16
средства истощаются ввиду падения дебиторской задолженности и снижения
оборачиваемости запасов, операционных убытков или совокупности этих
факторов. Эти условия обычно содержат истоки будущих убытков и недостатка
денежных средств и могут также привести к исчерпанию коммерческого
кредита. В данном случае недостаток денежных средств от основной
деятельности даже при умелом управлении задолженностью приведет к
окончательному исчерпанию денежных средств.
21
Таким образом, прибыльность является базовым понятием и
существенна для финансового состояния в долгосрочной перспективе, при этом
не гарантирует денежные средства в краткосрочной перспективе. Так
находящиеся в тяжелом финансовом положении предприятия могут увеличить
денежные средства от основной деятельности, сокращая дебиторскую
задолженность и запасы, что в долгосрочной перспективе снизит
рентабельность
22
.
Дефицит денежных средств может вызываться как внешними, так и
внутренними причинами.
Внешними причинами являются: повышение конкуренции,
использование не денежных форм расчетов (бартера), давление налогового
законодательства, высокий уровень инфляции и др.
Внутренними причинами дефицита денежных средств являются:
падение объемов продаж продукции, слабое финансовое планирование,
отсутствие управленческого учета, потеря контроля над затратами и др.
23
Основой управления денежными средствами является наличие
оперативной и достоверной учетной информации, формируемой на базе
бухгалтерского и управленческого учета, поскольку запаздывание и ошибки
при предоставлении информации могут привести к серьезным последствиям
для всего предприятия.
21
Цацулин, А.Н. Экономический анализ. Учебник. – СПб.: Питер, 2014. – С.507
22
Лопарева А.М. Экономика организации (предприятия). – М.: ДРОФА, 2013. – С.208
23
Киселева Н.В., Горелова Л.И. Денежные активы и бухгалтерский учет операций с денежными средствами
организации // Международный научный журнал «Инновационная наука». – 2015. - № 4. – С.52
17
Эффективное управление денежными потоками приводит к:
- сокращению текущих потребностей предприятия в денежных
средствах на основе увеличения оборачиваемости денежных активов и
дебиторской задолженности, а также выбора рациональной структуры
денежных потоков;
- эффективному использованию временно свободных денежных средств
посредством осуществления финансовых инвестиций предприятия;
- обеспечению необходимой платежеспособности предприятия в
текущем периоде путем синхронизации положительного и отрицательного
денежного потока в разрезе каждого временного интервала
24
.
Так одним из условий осуществления нормального функционирования
предприятия является обеспеченность его оптимальным объемом денежных
средств. т.е. достаточным их количеством для расчетов по имеющимся у
предприятия текущим обязательствам. Недостаток денежных средств может
оказать серьезное негативное влияние на деятельность предприятия,
результатом которого может стать неплатежеспособность, снижение уровня
ликвидности, убыточность и даже ликвидация. Избыток же денежных средств
также может иметь отрицательные последствия, поскольку избыточная
денежная масса, не вовлеченная в производственно-коммерческий оборот, не
приносит дохода (упущенные возможности). Кроме того, на реальную
стоимость денег влияют инфляционные процессы, обесценивая их во времени
25
.
Теоретические основы учета денежных средств и их движения отражены
в ПБУ 23/2011. При этом, следует отметить, что учет денежных средств имеет
свои особенности у субъектов хозяйствования, которые применяют
одновременно несколько режимов налогообложения - им требуется вести
раздельный контроль наличных и безналичных поступлений и затрат.
Так движения денежных средств в безналичной форме в обязательном
24
Экономический анализ: учебник / Под общ. ред. Ю.Г. Ионова. – М.: Московская финансово-промышленная
академия, 2012. – С.182
25
Войтоловский Н.В. Экономический анализ. Основы теории. Комплексный анализ хозяйственной
деятельности организации: учеб. для вузов. – М.: Юрайт, 2013. – С.323
18
порядке должны подтверждаться соответствующими записями. Если
предприятие использует в ходе деятельности наличные расчеты,
соответствующие операции должны строго отвечать всем правилам кассовой
дисциплины. В то же время допускается вести учет наличных денежных
средств в упрощенной форме субъектам малого предпринимательства
26
.
Учет денежных средств на предприятии формируется с использованием
следующих счетов:
- 50 «Касса» - для оборота наличности. По дебету счета 50 отражается
поступление денежных средств и денежных документов в кассу предприятия,
по кредиту - выплата денежных средств и выдача денежных документов из
кассы
27
. К счету 50 «Касса» могут быть открыты субсчета:
50-1 "Касса организации", на котором учитываются денежные средства в
кассе предприятия. Если на предприятии производятся кассовые операции с
иностранной валютой, то к счету 50 "Касса" должны быть открыты
соответствующие субсчета для обособленного учета движения каждого вида
наличной иностранной валюты.
