Как видно из обзора нормативно-правовых документов учет и аудит
кассовых операций достаточно обеспечен. Его постоянное изменение и
дополнение направлено на отражение реальных процессов, происходящих в
Российской Федерации.
Таким образом, кассовые операции представляют собой операции,
связанные с получением, выдачей, хранением и перевозкой наличных денег.
Важнейшими нормативно-правовыми документами, регулирующими
бухгалтерский учет и аудит кассовых операций являются: Федеральный закон
«О бухгалтерском учете» от 06.12.11 г. №402-ФЗ, Федеральный закон «Об
аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. №307-ФЗ, План счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и
инструкция по его применению утверждены приказом Минфина РФ от
31.10.2000г. № 94н (ред. от 08.11.10 г.), Указание Банка России «Об
осуществлении наличных расчетов» от 07.10.2013г. № 3073-У и др.
1.2. Порядок организации учета кассовых операций
Целью бухгалтерского учета кассовых операций в организации является
контроль над соблюдением кассовой и расчетной дисциплины, правильностью
и эффективностью использования денежных средств и кредитов, обеспечение
сохранности денежной наличности и документов в кассе10.
Задачами бухгалтерского учета кассовых операций в организации
являются:
- обеспечение правильности документального оформления и
законности операций, своевременное и полное отражение их в учете. В
решении данной задачи следует руководствоваться действующим
законодательством и нормативно-методическим рекомендациями. Организация
учета должна обеспечивать контроль оформления документов, доступность
10 Богаченко В.М. Основы бухгалтерского учета: теория дисциплины. Практические занятия.
/ В.М. Богаченко, Н. А. Кириллова. - Ростов н/Д : Феникс, 2016. - 298 с.
16
информации по каждой проведенной хозяйственной операции;
- обеспечение своевременности, полноты и правильности
осуществления расчетных и кассовых операций. Для решения данной задачи
учетная информация должна обеспечивать контроль сроков наступления
платежей в разрезе кредиторов, достаточности платежных средств на счетах
организации на момент наступления сроков платежа;
- своевременное проведение инвентаризаций денежных средств и
обязательств организации, выявление ее результатов и отражение их в учете. В
системе бухгалтерского учета необходимы организация и проведение
инвентаризаций, обеспечение объективности результатов сверки данных
документального учета с фактическими остатками денежных средств
организации;
- обеспечение сохранности денежных средств, денежных документов в
кассе и других местах их хранения и выдачи;
- удовлетворение текущих потребностей предприятия в денежной
наличности на неотложные нужды и выплату заработной платы;
- изыскание возможностей рационального вложения временно
свободных денежных средств с целью получения дополнительного дохода.
Для учета денежных средств коммерческими организациями
используются следующие активные счета: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета»,
52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в
пути». Сальдо этих счетов дебетовое. Оборот по дебету - это увеличение
денежных средств в виде сумм зачисленных или приобретений и переводов;
оборот по кредиту - это уменьшение денежных средств, использование их по
целевому назначению11.
11 Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии. - М.: Кнорус, 2015. - 260
с.
17
Денежные средства, хранящиеся в кассе, учитывают на синтетическом
счете 50 «Касса». В дебет его записывают поступление денежных средств в
кассу, а в кредит - выбытие денежных средств из кассы.
К счету 50 «Касса» могут быть открыты субсчета:
50-1 «Касса организации»;
50-2 «Операционная касса»;
50-3 «Денежные документы» и др.
На субсчете 50-1 «Касса организации» учитывают денежные средства в
кассе. Если организация проводит кассовые операции с иностранной валютой,
то к счету 50 «Касса» открывают субсчета для обособленного учета движения
каждой наличной иностранной валюты.
На субсчете 50-2 «Операционная касса» учитывают наличие и движение
денежных средств в кассах товарных контор (пристаней) и эксплуатационных
участков, остановочных пунктов, речных переправ, судов, в билетных и
багажных кассах портов, вокзалов и т.п. Этот субсчет открывается
организациями при необходимости.
На субсчете 50-3 «Денежные документы» учитывают находящиеся в
кассе организации почтовые и вексельные марки, оплаченные авиабилеты,
марки государственной пошлины и другие денежные документы.
