47
Далее рассмотрим синтетический и аналитический учет денежных
средств в ООО «TAMRI». Приход наличных денег в кассу отражают по дебету
счета 50 «Касса» на основании ПКО. Расход – по кредиту счета 50 на основа-
нии РКО. К счету 50 в ООО «TAMRI» открыты следующие субсчета:
- 50-01 «Денежные средства» и др.
Во избежание превышения лимита остатка кассы предприятие практику-
ет выдачу денежных средств под авансовый отчет директора или заведующему
складом с последующим возвратом.
Таблица 9
Корреспонденция счетов по учету в кассе, применяемая
ООО «TAMRI»
Содержание хозяйственных операций
Дебет
Кредит
Сумма,
тыс. руб.
1.Подотчетноелицо вернуло денеж-
ные средства в кассу
50-01
71
577 100
2. Отражена выручка от реализации
услуг
50-01
62
76 978
3. Поступили средства с расчетного
счета для выплаты заработной платы
и прочих расходов
50-01
51
59 145
4.Поступили авиа- и ж/д билеты
50-03
71
97
5.Возврат денежных средств заказчи-
кам
50-01
62
3 140
6.Выдано под авансовый отчет
50-01
71
567 036
7.Выплачено учредителям из кассы
50-01
75
59 145
8.Выплачена заработная плата
50-01
70
5 941
9.Выплачено поощрение сотрудникам
50-01
70
25
10. Сдана наличность в банк
50-01
51
77 636
11.Авиа- и ж/д билеты выданы под-
отчетным лицам
50-03
71
97
Программа 1 С, применяемая для автоматизации учетных процессов в
ООО «TAMRI», учитывает все требования бухгалтерского и налогового учета.
По окончании дня бухгалтер-кассир подсчитывает итоги операций за день, вы-
водит остаток денег на следующее число и сдает в бухгалтерию отчет вместе с
приходными и расходными кассовыми документами.
Кассовые операции ООО «TAMRI» заключаются в получении и хра-
нении наличных денег от заказчиков за услуги, в своевременной и полной сдаче
выручки в банк, а также в оформлении соответствующих документов.
48
Рассмотрим учет денежных средств на расчетном счете в исследуемой
организации.
Далее проверим равенство остатков денежных средств по кассе и рас-
четном счете в регистрах учета и бухгалтерской отчетности (табл. 10).
Таблица 10
Сопоставимость сведений учетных регистров и финансовой
отчетности в части отражения остатков денежных средств в
ООО «TAMRI» в 2019 г.
Наименование
Регистры учета
Отчетность
Примечание
На начало
года
На конец
года
На начало
года
На конец
года
Касса
51
349
51
349
замечаний
нет
Расчетный
счет
13 661
8 681
13 661
8 681
замечаний
нет
Итого
13 712
9 030
13 712
9 030
замечаний
нет
Таким образом, не все операции, связанные со счетами 50 в ООО
«TAMRI» выполнены в соответствие с Планом счетом. Проверка сопоставимо-
сти остатков в регистрах учета и в отчетности нарушений не выявила.
2.3 Аудиторское заключение по состоянию денежных операций в
ООО «TAMRI»
Исследование организации учета денежных средств ООО «TAMRI» бы-
ло выполнено при помощи проверки сплошным и выборочным методом изуче-
ния денежных документов (книг кассовой и кассира-операциониста, приходных
и расходных кассовых ордеров, платежных и расчетно-платежных ведомостей,
выписок банка, платежных поручений и так далее), журналов-ордеров бухгал-
терского учета и соответствующих им ведомостей, бухгалтерской финансовой
отчетности (бухгалтерского баланса и отчета о движении денежных средств),
учетной политики и других документов бухгалтерского учета. [31]
В целом организация бухгалтерского учета денежных средств экономи-
ческого субъекта соответствует объемам учета и характеру осуществляемых
хозяйственных операций ООО «TAMRI». Предприятие имеет кассу, в которой
осуществляется прием, хранение и расходование наличных денежных средств,
49
а также расчетные счета, открытые в кредитных учреждениях для осуществле-
ния безналичных расчетов. Обороты в учете и остаток денежных средств в кас-
се и на расчетных счетах отражен в регистрах бухгалтерского учета и бухгал-
терском балансе достоверно, но остатки и обороты денежных средств, отра-
женные в отчете о движении денежных средств, не совпадают с данными учета
и бухгалтерского баланса.
