
управленческого персонала);
• счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (оплата
труда работников обслуживающих производств и хозяйств);
• счет 44 «Расходы на продажу» (оплата труда работников торговли);
• другие счета расходов.
Начисленные суммы заработной платы работников соответствующих
производств отражаются по дебету указанных счетов и по кредиту счета 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда» (на всю сумму начисленной оплаты
труда) - на сумму оклада и дополнительной заработной платы
соответственно: рабочих основного производства; рабочих вспомогательных
производств; работников управления цехом и осуществляющих иную
деятельность в интересах цеха в целом; работников аппарата управления
организацией, а также обслуживающего персонала, занятого в центральном
офисе организации и иных работах, имеющих общехозяйственное значение;
работников, занятых в обслуживающих производствах и хозяйствах.
Начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовлением и
приобретением производственных запасов, оборудования, его установкой и
осуществлением капитальных вложений, отражаются по дебету счетов 07, 08,
10, 11, 15 и кредиту счета 70.
Источником оплаты труда могут служить средства Фонда
социального страхования РФ.
За счет этих средств могут производиться такие выплаты как: пособия
по временной нетрудоспособности, пособия по беременности и родам,
25
единовременное пособие при рождении ребенка, ежемесячное пособие на
период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора
лет, оплата дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-
инвалидом.
Дебет счета 44 "Расходы на продажу" Кредит счета 70 - на сумму
заработной платы работников, занятых на работах, связанных с продажей
продукции и продвижением ее на рынок (например, рекламных агентов).
Ранее заработная плата таких работников списывалась в дебет счета 43
"Коммерческие расходы".
Дебет счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и
обеспечению" Кредит счета 70 - на сумму начисленных пособий по
социальному страхованию пенсий и других аналогичных сумм.
Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит счета 70 - на
сумму заработной платы работников, занятых в деятельности, не связанной с
обычными видами деятельности (например, занятых обслуживанием
объектов основных средств, сданных в аренду).
Дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" Кредит счета 70 - на
суммы оклада, начисленные за счет ранее созданного резерва (например,
отпускные, вознаграждение за выслугу лет и т.п.).
Дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" Кредит счета 70 - на
сумму заработной платы работников, занятых при осуществлении расходов
будущих периодов (например, ремонтом объектов основных средств).
Дебет счета 99 "Прибыли и убытки" Кредит счета 70 - на сумму
заработной платы, начисленной работникам, занятым ликвидацией
последствий чрезвычайных обстоятельств.
Дебет счета 70 Кредит счета 50 "Касса" - на сумму произведенных
выплат.
Дебет счета 70 Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на
сумму налога с доходов физических лиц, удержанного с работника.