50-2 "Операционная касса", на котором учитывается наличие и
движение денежных средств в кассах, расположенных вне помещений кассы
предприятия (магазины, эксплуатационные участки, речные переправы и т.п.).
50-3 "Денежные документы", на котором учитываются находящиеся в
кассе почтовые и вексельные марки, оплаченные авиабилеты и иные денежные
документы, которые учитываются в сумме фактических затрат на их
приобретение
28
.
При оформлении кассовых операций предприятия должны применять
следующие унифицированные формы первичных учетных документов:
- КО-1 – приходный кассовый ордер;
- КО-2 – расходный кассовый ордер;
- КО-3 – журнал регистрации приходных и расходных кассовых
26
Бабаев Ю.А. Бухгалтерский финансовый учет: учеб. для вузов. - М.: Вузовский учеб., 2014. – С.231
27
Бородин В.А. Бухгалтерский учет: учеб. – М.: Юнити-Дана, 2012. – С.321
28
Астахов В.П. Бухгалтерский учет от "А" до "Я". – Ростов-на-Дону: Феникс, 2013. – С.215
19
документов;
- КО-4 – кассовая книга;
- КО-5 – книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств.
Прием и выдача наличных денег, оформление кассовых документов,
ведение кассовой книги, ревизия кассы и контроль за соблюдением кассовой
дисциплины осуществляются в соответствии с порядком ведения кассовых
операций в РФ и правилами организации наличного денежного обращения;
- 51 «Расчетные счета» используется для учета денежных средств по
безналичной форме в валюте Российской Федерации на расчетных счетах
предприятия, открытых в кредитных организациях. По дебету счета 51
отражается поступление денежных средств на расчетные счета предприятия, по
кредиту - их списание
29
.
Операции по расчетному счету отражаются в бухгалтерском учете на
основании выписок кредитной организации по расчетному счету и
приложенных к ним денежно-расчетных документов. Аналитический учет по
счету 51 ведется по каждому расчетному счету
30
.
Следует подчеркнуть, что большинство приходно-расходных операций
предприятия должно совершаться непременно в безналичной форме, поскольку
законодательство ограничивает оплату наличностью
31
;
- 52 «Валютные счета» используется для учета наличия и движения
денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах предприятия в
кредитных организациях на территории РФ и за ее пределами. По дебету счета
отражается поступление денежных средств на валютные счета предприятия, по
кредиту - их списание. Операции по валютным счетам отражаются в
бухгалтерском учете на основании выписок кредитной организации и
приложенных к ним денежно-расчетных документов
32
.
29
Васильчук О.И. Бухгалтерский учет и анализ: учеб. пособие. – М.: Форум, НИЦ ИНФРА-М, 2013. – С.297
30
Иванова Н.В. Бухгалтерский учет: учеб. – М.: Академия, 2013. – С.172
31
Киселева Н.В., Горелова Л.И. Денежные активы и бухгалтерский учет операций с денежными средствами
организации // Международный научный журнал «Инновационная наука». – 2015. - № 4. – С.50
32
Полякова С.И., Старовойтова Е.В., Соловьева О.В. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. – М.: Проспект,
2016. – С.183
20
К счету 52 "могут быть открыты субсчета:
52-1 "Валютные счета внутри страны" - используется при
осуществлении импортно-экспортных операций и зачислении валютной
выручки в соответствии с нормативными актами ЦБ РФ;
52-2 "Валютные счета за рубежом" – используется предприятиями, у
которых есть счета в банках за рубежом для содержания своих
представительств либо выполнения определенных работ. Учет по данному
счету подчиняется валютному регулированию - остатки в валюте
пересчитываются на рубли по факту совершения каких-либо операций, в
результате чего образуются курсовые разницы;
- 55 «Специальные счета»- используется для учета наличия и движения
денежных средств в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных
документах на текущих, особых и иных специальных счетах, в соответсвии с
чем к данному счету могут быть открыты субсчета:
55-1 "Аккредитивы";
55-2 "Чековые книжки".
55-3 "Депозитные счета" – для учета движения средств, вложенных
предприятием в банковские и другие вклады;
55-4 "Прочие счета".
Аналитический учет по этим счетам ведется соответственно по каждому
аккредитиву, по каждой полученной чековой книжке, по каждому вкладу
33
.