По результатам анализа состояния бухгалтерского учета и внутреннего
контроля хранения и использования денежных средств в ООО «TAMRI» выяв-
лены следующие недостатки:
На предприятии не соблюдаются рекомендации по охране и транспорти-
ровке наличных денежных средств в кассу, банк и из банка.
В настоящее время нормативными актами не установлено особых требо-
ваний к оборудованию помещения кассы экономического субъекта, не являю-
щего кредитной организаций. Данный вопрос полностью оставлен на усмотре-
ние руководителей хозяйствующих субъектов. На этапе планирования и орга-
низации процедур по обеспечению сохранности наличной денежной массы
субъекты вправе применять Рекомендациями по обеспечению сохранности де-
нежных средств при их хранении и транспортировке (приложение № 2 к По-
рядку ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденному
решением Совета Директоров ЦБР от 22.09.1993 № 40) и Едиными требовани-
ями по технической укрепленности и оборудованию сигнализацией помещений
касс предприятий (приложение № 3 к нему же). Данные нормативные акты
утратили юридическую силу, однако их можно использовать в качестве ориен-
тира. Руководителю экономического субъекта следует предоставить охрану при
транспортировке наличных денежных средств и других ценностей из кредит-
ных учреждений или сдаче в них, а также, в случаях необходимости, – транс-
порт. При транспортировке денежных средств сотруднику, исполняющему обя-
занности кассиру, сопровождающим его лицам, а также водителю транспорта
запрещено:
- использовать попутный или общественный транспорт, а также следо-
50
вать пешком;
- разглашать сведения о маршруте движения, размере доставляемых
наличных денежных средств и ценностей;
- посещать по пути магазины, рынки и другие общественные места;
- допускать в салон транспорта лиц, не назначенных руководителем
экономического субъекта для доставки денежных средств;
- выполнять какие-либо еще поручения и иным образом отвлекаться от
доставки денег и ценностей по назначению.
На предприятии отсутствуют плановые инвентаризации кассы.
Плановая инвентаризация кассы производится в случаях, которые уста-
новлены нормативно-правовыми актами. Сроки и регламент проведения инвен-
таризации должны утверждаться заранее в локальных нормативных актах:
учетной политике, положении об инвентаризации и других дополнительных
распорядительных документах экономического субъекта. В учетной политике
ООО «TAMRI» не установлены правила проведения инвентаризации, в том
числе плановых инвентаризаций кассы. В организации практикуется лишь вне-
запные инвентаризации. [32]
На предприятии имеются случаи, когда отсутствует подписи на денеж-
ных документах.
Пункт 4.3 Указания N 3210-У устанавливает, что кассовые документы
подписываются главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии –
руководителем), а также кассиром.
Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица
денежные и расчетные документы, документы, оформляющие финансовые
вложения, договоры займа, кредитные договоры к исполнению и бухгалтерско-
му учету не принимаются.
Следовательно, данные документы считаются недействительными. Хо-
зяйственные операции, совершенные на основании данных документов, также
могут быть признаны контролирующими субъектами. Данная цепочка приво-
дит к тому, что последующие документы также составлены не верно (остатки в
51
кассовой книге), регистры сформированы с лишними записями и остаток де-
нежных средств отражен некорректно.
На предприятии выявлены нарушения соблюдения обязательного пра-
вила выдачи под авансовый отчет денежных средств исключительно на услови-
ях полного расчета сотрудника – подотчетного лица по ранее полученным
авансам.
Подотчетное лицо должно в срок, который не превышает трех рабочих
дней с момента выдачи наличные деньги под авансовый отчет, либо со дня вы-
хода на работу после командировки, предоставить в бухгалтерию главному
бухгалтеру либо бухгалтеру (а при их отсутствии – генеральному директору)
авансовый отчет с приложением подтверждающих первичных документов.