Указание Банка России от 11.03.2015 №3210-У (ред. от 03.02.2016) «О
порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном
порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и
субъектами малого предпринимательства» устанавливает порядок ведения
кассовых операций в коммерческих организациях12.
В кассе организации могут храниться денежные средства только в
пределах установленного лимита. Лимит определяется предприятием.
12 Указание Банка России от 11.03.2015 №3210-У (ред. от 03.02.2016) «О порядке ведения
кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых
операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого
предпринимательства».
18
Документальное оформление кассовых операций производится в
соответствии с требованиями порядка ведения кассовых операций. В
организациях применяются унифицированные формы первичной учетной
документации по учету кассовых операций:
- «Приходный кассовый ордер» - применяется для оформления
поступления наличных денег в главную кассу организации;
- «Расходный кассовый ордер» - применяется для оформления выдачи
наличных денег из кассы организации подотчетным лицам или для зачисления
полученной выручки на расчетный счет организации;
- «Журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов»
- применяется для регистрации бухгалтерией приходных и расходных
кассовых ордеров или заменяющих их документов;
- «Кассовая книга» - для регистрации всех поступлений и выдач
наличных денег в разрезе каждого дня операций;
- «Книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств» -
применяется для учета денег, выданных кассиром из кассы организации
другим кассирам или доверенному лицу (раздатчику), а также учета возврата
наличных денег и кассовых документов по произведенным операциям.
Учет поступления и выбытия денежных документов оформляют
приходными и расходными кассовыми ордерами. Данные кассовых ордеров
кассир записывает в книгу движения денежных документов, являющуюся
регистром аналитического учета денежных документов. Аналитический учет
денежных документов ведут по их видам. Один-два раза в месяц кассир
составляет в кассовой книге отчет по поступившим и выбывшим документам.
Типовые бухгалтерские записи по учету кассовых операций
коммерческой организации представлены в таблице 1.
Получение наличных денег в кассу организации производится
кассиром по приходным кассовым ордерам, оформленным в бухгалтерии и
подписанным главным бухгалтером. В приходном кассовом ордере
обязательно указывается основание для принятия денежных средств в кассу.
19
Лицу, сдавшему деньги в кассу по приходному кассовому ордеру, выдается его
отрывная часть - квитанция, также подписанная главным бухгалтером и
кассиром.
Таблица 1
Типовые бухгалтерские записи по учету денежных средств
_____________
коммерческой организации
_____________
Дебет Кредит Содержание хозяйственных
операций
Первичные
документы
50-1
50 -2
П ереданы д е н еж н ы е с р е д с т в а из
оп ер ац и о н н о й кассы в кассу о р га н и за ц и и
П риходны й
кассо в ы й ор д е р
50 51 П олучен ы д е н еж н ы е с р е д с тв а в кассу
р а сч етн о го сч ета
П риходны й
кассо в ы й о р д е р ,
В ы писка б ан к а
50
52
П олучен ы д е н еж н ы е с р е д с тв а в кассу с
вал ю тн ого счета
П риходны й
кассо в ы й о р д е р ,
В ы писка б ан к а
50 55 П олучен ы д е н еж н ы е с р ед ств а в к ассу со
сп ец и ал ьн о го счета
П риходны й
кассо в ы й о р д е р ,
В ы писка б ан к а
57
50
И нкасси р о ван и е с в ер х л и м и тн ы х д е н еж н ы х
ср ед с т в из кассы
Расходны й
кассо в ы й ор д е р
71
50 В ы даны с р асч етн о го сч ета н али ч н ы е
д е н еж н ы е ср е д с т в а в п одо тч ет
Расходны й
кассо в ы й ор д е р
50
62
О траж ен а п р о д аж а п р о д у кц и и за нал и чны й
р а с ч е т
П риходны й
кассо в ы й ор д е р
51 50
З а ч и с л е н ы на р асч етн ы й с ч ет д ен е ж н ы е
с р е д с т в а , сд ан н ы е из кассы о р ган и за ц и и
Расходны й
кассо в ы й о р д е р ,
В ы писка б ан к а
Выдача наличных денег из кассы оформляется расходным кассовым
ордером. В нем указывается основание для выдачи, кому выданы деньги и на
какие цели. Документы на выдачу денег подписываются руководителем и
главным бухгалтером. В расходном кассовом ордере обязательна
собственноручная расписка лица, получившего деньги в кассе, с указанием
документа, удостоверяющего личность получателя, и полученная сумма13.
