65
вкладу; использование счета срочных вкладов для проведения платежей,
наличие в договорах какого-либо иного нестандартного условия или
ограничения не в пользу вкладчика (например условие в соответствие с
которым выплата суммы вклада производится только через одно подразделение
банка, в то время как прием осуществляется всеми подразделениями банка.
Подозрение может вызвать тот факт, что банк за короткий период
времени существенно расширяет сеть обособленных подразделений банка,
ориентированных, в основном, на прием вкладов от населения и не
совершающих иных операций (выдача кредитов, переводы без открытия счета и
т.п.).В процессе аудита необходимо подтвердить факт участия собственников
кредитной организации в работе Совета директоров, Правления, профильных
комитетов банка, в том числе, имеет ли место личное голосование в отношении
решений, которые выносятся на повестку дня, утверждаемых внутренних
документов, одобрении сделок, совершаемых банком, личное участие в
рассмотрении отчетов службы внутреннего аудита.
В соответствии с п. 24 Международных стандартов аудита «Обязанности
аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита
финансовой отчетности», утвержден Приказом Минфина России от 04.10.2016
№ 192н «О введении в действие международных стандартов аудита на
территории Российской Федерации» факторы риска недобросовестных
действий необязательно указывают на наличие недобросовестных действий,
они во многих случаях присутствуют в обстоятельствах, когда такие действия
имеют место, и поэтому могут указывать на риски существенного искажения
вследствие недобросовестных действий.
В соответствие с вышесказанным можно отметить, что такими
факторами, в соответствии с которыми руководство кредитной организации
может принять решение о выводе вкладов за баланс, могут быть введенные
Банком России предписания об ограничении принятия новых вкладов или
открытии банковских счетов физических лиц, дефицит ликвидности для
выполнения обязательств банка перед вкладчиками и тщательное сокрытие
66
фактов неотражения в бухгалтерском учете принятых вкладов, фальсификации
(включая подделку), изменение учетных записей или первичных учетных
документов, но основании которых составляется бухгалтерская отчетность.
Необходимо отметить, что в связи с отсутствием в организационной
структуре ПАО «Сбербанк России» отдельного подразделения, отвечающего за
привлечение денежных средств, функционал по привлечению денежных
средств перераспределен на операционные отделы внутренних структурных
подразделений Банка (Филиал и Операционные офисы). В соответствии с чем,
аудит вкладных операций Службой внутреннего аудита осуществляется в
рамках проверки структурных подразделений Банка.Однако в рамках
осуществления мероприятий по внутреннему контролю в ПАО «Сбербанк
России», в частности, реализации мероприятий по внутреннему аудиту,
предлагается разработать методику аудиторской проверки вкладных операций
ПАО «Сбербанк России».
3.2. Разработка методики внутреннего аудита расчетно-кассовых операций
банка
В рамках осуществления надзорных мероприятий за банковским
сектором, Банком России отмечается, что в последние годы участились случаи
совершения мошеннических действий руководством и сотрудниками
кредитных учреждений в отношении денежных средств населения РФ,
привлекаемых банками в срочные депозиты. Денежные средства физических
лиц не учитываются в балансе банка, оседая, на так называемых,
«забалансовых» счетах, что влечет за собой предоставление недостоверной
банковской отчетности.
В этой связи в выпускной квалификационной работе предлагается
разработать методику аудиторской проверки вкладных операций ПАО
«Сбербанк России», предусматривающую комплексный анализ депозитной
работы ПАО «Сбербанк России», поскольку в рамках осуществления
67
мероприятий по внутреннему аудиту, в Банке анализ депозитных операций
проводится отдельно в процессе проверок обособленных структурных
подразделений Банка и программа проверок не предполагает детальный анализ
возможных злоупотреблений при работе с депозитными счетами.
Итак, этапы аудиторской проверки операций по депозитным счетам
клиентов в ПАО «Сбербанк России». Первый этап. Анализ финансовой
отчетности с целью выявления возможного риска недобросовестных действий в
рамках осуществления депозитных операций.
На данном этапе целесообразно проанализировать банковскую
отчетность (форма 0409101 «Оборотная ведомость по счетам бухгалтерского
учета кредитных организаций», форма 0409129 «Данные о средневзвешенных
процентных ставках по привлеченных кредитной организацией средствам»),
анализ данных по отдельным балансовым счетам в разрезе сроков (счет 423
«Депозиты и прочие привлеченные средства физических лиц», счет 426
«Депозиты и прочие привлеченные средства физических лиц - нерезидентов»,
счет 47411 «Начисленные проценты по банковским счетам и привлеченным
средствам физических лиц»), а также расчет показателей, которые касаются
вкладов в соответствие с Письмом Банка России от 15.04.2013 № 69-Т «О
неотложных мерах оперативного надзорного реагирования» (далее - Письмо 69-
Т) [23].
