54
Аудитор при планировании аудиторской проверки должен включить
анализ следующих вопросов:
1)Вопросы понимания деятельности аудируемого лица, выяснения
главных факторов, оказывающих существенное влияние на его
производственную деятельность, порядок составления бухгалтерской
отчетности.
При проведении аудиторской проверке аудитору важно понимать
состояние системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля
организации
2)Должны быть изучены основные ошибки и оценены существенные
риски. Аудитор должен оценить существенные риски внутреннего контроля
организации и способность руководства организации предупреждать ошибки, а
также эффективность внутрихозяйственной системы контроля.
На данном этапе определяется объем аналитических процедур, которые
необходимо провести для достижения цели аудита и с учетом обстоятельств
аудиторской проверки.
Аудитором основные аудиторские процедуры должны быть определены
самостоятельно, с учетом основных положения Федеральных аудиторских
стандартов , внутрифирменных правил (стандартов) аудиторской деятельности,
которые приняты для применения в профессиональных аудиторских
объединениях, членами которых является аудитор (аудиторская организация), а
также исходя из собственного профессионального суждения.
Аудитор самостоятельно определяется с приемами и методами проверки,
за исключением процедур документирования аудита, порядка формирования
аудиторского заключения, которые проводятся в соответствии с федеральными
правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Аудиторская проверка планируется на основе достигнутого понимания
аудитором деятельности экономического субъекта –аудируемого лица.
На этапе планирования аудитором разрабатываются:
55
-общий план аудита с указанием ожидаемого объема работ, графика и
сроков проведения аудиторской проверки;
-программа аудиторской проверки, в которой определяется количество
аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного мнения о
финансовой отчетности аудируемого лица.
Планирование позволяет эффективно распределить объемы работ между
членами группы и, в последствие, координировать данную работу.
Основные этапы планирования:
-предплановая подготовка;
-изучение особенности бизнеса аудируемого лица, специфики
деятельности, структуре и т.д.;
-оценка уровня существенности;
-оценка аудиторского риска;
-изучение системы внутреннего контроля и оценка риска ее
неэффективности.
При ознакомлении с системой учета и изучении системы внутреннего
контроля для составления оптимальной программы аудита денежных средств
необходимо составить и заполнить предварительный тест-опросник
(Приложение6).
После проведения тестирования определим количественную оценку
существенного искажения бухгалтерской отчетности [36, с.112]:
РСИ=s/S*100
(1)
где:
s –полученная сумма баллов по результатам тестирования;
S- максимальное количество баллов.
Чем меньше значение РСИ, тем надёжнее система внутреннего контроля.
Таким образом, существенный риск искажения (РСИ) =0,5 %
РСИ=36/48*100 =75,0% (допустимый риск низкий).
Далее произведем расчет аудиторского риска, который заключается в том,
что аудитор выразит несоответствующее мнение в случаях, когда данные
56
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности содержат существенные
искажения.
Аудиторский риск является критерием качества работы аудитора, в основе
его оценки лежит профессиональное суждение аудитора.
Аудитору следует использовать своё профессиональное суждение, чтобы
оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые
для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.
Аудиторский риск (АР) состоит из трех компонентов [37; с.20]:
1)внутрихозяйственный (неотъемлемый) риск – НР;
2)риск средств контроля – РСК;
3) риск необнаружения- РН.
С учетом этого его можно представить в виде следующей формулы:
АР= НР * РСК * РН
Так как предприятие аудируется впервые, то для расчета примем
следующие показатели для расчетов аудиторского риска: НР = 70 %, РСК= 80 %,
РН = 80 %.
АР= 0,7*0,8*0,8 = 0,45
Далее составим общий план и программу аудита.
При составлении общего плана и программа аудиторской проверки
аудитор должен руководствоваться ФПСАД №3 «Планирование аудита»,
положениями внутрифирменных стандартов аудиторской организации.
В общем плане аудита отразим объем аудиторских процедур. При
определении объема аудита будем исходит из того, что аудит денежных средств
проводится в рамках инициативной проверки по отдельному заданию (таблица
19).
Таблица 19
Общий план аудита
Аудируемая организация:
ООО «Юкор-Авто»
Аудируемый период:
2016 год
Период проведения аудита:
С 09.01.2017 по 13 января 2017
Количество чел/час
64 чел/час
57
Продолжение таблицы 19
Руководитель аудиторской группы:
Иванова А.А.
Состав аудиторской группы:
Сидоров А.В.
Планируемый аудиторский риск:
0,45
Планируемый уровень
существенности
159 тыс. руб.