13 Бабаев Ю.А. Бухгалтерский финансовый учет: учебник / Ю. А. Бабаев, А. М. Петрова, Л.
Г. Макарова; под ред. Ю.А. Бабаева. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Вузовский учебник:
ИНФРА-М, 2015. - 576 с.
20
Приходные и расходные кассовых ордера формируются в 1С
автоматически и имеют унифицированную печатную форму кассового
документа.
Кассовые ордера, а также заменяющие их документы до передачи их в
кассу регистрируются бухгалтерией организации в журнале регистрации
приходных и расходных кассовых ордеров, при регистрации документу
присваивается порядковый номер.
Нумерация кассовых ордеров ведется отдельно по расходным и по
приходным ордерам и выполняется нарастающим итогом от начала до конца
года. Журнал регистрации кассовых ордеров позволяет по его данным
контролировать целевое назначение полученных и израсходованных наличных
денежных средств организацией, а также проверять полноту произведенных
кассиром операций с наличными по кассе.
Все операции по приходу и выдачи наличных денег из кассы
учитываются в кассовой книге (форма № КО-4), которая должна быть
пронумерована, прошнурована и опечатана печатью организации. На
последней странице необходимо делать запись «В настоящей книге
пронумеровано
__
страниц». Кассовая книга заверяется подписями
руководителя и главного бухгалтера. Подчистки, и недоговоренные
исправления в кассовой книге запрещаются. Исправления, сделанные
корректурным способом, заверяются подписями кассира и главного
бухгалтера.
Таким образом, учет кассовых операций в кассе ведется на основании
кассовых документов на счете 50 «Касса». Приход средств в кассу показы
вается по дебету счета, а расход по кредиту. При необходимости (применении
в расчетах иностранной валюты; наличии структурных подразделений и т. п., а
также денежных документов) на счете 50 организация может открыть
специальные субсчета для учета: наличных денежных средств в кассе
организации - 50-1. Когда организация производит кассовые операции с
иностранной валютой, то к счету 50 должны быть открыты соответствующие
21
субсчета для обособленного учета движения каждой наличной иностранной
валюты; наличных денежных средств в кассах - 50-2; денежных документов -
50-3. Бухгалтерский учет кассовых операций должен обеспечить контроль за
сохранностью и целесообразностью использования денежных средств
организации, точный учет всех расчетных операций, своевременную и полную
инвентаризацию денежной наличности.
1.3. Методика проведения аудиторской проверки кассовых операций
Цель аудиторской проверки кассовых операций - установление
соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения
операций по движению наличных денежных средств действующим в
Российской Федерации в проверяемом периоде нормативным документам для
формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности во всех
существенных аспектах14.
Этапы аудиторской проверки кассовых операций могут быть
организованы в следующей последовательности:
1) определение цели и основных задач аудита, подборка нормативных
актов, соответствие которым необходимо проверить;
2) составление аудиторской программы (возможно применение тестов
средств контроля) и программы процедур по существу;
3) определение целесообразности использования результатов работы
внутреннего аудита (если он организован на предприятии и охватывает данное
направление);
4) проверка организации материальной ответственности кассира;
5) документальное подтверждение соответствия данных бухгалтерского
баланса по статье «Денежные средства» и Отчета о движении денежных
14 Овсийчук М.Ф. Аудит. Организация. Методика проведения - М.: Финансы и статистика, 2015. -
524 с.
22
средств счетам учета денежных средств, в том числе находящихся в кассах
организации;
6) документирование существенных нарушений ведения учета,
подготовки отчетности, соблюдения законодательства;
7) информирование руководства аудируемого лица о выявленных
недостатках и получение от него письменных разъяснений;
8) контроль внесения аудируемым лицом исправлений в регистры и
формы отчетности15.
Аудитор должен, прежде всего, определить соответствие проверяемых
хозяйственных операций и документов, связанных с их оформлением, нормам
действующего законодательства.