Индикаторы и показатели деятельности финансово-кредитной
организации, которые необходимо проанализировать на первом этапе
аудиторской проверки представлены в Таблице 20. Показатели 1 и 2 Таблицы
20 рассчитываются в соответствие с п.3 и п.4 Приложения 1 Письма 69-Т [23].
Показатель 1 Таблицы 20 представляет собой отношение дебетовых
оборотов по корреспондентскому счету финансово-кредитной организации в
Банке России к кредитовым оборотам по вкладам физических лиц (менее 100%
за месяц).Показатель 2 Таблицы 20 показывает существенное (более 20% за
месяц) увеличение остатков на счетах и во вкладах физических лиц в целом по
кредитной организации.
68
Таблица 20
Индикаторы и показатели деятельности кредитной
организации
№
п/
п
Наименование индикатора/показателя
Пороговые зна-
чения
01.0
1.__
01.1
2. _
1
Отношение дебетовых оборотов по
кор.счету в Банке России к
кредитовым оборотам по вкладам
физических лиц
менее 100% в
месяц
2
Динамика остатков на счетах и во
вкладах физ.лиц
Существенный
рост более
20% в месяц
2.1
Динамика вкладов физ.лиц
Те же
3
Доля остатков на счетах и во вкладах
физ.лиц в пассивах
Более 50%
4
Остаток начисленных процентов
сч.47411
5
Оборот по кредиту (начисление
процентов)
сч.47411
6
«транзит» по вкладам в разрезе
сроков привлечения, в т.ч.:
6.1
Вклады до востребования, сч.42302
-
Дебетовый оборот
сч.42302
Остаток
сч.42302
6.2
Вклады на срок от 30 до 90 дней,
сч.42303
Дебетовый оборот
сч.42303
Остаток
сч.42303
6.3
Вклады на срок от 91 до 180 дней,
сч.42304
Дебетовый оборот
сч.42304
Остаток
сч.42304
6.4
Вклады на срок от 181 дня до 1 года,
сч.42305
Дебетовый оборот
сч.42305
Остаток
сч.42305
6.5
Вклады на срок от 1 года до 3 лет,
сч.42306
Дебетовый оборот
сч.42306
Остаток
сч.42306
6.5
Вклады на срок более 3 лет, сч.42307
Дебетовый оборот
сч.42307
Остаток
сч.42307
Индикаторы, рассчитываемые в соответствии с Письмом Банка России №
69-Т, были протестированы Банком России на отчетности кредитных
организаций, у которых были отозваны лицензии, в том числе, с нарушением
Федерального закона от 07.08.2001 № 115-ФЗ «О противодействии легализации
(отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию
терроризма» [8], а также с недостоверной отчетностью банков, которую они
69
предоставляли в Банк России.
Показатель 3 Таблицы 20 показывает оборачиваемость вкладов в разрезе
сроков привлечения (отношение оборотов по дебету к среднему остатку
балансового счета на начало и на конец месяца) [23].
Так, если в целом по банку по счету 42306 «Депозиты на срок от одного
года до трех лет» в течение одного месяца оборот по дебету превысил средний
остаток более чем в один раз (т.е. произошло снятие вкладов физических лиц, а
затем реально внесены вкладчиками или искусственно, посредством записей по
счетам), то фактический срок хранения данных вкладов в днях не будет меньше
начального срока привлечения.
Таким образом, аудитору необходимо выяснить причины, которые могли
оказать влияние на массовое снятие (пополнение) долгосрочных вкладов.
Такими причинами могут являться условия привлечения вкладов,
предоставляющие возможность неоднократного снятия с вклада части суммы
до неснижаемого остатка и неоднократного пополнения вкладов.
В случае, если при проведении банком агрессивной депозитной политики
(реклама, расширение сети структурных подразделений) наблюдается рост
оборотов по вкладам и остатков на счетах по учету иных средств,
привлекаемых банком, или соразмерных оборотов по таким счетам с оборотами
по вкладам, то эта ситуация может показывать факты несанкционированного
списания средств о счетов вкладов с последующим выводом из банка. Если
аудитором выявляется неизменность или отрицательная динамика остатков на
депозитных счетах при достаточно агрессивной депозитной политике
финансово-кредитной организации, то такие факты могут свидетельствовать о
неотражении вкладов физических лиц по счетам бухгалтерского учета банка.