- счет 57 «Денежные средства в пути» - используется в случаях, когда
возникают некоторые временные разницы в перемещении денежных средств –
денежные средства внесены в кассы кредитных организаций, сберегательные
кассы или кассы почтовых отделений для зачисления на счет предприятия, но
еще не зачисленные по назначению
34
.
Основанием для принятия на учет по счету 57 денежных средств
являются квитанции кредитной организации, сберегательной кассы, почтового
33
Бородин В.А. Бухгалтерский учет: учеб. – М.: Юнити-Дана, 2012. – С.324
34
Иванова Н.В. Бухгалтерский учет: учеб. – М.: Академия, 2013. – С.173
21
отделения, копии сопроводительных ведомостей на сдачу выручки
инкассаторами и т.п.
35
Движение денежных средств на счете 57 ведется обособленно.
Таким образом, денежные средства представляют собой
аккумулированные в денежной форме высоколиквидные оборотные средства,
основное назначение которых обеспечение непрерывности и ритмичности
производства. В состав денежных средств и их эквивалентов входят: деньги в
кассе, на счетах предприятия, денежные средства в пути, депозиты до
востребования, векселя и иные ценные высоколиквидные бумаги со сроками
погашения не более трех месяцев с даты приобретения. Движение денежных
средств предприятия во времени представляет собой непрерывный процесс,
создавая денежный поток по текущей, инвестиционной или финансовой
деятельности предприятия. Данные о денежных средствах предприятия
представляются в Отчете о движении денежных средств, который является
перечнем денежных поступлений и выплат, позволяющих согласовать
входящий и исходящий остатки денежных средств и их эквивалентов на
балансе и оценить изменения чистых активов предприятия, его финансовой
структуры, а также его способность влиять на объемы денежных потоков. Учет
денежных средств на предприятии формируется с использованием счетов 50
«Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета»
и 57 «Денежные средства в пути».
1.2. Нормативное регулирование бухгалтерского учета и аудита денежных
средств
Нормативное регулирование бухгалтерского учета и аудита денежных
средств включает:
- нормативное правовое регулирование, которое осуществляется
нормами права, содержащимися в соответствующих нормативных правовых
актах;
35
Васильчук О.И. Бухгалтерский учет и анализ: учеб. пособие. – М.: Форум, НИЦ ИНФРА-М, 2013. – С.298
22
- нормативно-техническое (методическое) регулирование, которое
осуществляется методическими (техническими) нормами, содержащимися в
соответствующих актах методического характера;
- акты Министерства финансов, имеющие разъяснительный характер;
- учетную политику предприятия.
Нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет и аудит
денежных средств хозяйствующими субъектами РФ, являются:
- Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 18.07.2017) "О
бухгалтерском учете", целью которого является установление единых
требований к бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности;
- Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 01.05 2017) "Об
аудиторской деятельности", который определяет правовые основы
регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации, т.е.
определяет правила проведения независимой проверки бухгалтерской
отчетности предприятия в целях выражения мнения о ее достоверности
36
;
- Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ (ред. от 18.07.2017) "О
валютном регулировании и валютном контроле", который определяет права и
обязанности предприятий в отношении владения, пользования и распоряжения
валютой РФ и внутренними ценными бумагами за пределами территории
России, а также валютными ценностями. Так в соответствии с данным законом
валютные операции между резидентами запрещены, за исключением
предусмотренных законодательством случаев
37
;
- Федеральный закон от 27.06.2011 N 161-ФЗ (ред. от 18.07.2017) "О
национальной платежной системе", который регулирует порядок оказания
платежных услуг, в том числе осуществления перевода денежных средств,
использования электронных средств платежа. В соответствии с данным
законом перевод денежных средств осуществляется за счет денежных средств
предприятия в рамках применяемых форм безналичных расчетов посредством
36
Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 01.05 2017) "Об аудиторской деятельности". – п.3 ст.1
37
Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ (ред. от 18.07.2017) "О валютном регулировании и валютном
контроле". – П.1 ст.9
23
зачисления денежных средств на банковский счет
38
;
- Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ (ред. от 03.07.2016) "О
применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных
денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств
платежа", в соответствии с которым предприятия в обязательном порядке
должны применять контрольно-кассовую технику на территории РФ при
осуществлении расчетов
39
;
- Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010) "Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность
организации" (ПБУ 4/99)". Так согласно п.29 ПБУ 4/99 в бухгалтерской
отчетности должны быть раскрыты данные о движении денежных средств,
характеризующие их наличие, поступление и расходование на предприятии;