Кассовые операции целесообразно проверять сплошным методом. Это
связано с подвижностью данных активов и подверженностью их
злоупотреблениям.
При составлении программы проверки следует оценить эффективность
внутреннего контроля движения и сохранности денежных средств и других
ценностей в кассе организации. С помощью тестирования, аудитор дает
предварительную оценку соблюдения в организации кассовой дисциплины,
выявляет наиболее уязвимые участки.
О недостаточной эффективности внутреннего контроля могут
свидетельствовать такие факты:
- отсутствие в организации приказа руководителя, устанавливающего
периодичность проверок кассы;
- отсутствие в организации постоянно действующей системы
проведения внезапных инвентаризаций кассы;
- наличие признаков формального проведения инвентаризаций кассы
(предупрежден кассир);
15 Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Аудит: учебник для вузов. - 3-е изд.,
перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2015. - 432 с.
23
- отсутствие в штате кассира, когда эти функции возложены на другого
работника без письменного распоряжения руководителя организации;
- отсутствие договора о полной материальной ответственности с
кассиром;
- предоставление права подписи приходных и расходных кассовых
ордеров другим лицам помимо руководителя организации и главного
бухгалтера, не отраженное распоряжением руководителя организации.
Низкая оценка эффективности внутреннего контроля потребует
увеличения объемов аудита и усиления внимания к данному участку проверки.
Рабочий этап проверки кассовых операций может быть совершен в
такой последовательности16:
1) инвентаризация кассы;
2) проверка соблюдения лимита остатка наличных средств в кассе;
3) проверка правильности документального оформления операций;
4) проверка полноты и своевременности оприходования денежных
средств;
5) аудиторская проверка правильности списания денег в расход;
6) проверка соблюдения кассовой дисциплины;
7) проверка правильности отражения операций на счетах
бухгалтерского учета;
8) оформление результатов проверки.
Одним из наиболее ценных источников получения аудиторских
доказательств служат результаты инвентаризации кассы, проведенной
совместно или самостоятельно аудитором. Инвентаризация средств в кассе
должна проводиться периодически по распоряжению руководителя
организации и перед составлением годового отчета не ранее 31 октября.
При проведении аудита для достижения цели «достоверность»
необходимо уделить особое внимание правильному заполнению первичных
16 Сиротенко Э.А. Внутрифирменные стандарты аудита: учебное пособие - М.: Кнорус,
2015. - 218 с.
24
документов, наличию и подлинности подписей (выполняется по возможности)
получателей денег на расходных кассовых ордерах. Документы на выдачу
денег должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером
предприятия. Кроме того, выявляются факты подписи расходных кассовых
документов только одним руководителем или главным бухгалтером.
Большое значение имеет корректность записей в бухгалтерском учете, в
особенности факты исправления ошибок, связанных с неправомерным
отражением хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета,
приводящих к занижению или завышению выручки от реализации.
Необходимо обратить внимание на правильность ведения кассовой
книги и порядок составления отчетов кассира. Кассовая книга должна быть
типовой формы, прошита, опечатана с указанием количеств листов.
При проверке правильности отражения в бухгалтерском
балансе денежных средств и кассовой наличности, их составляющей аудитор
сопоставляет остатки денежных средств на отчетную дату с кассовой книгой и
первичными документами, а затем с регистрами бухгалтерского учета, в форме
журналов-ордеров или заменяющих их карточек счета, далее со счетами в
Главной книге и с балансовыми данными17.
Аудитор проверяет полноту и своевременность оприходования денег,
полученных по каждому чеку из банка, путем сверки идентичных сумм,
записанных в корешках чеков, и выписок банка (по шифру, соответствующему
получению наличных денег).
Аудитор должен тщательно проверить полноту оприходования выручки
от реализации продукции, товаров, работ. При этом следует сверить записи в
кассовой книге, приходных кассовых ордерах с отчетами, накладными и
счетами (счетами-фактурами).
Грубейшим нарушением расчетов наличными деньгами между
предприятиями считаются неоприходование и присвоение денежных средств,
17 Суйц В.П., Смирнов Н.Б. Основы российского аудита. - М. : ИЦ «АНКИЛ», ИКЦ «ДИС». - 2016. -
448 с.
25