Проверка авансового отчета сотрудником бухгалтерии, его утверждение гене-
ральным директором и окончательный расчет по авансовому отчету произво-
дятся в срок, установленный руководителем экономического субъекта. Выдача
наличных денег под авансовый отчет осуществляется только при условии пол-
ного возврата подотчетным лицом дебиторской задолженности по ранее полу-
ченной сумме наличных денежных средств под авансовый отчет. [33]
На предприятии отсутствует приказ (распоряжение), фиксирующий пе-
речень конкретных сотрудников экономического субъекта, которым позволено
выдавать (перечислять) денежные средства под авансовый отчет. В случае, если
экономический субъект практикует выдачу денежных средств под авансовый
отчет, то руководящему органу следует разработать приказ о порядке выдачи и
списании подотчетных сумм, в котором сформулированы:
- перечень должностных лиц, которые имеют право получать денежные
средства для хозяйственных и управленческих нужд с дальнейшим предостав-
ление полного отчета об их использовании;
- требования, предъявляемые к оправдательным (первичным) докумен-
там, прикладываемым к отчету;
- срок выдачи подотчетных сумм (срок предоставления авансового отче-
та);
52
- порядок предоставления в бухгалтерию и утверждения авансовых от-
четов.
На предприятии отсутствует надлежащий контроль за учетом денежных
средств. Внутренний финансовый контроль признан важнейшей частью совре-
менного механизма управления экономическим субъектом, который позволяет
с минимальными затратами достичь целей и выполнить задачи, поставленные
собственниками (инвесторами). От эффективности внутреннего контроля во
многом зависит результативность и производительность экономических субъ-
ектов, так как грамотно организованный внутренний контроль призван не толь-
ко выявлять недостатки и нарушения финансово-хозяйственной деятельности,
но и предупреждать нарушения и ошибки, а также своевременно способство-
вать их устранению.
На предприятии практикуется выдача денежных средств под авансовый
отчет во избежание превышения лимита остатка кассы. Придраться к такому
обходу лимита практически невозможно. Однако на практике некоторые ин-
спекторы придерживаются мнения, что в допустимый лимит входят и те день-
ги, что уже выданы под отчет. [34]
И на основании этого предположения штрафуют организации. Поэтому
с целью избежание проблем с налоговой инспекцией, рекомендуется сдавать
превышающие лимит денежные средства в банк.
Отчет о движении денежных средств составлен не верно.
Отчет о движении денежных средств составлен с нарушением принципа
достоверности бухгалтерского учета.
Достоверность сведений, отраженных в бухгалтерской (финансовой) от-
четности является требованием, которое продиктовано не только нормами со-
временного законодательства, но и реалиями экономической действительности.
Санкции, которые применяются к сотрудникам бухгалтерии в области
бухгалтерского учета и отчетности, следует классифицировать по следующим
направлениям:
1) гражданско - правовые;
53
2) административные;
3) уголовные.
Так, в гражданском законодательстве не предусмотрены прямые нормы
относительно потенциальной ответственности организации за искажение бух-
галтерской отчетности. Тем не менее, если факт преднамеренности искажения
бухгалтерской отчетности будет доказан, то надзорные органы праве применять
положения статьи 179 ГК РФ «Недействительность сделки, совершенной под
влиянием обмана, насилия, угрозы, злонамеренного соглашения представителя
одной стороны с другой стороной или стечения тяжелых обстоятельств». Вы-
шеназванная статья дает право суду признать подобные сделки недействитель-
ными по иску потерпевшей стороны. Административную ответственность за
выявленные нарушения в сфере бухгалтерского учета могут наложить на со-
трудников бухгалтерии в соответствии с нормами действующего Кодекса РФ
об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ (КоАП
РФ) и Налоговым кодексом РФ от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ (НК РФ).
Так, за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и пред-
ставления бухгалтерской (финансовой) отчетности статья 15.11 КоАП РФ уста-
навливает наложение административного штрафа на должностных лиц в разме-
ре от двадцати до тридцати минимальных размеров оплаты труда. При этом
существует примечание, разъясняющее, что подразумевается под грубым
нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтер-
ской (финансовой) отчетности, а именно:
- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10
процентов;
- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не
менее чем на 10 процентов.