Планируемые виды работ
Период
проведения
Исполнитель
Примечание
Ознакомительный этап: изучение
Учетной политики клиента, внут-
ренних локальных документов
09.01.2017
Иванова А.А., Си-
доров А.В.
8 чел/час
1.Проведение аудиторских проце-
дур по существу и сбор аудиторских
доказательств по учету кассовых
операций
09.01.2017 -
11.01.2017
Иванова А.А.,
Сидоров А.В.
16 чел/час
2.Проведение аудиторских проце-
дур по существу и сбор аудиторских
доказательств по учету операций на
расчетном счете
09.01.2017 -
10.01.2017
Иванова А.А
12 чел/час
3.Проведение аудиторских проце-
дур по существу и сбор аудиторских
доказательств по учету операций на
валютном счете
11.01.2017
Иванова А.А.,
Сидоров А.В.
8 чел/час
Подготовка письменной
информации по результатам
аудиторской проверки
12.01.2017
Иванова А.А.,
Сидоров А.В.
16 чел/час
Подготовка аудиторского
заключения
13.041.2017
Иванова А.А.
4 чел/час
Далее рассчитаем уровень существенности - приемлемый уровень
допущенной ошибки. Уровень существенности рассчитывается как в целом по
бухгалтерской отчетности, так и в отношении остатков денежных средств.
Аудитором должен быть установлен приемлемый уровень существенности
с целью выявления существенных (с количественной точки зрения искажений).
Аудитором, при определении уровня существенности должны во внимании
приниматься как значение (количественное выражение), так и характер
(качество) искажений.
В настоящее время отсутствует какая либо единая методика расчета уровня
существенности, нормативные документы также не содержат порядок расчета
уровня существенности.
58
Допустимый уровень существенности рассчитаем в значимых статей
бухгалтерского баланса, а также в отношении остатков денежных средств
(таблица 20).
Таблица 20
Значимые статьи финансовой отчетности ООО «Юкор-Авто»
Показатель
Значение
показателя
в отчетно-
сти, тыс.
руб.
Уровень суще-
ственности, %
Суммовое выра-
жение уровня
существенности,
тыс. руб.
1.Выручка от продаж (без НДС)
67523
10
6752
2.Денежные средства
3534
7
247
3.Валюта баланса
44342
5
2217
4.Собственный капитал
8314
5
416
Итого
9632
В целом по финансовой отчетности ООО «Юкор-Авто» значение
существенности составляет:
9632/4 =2408 тыс. руб.
Величина аудиторского риска должна быть увязана с величиной
аудиторского риска. Данная величина по расчетам, произведенным ранее,
составила 0,45. С учетом данной величины, уровень существенности в
отношении остатков денежных средств определим по следующей формуле:
С = (П x ДС x КР) / 100%
(2)
где С - существенность;
П - значение показателя на конец отчетного года, тыс. руб.;
ДС - доля существенности.
С=3534 *10%*0,45 = 159 тыс.руб.
Составим программу аудиторской проверки (таблица 21).
Таблица 21
Программа аудиторской проверки по разделу «Денежные средства»
Аудируемая организация:
ООО «Юкор-авто»
Аудируемый период
2016 год
Количество чел/час
64 чел/час
59
Продолжение таблицы 21
Руководитель аудиторской группы:
Иванова А.А.
Состав аудиторской группы:
Сидорова А.В.
Планируемый аудиторский риск:
средний
Планируемый уровень существенности
159 тыс. руб.
№
п/п
Перечень аудиторских процедур
Исполнитель
Документы, подлежащие про-
верки
1.
Ознакомление с учетной полити-
кой и внутренними локальными
документами организации
Иванова А.А.,
Сидорова
А.В.
Учетная политика, приказы
2.
Аудит учета кассовых операций
2.1
Проверка обеспечения сохранно-
сти наличных денежных средств в
кассе организации, организация
хранения.
Иванова А.А.
Договоры о материальной от-
ветственности, осмотр поме-
щений
2.2
Соблюдение графика инвентари-
зации на предприятии
Иванова А.А.
График проведения инвентари-
заций
2.3
Проверка правильности отраже-
ния на счетах бухгалтерского
учета результатов инвентариза-
ции наличных денежных средств
Иванова А.А.
Акты инвентаризации денеж-
ных средств, регистры бухгал-
терского учета
2.4
Правильность и полнота отраже-
ния в бухгалтерском учете денеж-
ных средств
Сидорова
А.В.
Журнал кассира-операциони-
ста, кассовые книги, регистры
бухгалтерского учета
2.5
Правильность документального
оформления операций по движе-
нию наличных денежных средств
Сидорова
А.В.