Показатели 4 и 5 Таблицы 20 позволяет проанализировать динамику
остатков по счету 47411 «Начисленные проценты по банковским счетам и
привлеченным средствам физических лиц».
Показатель 6 Таблицы 20 предполагает анализ счетов физических лиц, на
которых учитываются их вклады (сч. 42301, 42301, 42303, 42304, 42305, 42306,
70
42307 на начало и конец отчетного месяца по форме 0409101 (оборотной
ведомости по счетам бухгалтерского учета кредитных организаций)) и данных
о суммах процентов, выплаченных за квартал, по привлеченным от физических
лиц депозитам (форма 0409102 «Отчет о финансовых результатах кредитной
организации», символ 31601), на основании которых можно расчетным путем
получить фактическую процентную ставку по вкладам граждан (процентные
расходы за квартал необходимо разделить на среднехронологические остатки
по вкладам за квартал и умножить на двенадцать).
В случае, если в сопоставимых отчетных периодах наблюдается
существенное превышение ставки по фактически выплаченным процентам над
данными о максимальных процентных ставках по вкладам (находятся в
свободном доступе на сайте кредитной организации), или над данными из
формы банковской отчетности 0409129 «Данные о средневзвешенных
процентных ставках по привлеченным кредитной организацией средствам»,
аудитору в рамках проверки необходимо выяснить причины такого
расхождения.
В качестве причины несоответствия можно выделить отражение в
расходах кредитной организации процентов, выплаченных за фактический срок
вклада, а не за тот срок, в течение которого вклад учитывался в балансе и
отчетности Банка.После проведения предварительного этапа проверки,
необходимо проведение аудиторской проверки по существу.
Второй этап. Формирование запроса в отношении внутренних
документов ПАО «Сбербанк России» в целях формирования выборки в
отношении генеральной совокупности вкладов кредитной организации.
Анализ внутренних документов кредитной организации в целях оценки
депозитной, процентной политики кредитной организации, организации
бухгалтерского учета и работы по привлечению средств физических лиц в
депозит.
В целях формирования выборки необходимо запросить у банка, как
минимум, следующие внутренние документы, распорядительные документы,
71
бухгалтерскую отчетность и регистры бухгалтерского учета:
-депозитная политика, процентная политика, внутренние документы
банка по бухгалтерскому учету, процедуре открытия (закрытия) и ведения
счетов и вкладов, условия, на основании которых вкладчикам предоставляется
дистанционный доступ к управлению счетами и вкладами;
-протоколы заседаний правления банка, в соответствии с которыми
утверждается линейка вкладов и условия привлечения, включая процентные
ставки;
-типовые депозитные договоры;
-в том случае, если у кредитной организации заключены договоры с
организациями, которые предоставляют банку услуги по привлечению
клиентов, в том числе, в депозиты, аудитору необходимо запросить и
проанализировать данные договоры;
-банковскую отчетность в рамках проверяемого периода (форма 0409129
«Данные о средневзвешенных процентных ставках по привлеченным кредитной
организацией средствам», 0409157 «Сведения о крупных кредиторах
(вкладчиках)», 0409202 «Отчет о наличном денежном обороте», 0409251
«Сведения о счетах клиентов и платежах, проведенных через кредитную
организацию (ее филиал)» [52];
-оборотную ведомость по лицевым счетам аналитического учета по учету
вкладов и ведомость остатков по вкладов из АБС банка;
-реестр обязательств кредитной организации перед вкладчиками –
физическими лицами;
-книгу регистрации открытых счетов;
-книгу исправительных ордеров.
