25
организациям и предпринимателям придется работать не только с ККТ нового
образца, но и с электронными чеками, содержание которых тоже претерпит
изменения в виде представления более расширенной информации. Новая касса
должна создавать и привычные бумажные чеки и их электронные аналоги с целью
дальнейшей их передачи в ФНС. Покупатель по первому запросу может получить
электронную версию чека на электронную почту либо на телефон через SMS (для
этих целей разработано и апробируется новое мобильное приложение)
45
. Данная
процедура для покупателя имеет положительные моменты, так как позволяет
сократить время обслуживания или же, в случае утери бумажного чека,
электронный поможет подтвердить факт покупки (что обеспечивает защиту прав
потребителя) и, кроме этого, покупатели, имея возможность доступа к сервису
хранения чеков (на сайте ОФД), смогут, например, контролировать свои расходы,
что тоже значимо. При получении наличности после продажи товаров, оказания
услуг, выполнения работ, продавец вводит данные в онлайн-кассу, и прежде чем
напечатать чек, ККТ в онлайн-режиме передает информацию о покупке ОФД. Он, в
свою очередь, присваивает чеку уникальный номер (фискальный признак) и
перенаправляет его обратно продавцу. Чек с фискальным признаком выводится на
печать и выдается покупателю.
В случае непредставления чека или бланка строгой отчетности (БСО станет
разновидностью кассового чека) клиенту по первому его требованию в бумажной
или электронной форме, для юридического организации (в соотв. с ч. 6 ст. 14.5
КоАП РФ1) предусмотрено наказание в виде предупреждения или штрафа – 2 тыс.
руб. и 10 тыс. руб. для должностных и юридических лиц соответственно
46
. Помимо
реестра кассовой техники, начинает формироваться реестр фискальных
накопителей (ФНС при регистрации/перерегистрации ККТ будет сверять данные
кассовой техники и обоих реестров). Созданию данного реестра способствовало
появление, так называемого, фискального накопителя (ФН), который представляет
45
Мага Н.В. Бухгалтерский учет и внутренний контроль денежных средств, направления их совершенствования//
Научные исследования высшей школы по приоритетным направлениям науки и техники сборник статей
Международной научно-практической конференции. – 2018. – С. 60.
46
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 N 195-ФЗ (ред. от 23.04.2019)
(с изм. и доп., вступ. в силу с 26.04.2019)
26
собой аналог ЭКЛЗ. ФН – это устройство, находящееся в опломбированном
корпусе и отвечающее за шифрование и передачу информации в ОФД. Замену ФН
индивидуальному предпринимателю разрешено осуществить самостоятельно,
организациям на ОСН необходимо производить замену ФН один раз в 13 месяцев, а
для ЕНВД, ПСН и УСН – один раз в 3 года. Льготные условия для организаций и
ИП на ЕНВД, ПСН и УСН предусмотрены также и в сроках перехода на
автоматизированные кассы: им разрешено отложить переход на использование
онлайн-ККТ при условии отсутствия в штате сотрудников и отсутствии розничной
торговли алкогольной продукцией
47
. Заметим, что законом предусмотрен ряд
услуг, при оказании которых, организации и предприниматели имеют право не
применять онлайн-кассу. К их числу относятся, например, услуги по ремонту
обуви, изготовлению ключей, продажа газет и журналов в киосках, мороженого и
безалкогольных напитков в розлив, молока (кваса), рыбы с автоцистерн, сезонных
овощей, фруктов и бахчевых культур вразвал. Итак, экспертами рекомендуется не
затягивать с процессом перехода на онлайн-кассы, дабы избежать дефицита
кассовой техники нового образца и связанных с этим лишних трат и проблем с
налоговой инспекцией. Несмотря на то, что процедура перехода на новые правила
ведения кассовой дисциплины полна трудностей (особенно для тех
предпринимателей, которые находятся в отдаленных и труднодоступных уголках
нашей страны и у которых проблемы с передачей данных через Интернет, с
обучением персонала работе на новых кассах), и весьма затратна (расходы на
приобретение кассы нового образца или модернизация старой ККТ, регистрация
кассовой техники, абонентская плата ОФД за обслуживание, новые штрафы),
эксперты выделяют в ней положительные стороны повсеместной автоматизации
бизнеса, борьбы с «теневой» экономикой, упрощения процесса передачи данных в
налоговую службу, снижения случаев необоснованных проверок контролирующих
органов в места расположения онлайн-касс и увеличение налоговых поступлений в
47
Давыдова Е.В. Учет денежных средств на малом предприятии// Управление социально-экономическими системами:
теория, методология, практика сборник статей Международной научно-практической конференции: в 2 ч.. – 2017. – С.