Приходные и расходные кас-
совые документы, журнала
кассира-операциониста, кассо-
вых книг
2.6
Соблюдение лимита денежных
средств
Иванова А.А.
Кассовая книга, регистры бух-
галтерского учета
2.7
Правильность и своевременность
отражения операций по приходу
и расходованию денежных
средств в кассе
Иванова А.А.
Регистры бухгалтерского
учета, первичные документы
(ПКО,РКО и др. документы)
2.8
Соответствие данных аналитиче-
ского учета по счету 50 данным
регистров бухгалтерского учета
Сидорова
А.В.
Кассовые книги, регистры
бухгалтерского учета по счету
50
2.9
Правильность отражения инфор-
мации о потоках денежных
средств в Отчете о движении де-
нежных средств
Иванова А.А.
Регистры бухгалтерского
учета по счету 50, Отчет о
движении денежных средств
3.
Аудит учета операций по счетам в банке (расчетному, валютному)
3.1
Проверка документального под-
тверждения операций по поступ-
лению и перечислению денеж-
ных средств
Иванова А.А.
Выписки по расчетному, ва-
лютному счету, платежные по-
ручения, инкассовые поруче-
ния и др. документы
3.2
Правильность отражения в бух-
галтерском учете операций по
расчетному и валютному счету
Иванова А.А.
Регистры бухгалтерского
учета по счету 51,52
Продолжение таблицы 21
60
3.3
Сверки остатков по выпискам
банка на начало и конец отчет-
ного периода с данными реги-
стров бухгалтерского учета и
данными бухгалтерской отчетно-
сти
Иванова А.А.
Выписки банка по расчетному
счету, регистры бухгалтер-
ского учета по счету 51, 52,
бухгалтерский баланс, отчет о
движении денежных средств
3.4
Проверка правильности расчета
курсовых разниц
Сидорова
А.В.
Регистры бухгалтерского
учета
3.5
Аудит полноты и правильности
раскрытия информации в отчете
о движении денежных средств
Иванова А.А.
Регистры бухгалтерского
учета по счетам 51,52, отчет о
движении денежных средств
Аудиторские процедуры были проведены на основании программы
аудиторской проверки.
3.2. Проведение аудиторской проверки по существу
В соответствии с ФСАД 7/2011 «Аудиторские доказательства» [25] аудит
должен получить аудиторские доказательства путем последовательного
выполнения аналитических процедур по существу.
При проведении аудиторской проверки применялись следующие методы:
опрос персонала, наблюдение, арифметические подсчеты, анализ первичной
документации и учетных регистров.
На этапе проверки по существу должны быть собраны и
задокументированы аудиторские доказательства в соответствии с ФПСАД №2
«Документирование аудита», на основании которых аудитор делает выводы о
результатах аудиторской проверки.
Рабочие документы аудитора, составленные в ходе проверки, относятся к
текущим аудиторским файлам.
Составим рабочие документы по проведенным процедурам, которые были
запланированы.
Результаты проверки по вопросам сохранности наличных денежных
средств отразим в отдельном рабочем документе (таблица 22).
61
Таблица 22
Рабочий документ РД-2ДС «Проверка обеспечения сохранности денежных
средств в кассе организации»
№
п/п
Аналитическая процедура
Источник информации
Результат
1.
Заключение договоров о матери-
альной ответственности с мате-
риально-ответственными лицами
Договоры о материаль-
ной ответственности
Нарушений не уста-
новлено
2.
Организация хранения денежных
средств в каждом структурном
подразделении
Помещения и оборудо-
вание для хранение де-
нежных средств
Помещения для хра-
нения денежных
средств не оборудо-
ваны должным обра-
зом
3.
Проведение инвентаризации в те-
чение отчетного года
Ежеквартально по ме-
стам хранения
Нарушений не уста-
новлено
4.
Отражение результатов инвента-
ризации на счетах бухгалтер-
ского учета
Инвентаризационные
ведомости
Нарушений не уста-
новлено
5.
Проверка правильности отраже-
ния на счетах бухгалтерского
учета результатов инвентариза-
ции
Акты инвентаризации,
регистры бухгалтер-
ского учета по счету 50
Нарушений не уста-
новлено
Далее составим документ по порядку учета денежных средств и
соблюдению расчетно-кассовой дисциплины (таблица 23)
Таблица 23
Рабочий документ РД-3ДС «Порядок учета денежных средств и соблюдению
расчетно-кассовой дисциплины»
№
п/п
Процедуры
Источник информации
Результат проверки
1.