Осуществление аудиторских мероприятий по формированию выборки:
-проведение анализа формы ежемесячной банковской отчетности 0409129
«Данные о средневзвешенных процентных ставках по привлеченным кредитной
организацией средствам» в целях определения тех периодов, в которые
наблюдался наибольший рост средневзвешенных процентных ставок и объемов
72
привлечения вкладов и депозитов физических лиц [52];
-проведение анализа формы ежемесячной банковской 0409202 «Отчет о
наличном денежном обороте» в части динамики соотношения объемов
фактических поступлений денежных средств по символу 16 «Поступление
денежных средств на счета по вкладам (депозитам) физических лиц» и 31
«Поступления на счета физических лиц» к объему их выдачи по символу 55
«Выдачи со счетов по вкладам (депозитам) физических лиц» и 51 «Выдачи со
счетов физических лиц»;
-анализируется книга открытых счетов кредитной организации в части
наличия записей о массовых открытиях/закрытиях счетов вкладов, особенно
тех депозитных продуктах банка, которые дают возможность досрочного
снятия денежных средств без потери процентов; англизируются даты массового
досрочного закрытия вкладов (особенно на 181 и более); выявляются счета,
которые открывались одними и теми же вкладчиками на разные сроки, включая
и закрытые счета; проводится проверка порядковая нумерация счетов в рамках
анализируемого периода проверки в целях определения разрывов; проверяются
факты открытия лицевых счетов новым вкладчикам или факты присвоения
новым вкладчикам лицевых счетов, принадлежавших закрытым вкладам;
-аудитор производит проверку тех вкладов, условия привлечения
которых, отраженные в соответствующих договорах, предполагают:
1)ставки привлечения по вкладам банка выше уровня доходности по
вкладам, рассчитываемым Банком России;
2)возможность частичного снятия суммы вклада, не предполагающего
снижение процентной ставки по нему, а также возможность использования
счетов по учету срочных депозитов для проведения платежей, что
предусматривает потенциальный риск досрочного снятия части суммы
вкладчика от его имени сверх минимально установленного остатка через кассу
банка или перечисления на другой банковский счет (возможно - юридического
лица);
3)возможность открытия депозитного счета физическому лицу и
73
перечисление на него суммы вклада не через кассу банка или обособленное
структурное подразделение банка, а через финансово-кредитную организацию -
партнера посредством безналичного перевода денежной суммы во вклад со
счета 40911 «Расчеты по переводам денежных средств» или 40817 «Физические
лица», что влечет за собой риск возможного бухгалтерского учета данных сумм
не на балансе банка, а наличные денежные средства не приходовать через кассу
[52];
4)возможность включения в условия депозитного договора какого-либо
иного нестандартного условия в пользу клиента (подарков, увеличения
процент-ой ставки вследствие оформления дополнительных соглашений и т.п.),
которое увеличивает фактическую сумму процентов, подлежащих выплате
клиенту.
-аудитор анализирует ежемесячную отчетность по форме 0409157
«Сведения о крупных кредиторах (вкладчиках)» на основании которой
проверяется правомерность зачисления и списания остатков по крупным
вкладам физических лиц, а также начисления процентов по ним;
-аудитор анализирует данные об остатках и оборотах по лицевым счетам
вкладчиков из АБС банка, в целях выявления:
1)лицевых счетов, на которые при открытии вкладчиками вносились
минимально возможные суммы и в дальнейшем осуществлялось периодическое
пополнение до определенной суммы, ниже страхового покрытия (1 400 000
руб.). В том случае, если в процессе аудиторской проверки такие вкладчики
были выявлены, анализируются случаи внесения от имени вкладчика нового
вклада, срок возврата которого совпадает с датой возврата предыдущего
вклада;
2)лицевые счета, на которые вносились денежные средства во вклады на
длительные сроки, а затем снимались досрочно;
3)лицевые счета, но которые поступали крупные денежные суммы (более
100 000 руб.), а затем, происходило списание данных сумм до уровня
минимально допустимого остатка для данного вида вклада;
74
4)незакрытых лицевых сетов с существенными оборотами и нулевыми
остатками;
5)лицевые счета, которые открывались на длительный срок под
повышенные процентные ставки и на которые зачислялись незначительные
суммы (менее 15 000 руб. или 500 долл. США) без последующего пополнения.
Таким образом, получив искомую документацию (договоры вкладов,
выписки по счетам вкладов, начисленных процентов по вкладам, распоряжений
вкладчиков, а также первичных кассовых, расчетных и мемориальных ордеров,
проводится сверка данных об открытых счетах по вкладам и суммах вкладов.
Третий этап. Проведение аудиторской проверки по существу:
-проверка наличия документов, предусмотренных условиями приема
денежных средств в депозиты физических лиц и банковскими правилами, в
соответствие с которыми обособленные подразделения банка открывают счета
по учету вкладных операций;
-аудитор устанавливает способ поступления денежных средств во вклады
(через кассу обособленных подразделений кредитной организации либо, в
случае наличия, через кассу банка-партнера; либо безналичным перечислением
из другого банка; либо в результате закрытия иного банковского счета данного
клиента в банке);
-аудитор проводит визуальную проверку подписей вкладчиков на
договорах вклада, копиях документов, удостоверяющих личность физического
лица, бухгалтерских документах дня (кассовые документы, распоряжения о
перечислении средств);
-аудитор проводит проверку правомерности операций, отраженных в
выписках по лицевым счетам вкладов физических лиц с документами дня по
кассе, распоряжений о перечислении средств;
-аудитор проверяет соответствие ставок привлечения по вкладам,
заявленных в депозитных договорах с фактически применимыми при выплате
процентов;
-в ходе проведения аудиторской проверки по существу, в процессе