42.
27
бюджет
48
.
Основой соблюдения установленных законом норм осуществления
операций с денежными средствами является формирование эффективной системы
учета денежных средств. Основной целью организации бухгалтерского учета
денежных средств современного экономического субъекта эксперты называют
«контролирование и соблюдение кассовой дисциплины, правильность и
эффективность использования денежных средств, обеспечение сохранности
денежной наличности и денежных документов в кассе»
49
. Принимая во внимание
тот факт, что деньги относят к высоколиквидным активам, их учет должен точно
отображать совершенные с финансовыми ресурсами операции и систематизировать
полученные данные с целью определения направления по их использованию.
К числу основных задач бухгалтерского учета денежных средств эксперты,
как правило, относят
50
: ведение записей по движению денежных средств с учетом
действующего законодательства; контроль за наличием и сохранностью денежных
средств и их целевое использование; осуществление расчетов с персоналом,
подрядчиками, поставщиками и иными кредиторами.
Жаринов В.В. предлагает более детальную классификацию задач учета
денежных средств
51
: своевременное и правильное проведение необходимых
расчетов, как путем безналичных перечислений, так и наличными деньгами;
соблюдение действующих правил использования денежных средств по назначению
в соответствии с выделенными лимитами, фондами и счетами; полное и
оперативное отражение в учетных регистрах, наличие и движение денежных
средств и расчетных операций; правильное и своевременное документальное
оформление операций с денежными средствами; контроль за наличностью и
сохранностью денежных средств в кассе, на расчетном и других счетах в банке;
48
Давыдова Е.В. Учет денежных средств на малом предприятии// Управление социально-экономическими системами:
теория, методология, практика сборник статей Международной научно-практической конференции: в 2 ч.. – 2017. – С.
43.
49
Жаринов В.В. Учет операций с денежными средствами и контроль правильности ведения кассовых операций //
Economics. 2018. № 6 (38). С. 36
50
Миславская Н.А. Бухгалтерский учет: Учебник для бакалавров [Текст] / Н.А. Миславская. С.Н. Поленова. - М.:
Дашков и К. 2016. – С. 128.
51
Жаринов В.В. Учет операций с денежными средствами и контроль правильности ведения кассовых операций //
Economics. 2018. № 6 (38). С. 36.
28
организация и проведение в установленные сроки инвентаризаций денежных
средств и составление расчетов, возникновение просроченной дебиторской и
кредиторской задолженности; контроль соблюдения расчетно-платежной
дисциплины, своевременности перечисления сумм за материальные ценности, а
также средств, полученных в порядке кредитования; бесперебойное
удовлетворение денежной наличности потребности предприятия; рациональное
вложение свободных денежных средств с целью получения дополнительного
дохода от инвестиций.
Анализ выделенных задач организации учета денежных средств
организации и связанных с их движением операций позволяет выделить
следующие основные задачи бухгалтерского учета денежных средств:
1) осуществление наличных и безналичных расчетов в соответствии с
требованиями действующего законодательства и установленными правилами и их
отражение в учете экономического субъекта;
2) контроль соблюдения кассовой и расчетной дисциплин;
3) оперативный, повседневный контроль за сохранностью денежных
средств и ценных бумаг в кассе организации;
4) контроль за использованием денежных средств по их целевому
назначению;
5) контроль за своевременностью расчетов с поставщиками,
покупателями (заказчиками), бюджетом, банками, органами социального
страхования, рабочими и служащими и др.;
6) своевременное выявление результатов инвентаризации денежных
средств, документов и расчетов.
В учете денежных средств экспертами выделяется два основных
направления: на расчётном счёте и в кассе
52
.