Проверка своевременности
сдачи выручки из операцион-
ных касс в центральную
кассу офиса
Журнал кассира-опера-
циониста, кассовая книга
Выручка из операцион-
ных касс сдается нерегу-
лярно
2.
Проверка соблюдения ли-
мита кассы
Кассовая книга, реги-
стры бухгалтерского
учета
Выявлены факты превы-
шения установленного
лимита кассы
3.
Проверка правильности до-
кументального оформления
операций по движению
наличных денежных средств
в кассах организации
Первичные учетные до-
кументы по приходу и
расходу денежных
средств
Нарушения не выявлены
62
Продолжение таблицы 23
4.
Проверка своевременного
возврата денежных средств
подотчетными лицам
Кассовые книги, авансо-
вые отчеты
Неизрасходованные де-
нежные средства, выдан-
ные пот отчет несвоевре-
менно возвращаются
подотчетными лицами
5.
Проверка своевременного от-
ражения в бухгалтерском
учете операций по приходу и
расходу денежных средств
Первичные учетные до-
кументы по приходу и
расходу денежных
средств, кассовые книги
Нарушения не выявлены
6.
Проверка соответствия остат-
ков денежных средства в
кассе предприятия и на его
счетах в банке данным бух-
галтерского учета
Кассовые отчеты, вы-
писка с расчетного и ва-
лютного счета, регистры
бухгалтерского учета
Нарушения не выявлены
7.
Сверка остатков денежных
средств по данным бухгал-
терской отчетности с дан-
ными бухгалтерского учета
Бухгалтерский баланс,
отчет о движении денеж-
ных средств аналитиче-
ские и синтетические ве-
домости
Нарушения не выявлены
8
Правильность формирования
показателей отчета о движе-
нии денежных средств
Отчет о движении денеж-
ных средств
В показатели строк «де-
нежные потоки от финан-
совых операций» вклю-
чены данные по процен-
там, начисленным за ис-
пользование заемных
средств в сумме 50 тыс.
руб.
Нарушения, которые были обнаружены аудитором в ходе проведения
аудита денежных средств должны быть сгруппированы в рабочем документе.
Выявленные в ходе проверки нарушения законодательства при проверке
учета денежных средств в ООО «Юкор-авто» отражены в рабочем документе
(таблица 24).
Таблица 24
Рабочий документ РД-3ДС «Перечень выявленных нарушений по результатам
аудиторской проверки учета денежных средств»
№
п/п
Описание нарушения
Ссылка на
документ
Сумма,
руб.
Без учета
НДС
Примечание
Продолжение таблицы 24
63
1.
Выручка из операционных
касс сдается не ежедневно и
хранится на местах в необо-
рудованных для этих целей
помещениях
Кассовая
книга
-
Выручка сдается 1 раз в не-
сколько дней, в результате в
операционных кассах могут
накапливаться значительные
остатки денежных средств
2.
Выручка сдается операцион-
ными кассами в кассу офиса
без соблюдения безопасно-
сти
-
-
Выручка в кассу либо в отде-
ление банка сдается менедже-
ром без сопровождения
3.
Выявлены факты превыше-
ния лимита денежной налич-
ности в кассе в результате
того, что выручка не сдается
в полном объеме на расчет-
ный счет
Кассовая
книга
-
Превышение лимита кассы
выявлено в январе, марте,
июне, августе, октябре, де-
кабре 2016
4.
Выявлены факты несвоевре-
менного возврата неизрасхо-
дованных денежных средств
из подотчета
Кассовая
книга, пер-
вичные
учетные
документы
(РКО и
ПКО)
450
Выявлены сумм дебиторской
задолженности по счету 71,
числящиеся за подотчетными
лицами несколько месяцев
5.
Выявлены факты неправиль-
ного формирования показате-
лей Отчет о движении денеж-
ных средств
Отчет о
движении
денежных
средств,
регистры
бухгалтер-
ского учета
по сетам
50,51, 52
50
В раздел «Денежные потоки
от финансовых операций»
включены данные по оплате
процентов, начисленных за
использование заемных
средств
Данные таблицы 24 показывают, что в результате аудиторской проверки
не выявленные существенные нарушения, в результате которых показатели
финансовой отчетности были бы существенно искажены.
При этом, выявлены нарушения порядка обеспечения сохранности
денежных средств.
Завершающим этапом является оформление результатов аудита.
После проведения аудиторской проверки, аудитором может быть
предоставлен отчет аудитора (письменная информация) (если это было
предусмотрено договором между аудиторской организацией и аудируемой
организацией).