- Приказ Минфина РФ от 02.02.2011 N 11н "Об утверждении Положения
по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ
23/2011)", в соответствии с которым установлены правила составления отчета о
движении денежных средств, который предназначен для обобщения данных о
денежных средствах, а также высоколиквидных финансовых вложениях
предприятия. Данным Положением определено понятие и классификация
денежных потоков предприятия, правила их отражения в отчетности. В
соответствии с данным Положением предприятие раскрывает состав денежных
средств и денежных эквивалентов и представляет увязку сумм, представленных
в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями
бухгалтерского баланса, а также обязано предоставить информацию о
имеющихся суммах денежных средств, недоступных по состоянию на отчетную
дату для использования предприятием
40
;
- "Положение о правилах осуществления перевода денежных средств"
38
Федеральный закон от 27.06.2011 N 161-ФЗ (ред. от 18.07.2017) "О национальной платежной системе". – п.3
ст.5
39
Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ (ред. от 03.07.2016) "О применении контрольно-кассовой техники
при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств
платежа". – п.1 ст.1.2
40
Приказ Минфина РФ от 02.02.2011 N 11н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Отчет о
движении денежных средств" (ПБУ 23/2011)". – ст. 22, ст.25
24
(утв. Банком России 19.06.2012 N 383-П) (ред. от 05.07.2017), определяющее
правила перевода денежных средств в рамках форм безналичных расчетов
(платежными поручениями, инкассовыми поручениями, чеками и др.);
- Указание Банка России от 11.03.2014 № 3210-У (в ред. от 19.06.2017)
"О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном
порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и
субъектами малого предпринимательства" определяет порядок ведения
кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России, т.е. наличными
деньгами на территории Российской Федерации юридическими лицами. В
соответствии с данным Указанием любые приходные или расходные операции
должны быть отражены при помощи унифицированных документов, в числе
которых кассовая книга, кассовые ордера, необходимо утвердить и в
дальнейшем соблюдать лимит остатков наличности. Ответственным за
выполнение кассовых операций назначается материально-ответственное лицо;
- Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об
утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и Инструкции по его применению". Так раздел V
определяет правила учета денежных средств на предприятии. Счета данного
раздела (50, 51, 52, 55, 57, 58 и 59) предназначены для обобщения информации
о наличии и движении денежных средств в российской и иностранных валютах,
находящихся в кассе, на расчетных, валютных и других счетах, открытых в
кредитных организациях на территории страны и за ее пределами, а также
ценных бумаг, платежных и денежных документов. В соответствии с данным
разделом денежные средства в иностранных валютах и операции с ними
учитываются в рублях на основании пересчета иностранной валюты в
установленном порядке. Одновременно эти средства и операции отражаются в
валюте расчетов и платежей
41
;
- Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (ред. от 08.11.2010) "Об
41
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению". – Раздел V
25
утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и
финансовых обязательств". Так в разделе 3 данных указаний определены
правила проведения инвентаризация денежных средств, денежных документов
и бланков документов строгой отчетности.
Поскольку денежные средства являются высоколиквидными активами
предприятия необходимо правильно и четко организовать их учет в целях
получения полных и объективных данных об источниках поступления
денежных средств и направлениях их дальнейшего использования.
В данной связи основными функциями бухгалтерского аппарата по
учету денежных средств являются обеспечение контроля за соблюдением
кассовой и расчетно-платежной дисциплины, эффективностью использования
собственных и заемных денежных средств, обеспечение сохранности денежной
наличности и документов в кассе
42
. Реализация данных функция
предопределяет необходимость решения следующих основных задач
бухгалтерского учета денежных средств:
- полное и своевременное документальное отражение движения
финансов предприятия;
- контроль правильности документального оформления,
целесообразности и законности производимых предприятием операций с
денежными средствами
43
;
- обеспечение сохранности денежных средств и денежных документов в
кассе предприятия, регулярное проведение соответствующих инвентаризаций и
соответствующее их оформление, а также обоснованное и своевременное
взыскания недостач с виновников;
- обеспечение своевременности, полноты и достоверности расчетов по
всем видам платежей и поступлений, в том числе полное и своевременное
взыскание дебиторской задолженности и полное и своевременное погашение
42
Астахов В.П. Бухгалтерский учет от "А" до "Я". – Ростов-на-Дону: Феникс, 2013. – С.216
43
Иванова Н.В. Бухгалтерский учет: учеб. – М.: Академия, 2013. – С.182