Основой организации учета денежных средств организации является
первичный учет. Поступление денежных средств в кассу оформляется
52
Карпенко К.А. Теория и практика учёта денежных средств предприятия // Белгородский экономический вестник.
2018. № 3 (91). С. 108.
29
приходными кассовыми ордерами (ф. Ко-3 или КО-3а). Оформление и выдача
наличных денег из кассы происходит на основании расходных кассовых ордеров
(ф. КО-2) или других документов (платежных ведомостей, заявлений на выдачу
денег, счетов). Расходные и приходные кассовые ордера регистрируются в
журнале регистраций приходных и расходных кассовых ордерв. В кассе на основе
первичных документов по движению денег составляется кассовая книга (ф. КО-4),
которая предназначена для учета движения наличных денег. В ней отражается
приход и расход денег по кассе за день, а также указывается остаток наличных
денег в кассе на начало и конец дня. Книгу заводят на определенный период: год,
квартал, месяц (в зависимости от количества кассовых операций у организации).
ПО кассе регулярно формируется кассовый отчет, служащий одной из форм
контроля кассовой дисциплины.
Первичными документами, отражающими операции по движению
безналичных денежных средств являются выписки с банковского счета и
платежные поручения, по которым проводится перечисление денежных средств.
Получение денежных средств в банке при необходимости осуществляется по
чековой книжке. Обобщение информации по движению безналичных денежных
средств происходит на счетах синтетического учета - в соответствующих
регистрах учета.
Учет денежных средств в организации осуществляется с использованием
счетов 50, 51, 52, 55 и 57
53
. Бухгалтерский учет денежных средств организации в
безналичной форме осуществляется с применением счетов бухгалтерского учета:
51 - расчетные счета; 52 - валютные счета; 55 – специальные счета в банках; 57 -
переводы в пути. Соответственно расчетные счета применяются по рублевым
операциям, а валютные счета отражают списание и поступление денег в валюте
других стран
54
. Специальные счета в банках предусматривают наличие
аккредитивов, чековых книжек и депозитных вкладов, на которых размещаются
деньги организации или предпринимателя. Счет 57 используется в случаях, когда
53
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ
от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010)
54
Куркова О.В. Учет денежных средств на предприятии // Экономика, управление и право: инновационное решение
проблем. Сборник статей XVI Международной научно-практической конференции. Пенза, 2019. С. 32.
30
даты списания денежных средств из кассы (поступления в кассу) и их
оприходования на расчетный счет (списания с расчетного счета) отличаются.
Например, это может быть, если фирма пользуется услугами инкассатора.
Поступление денег на любой из счетов отражается по их дебету (Дт 51, 52, 55, 57),
а списание - по кредиту (Кт 51, 52, 55, 57). Для учёта кассовых операций
используются такие счета как 50 «Касса» и 50.01 «Касса организации». В
бухгалтерском учете проводки по операциям с наличными, осуществляемые через
кассу, делаются с использованием сч. 50 «Касса»: при получении денег делается
запись по Дт 50, при выдаче денег - задействуется Кт 50
55
.
Перечисление безналичных денежных средств, хранящихся на счетах в
банке, происходит на основе перечисления денежных средств со счета
организации на корреспондентский счет банка организации, далее при
необходимости на корреспондентский счет другого банка, где находится счет
получателя, и затем на счет получателя. Это происходит по указанию клиента
посредством платежного поручения, а в случаях предусмотренных законом без
поручения клиента.
Информация о состоянии и движении денежных средств организации за
отчетный период находит отражение в бухгалтерской отчетности - Отчете о
движении денежных средств
56
, а также Бухгалтерском балансе организации
57
. Для
эффективного контроля за денежными средствами, обеспечения достоверности
бухгалтерского учёта денежных средств и соблюдения платежно-кассовой
дисциплины регулярно проводятся аудиторские проверки.
Таким образом, основной целью учета денежных средств является
контроль и соблюдение кассовой дисциплины, правильность и эффективность
использования денежных средств, обеспечение сохранности денежной
наличности и денежных документов в кассе. Так как учет денежных средств
является важным участком учетной работы и процесса управления организацией в
55
Удовина Г.А., Мустафаева Э.И. Учет денежных средств на предприятии // Учетно-аналитическое обеспечение
стратегии устойчивого развития предприятия. Материалы международной научно-практической конференции. Под
редакцией Р.А. Абдуллаева. – 2017. – С. 257.
56
Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств (ПБУ 23/2011)», утв. Приказом Минфина
РФ от 02.02.2011 N 11н
57
Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 06.03.2018) «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
31
целом, а также в целом оказывает существенную роль на общее развитие рынка,
нормативному регулированию учета и осуществления операций с денежными
средствами экономических субъектов уделяется особенное внимание.
Действующая нормативная база детально регламентирует порядок осуществления
и учета операций с денежными средствами коммерческих организаций в РФ.
Существенный вклад в регулирование правил осуществления операций с
денежными средствами организации и их учета вносят нормативные акты
Центрального банка России, как основного регулятора в сфере денежного
обращения в стране, осуществляющего разработку и утверждение инструкций по
обращению наличных денежных средств, по хранению установленного лимита и
сверх лимита наличных денежных средств в кассе предприятия. Рассмотрим
детальнее методику аудита денежных средств в законодательстве РФ.
1.3. Цель, задачи, информационная база аудита денежных средств
Аудитом денежных средств называют проверку факта наличия денежных
средств в управлении предприятия и верности отображения их движения в
документах
58
. Бердник В.В., Стеценко Е.А. раскрывают понятие аудита денежных
средств как «регулярный контроль совокупных финансовых процессов
организации, который показывает менеджменту организации фактический размер
ресурсов в форме денег, а также их назначение, размер дополнительных запасов и
правильность отображения финансово-денежных операций в отчетных
документах»
59
.
В любой компании денежные потоки занимают большую часть
бухгалтерских проводок. От того, насколько правильно организация проводит
финансовые операции с контрагентами, зависит ее положение на рынке. Поэтому
аудит учета кассовых операций - обязательный и регулярный этап в работе каждого
58
Шейдаев Т.Э.О. Учет и аудит движения денежных средств в организациях // Актуальные проблемы управления,
экономики и подготовки профессиональных кадров Сборник докладов XIX научно-практической конференции
преподавателей, студентов, аспирантов и молодых ученых. 2018. С. 194.
59
Бердник В.В., Стеценко Е.А. Аудит денежных средств // Проблемы и перспективы развития экономического
контроля и аудита в России Сборник статей по материалам IX Всероссийской научно-практической конференции
молодых ученых. Под общ. ред. М.Ф. Сафоновой; отв. за вып. С.А. Макаренко. 2018. С. 20
32
предприятия для соответствия правомерности и открытости всех операций,
связанных с финансовой деятельностью
60
. Полноценная картина финансового
состояния организации, а также нормативная отчетность в независимом и
объективном варианте возможна при обеспечении квалифицированного учета и
аудита денежных средств.
Из-за непрерывного увеличения объема денежного движения очень легко
потерять контроль. Успешные предприятия однозначно регулярно используют
инструменты аудита денежных средств в управлении финансами. Поэтому только
лишь систематические мероприятия аудита могут помочь управленческой команде
предприятия решить задачу в области финансового менеджмента компании.
При проведении внешнего аудита основой взаимоотношений
хозяйствующего субъекта и аудитора является договор на проведение аудитосркой
проверки. Существенными условиями аудиторского договора являются: условия
оказания услуг (цель оказания услуг, объект аудита, этапы и сроки проведения
проверки, порядок и сроки оплаты); документы, составляемые аудитором по
результатам проверки (отчет, аудиторское заключение), порядок и сроки их
передачи заказчику; права и обязанности аудитора; права и обязанности заказчика;
ответственность сторон; порядок разрешения споров.
Планирование аудиторской деятельности регулируется федеральным
правилом (стандартом) №3 «Планирование аудита». Для проведения проверки
аудитор проводит составление плана и программы аудита. Для оценки надежности
учетно-контрольной среды и выбора методов проверки и осуществления выборки
на этапе подготовки проверки на основе знакомства с деятельностью предприятия
проводится расчет уровня существенности и оценка риска при проведении
проверки.
Оценка риска при проведении проверки проводится оценка надежности
учетной системы и средств внутреннего контроля предприятия, а также оценки
риска присутствия ошибки. Основой оценки, как правило, являются
60
Шейдаев Т.Э.О. Учет и аудит движения денежных средств в организациях // Актуальные проблемы управления,
экономики и подготовки профессиональных кадров Сборник докладов XIX научно-практической конференции
преподавателей, студентов, аспирантов и молодых ученых. 2018. С. 193.
33
разрабатываемые аудитором тесты и опросники.
Оценка уровня существенности при аудите рассчитывается по данным
отчетности предприятия путем оценки допустимого уровня отклонения
показателей выручки и прибыли от продажи, валюты баланса, величины
собственного капитала, объема общий затрат предприятия. Для расчета
фактическое значение базового показателя умножается на допустимый процент
искажения. Далее определяется среднеарифметическое значение показателя
уровня существенности. В случае, если полученное значение отличается от
наименьшего и наибольшего значения более чем на 30%, для расчета уровня
существенности отбрасываются минимальное и максимальное значение.
Составляемый на основе этих процедур план аудита закрепляет характер,
время и объем аудиторских процедур, которые должны выполняться работниками
аудиторской фирмы для получения достаточных и соответствующих аудиторских
доказательств с целью уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого
уровня.
План аудита является руководством при разработке программы аудита.
Программа аудита, по сути, является углублением общего плана аудита и
представляет детальный перечень содержания аудиторских процедур,
необходимых для практической реализации плана. Программа служит подробной
инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей
аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества
работы. Она отражает этапы и перечень аудиторских процедур, период их
проведения и формируемые рабочие документы аудитора. В начале плана и
программы необходимо указать: наименование аудируемой организации;
аудируемый период; трудоёмкость (человеко-час); руководителя аудиторской
группы; состав аудиторской группы; планируемый частный уровень
существенности.
Основной целью аудита денежных средств является установление
законности, достоверности и целесообразности совершения операций с денежными
34
средствами предприятия, правильности их отражения в учете
61
. Ермишина О.Ф.,
Михайлова Д.Г., Теньков В.О. определяют цель аудиторской проверки денежных
средств как формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по
разделу бухгалтерского баланса «Денежные средства и денежные эквиваленты»
(таблица 3) и соответствии применяемой методики учета денежных средств
действующему в Российской Федерации нормативному законодательству
62
.
Таблица 3
Отражение информации в бухгалтерском балансе информации о
движении денежных средств
63
Название статей
актива баланса
Счета бухгалтерского учета (в частности)
Строка 1250
«Денежные средства и
денежные
эквиваленты»
Сальдо по счетам:
50 «Касса» (за исключением остатка по субсчету
«Денежные документы»);
51 «Расчетные счета»;
52 «Валютные счета»;
55 «Специальные счета в банках» (за исключением
сумм, учтенных в составе финансовых вложений);
57 «Переводы в пути».
К числу задач аудиторской проверки денежных средств эксперт относят
следующие
64
:
проверка условия хранения, сохранности количества денежных средств
в кассе и при доставке их из банка;
установление порядка хранения чековых книжек, выписок из чеков и
получения по ним денег;
проверка правил документального оформления операций по приходу и
выдаче денег из кассы;
проверка соблюдения лимита хранения наличных денег в кассе и
выдаче денежных средств под отчет на командировочные, хозяйственные
61
Шейдаев Т.Э.О. Учет и аудит движения денежных средств в организациях // Актуальные проблемы управления,
экономики и подготовки профессиональных кадров Сборник докладов XIX научно-практической конференции
преподавателей, студентов, аспирантов и молодых ученых. 2018. С. 194.
62
Ермишина О.Ф., Михайлова Д.Г., Теньков В.О. Аудит денежных средств и разработка рабочих документов аудитора
// Актуальные вопросы права, экономики и управления. Сборник статей XVII Международной научно-практической
конференции. 2019. С. 38.
63
Составлено по: Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 06.03.2018) «О формах бухгалтерской
отчетности организаций»
64
Шейдаев Т.Э.О. Учет и аудит движения денежных средств в организациях // Актуальные проблемы управления,
экономики и подготовки профессиональных кадров Сборник докладов XIX научно-практической конференции
преподавателей, студентов, аспирантов и молодых ученых. 2018. С. 194.