К санкциям, связанным с нарушениями в области бухгалтерского учета,
также следует отнести статью 15.19 КоАП РФ «Нарушение требований законо-
дательства, касающихся представления и раскрытия информации на рынке
ценных бумаг». В соответствии с нормой пункта 1 данной статьи за «непред-
54
ставление эмитентом или профессиональным участником рынка ценных бумаг
инвестору по его требованию предусмотренной законодательством информа-
ции либо представление недостоверной информации на должностных лиц нала-
гается административный штраф в размере от тридцати до сорока минималь-
ных размеров оплаты труда; на юридических лиц – от трехсот до четырехсот
минимальных размеров оплаты труда». Следует отметить, что напрямую к
нарушениям, допущенным при составлении финансовой отчетности, относится
только статья 15.11, в то время как статья 15.19 – к нарушениям порядка рас-
крытия подготовленной финансовой отчетности. При обнаружении нарушений
в области законодательства о налогах и сборах для целей определения ответ-
ственности работников бухгалтерии за грубое нарушение норм учета доходов,
расходов и определения объектов налогообложения, следует обратиться к ста-
тье 120 НК РФ. Из вышеуказанной статьи вытекает, что «грубое нарушение ор-
ганизацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогооб-
ложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при
отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом
2 настоящей статьи, влечет взысканию штрафа в размере пяти тысяч рублей».
Следует отметить, что согласно нормам пункта 2 вышеназванной статьи
«те же деяния, если они совершены в течении более одного налогового перио-
да, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей».
Согласно нормами пункта 3 статьи 120 НК РФ «те же деяния, если они
повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере деся-
ти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч
рублей». Применение нормы статьи 120 НК РФ требует определения содержа-
ния понятия «грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов
налогообложения». [35]
По нормам налогового законодательства, которые определены в выше-
указанной статье, под грубым нарушением необходимо понимать «отсутствие у
экономического субъекта первичных учетных документов, счетов-фактур, ре-
гистров бухгалтерского и налогового учета, систематическое (два раза и более в
55
течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на
счетах бухгалтерского учета и в финансовой отчетности фактов хозяйственной
жизни с денежными средствами, материальными ценностями, нематериальны-
ми активами и финансовыми вложениями налогоплательщика».
По нашему мнению, к грубым нарушениям правил бухгалтерского и
налогового учета также следует отнести:
1) нарушения составления и хранения первичных учетных документов и
регистров учета (бухгалтерских и налоговых);
2) несвоевременное и некорректное отражение в оперативном учете и в
бухгалтерской отчетности хозяйственных операций (фактов хозяйственной дея-
тельности), осуществленных на протяжении налогового и (или) иного периода;
3) неправильное или неполное отражение в учете и отчетности отдель-
ных видов активов и обязательств.
Тем не менее, к грубым нарушениям не следует относить искажения ве-
личины собственного капитала экономического субъекта и отдельных его эле-
ментов, так как заданными видами нарушений должен быть соответствующий
контроль собственников организации. [37]
Следовательно, искажение величины денежных средств, как остатков,
так и оборотов, как в бухгалтерском балансе, так и в иных формах бухгалтер-
ской отчетности, следует отнести к грубым нарушениям.
Если рассматривать административные санкции, то одним из видов яв-
ляются надзорные санкции, наложение которых относится к ведомству регуля-
торов финансовых рынков. Например, в соответствии с нормами статьи 74 Фе-
дерального закона №86-ФЗ «О центральном банке РФ (Банке России)», Цен-
тральному банку принадлежит широкий спектр полномочий при обеспечении
выполнения кредитными организациями установленных нормативно-правовы-
ми актами правил, в том числе в сфере бухгалтерского учета и отчетности. Уго-
ловный кодекс РФ (далее – УК РФ) содержит целый спектр положений, кото-
рые относятся к обману и предоставлению ложных сведений, применяемых в
отдельных случаях и к указанию ложных сведений в области бухгалтерского
56
учета и отчетности. Статьями уголовного законодательства, которые надзорные
органы могут инкриминировать в связи с представлением изначально ложных
сведений в бухгалтерской отчетности, являются некоторые статьи главы 22
«Преступления в сфере экономической деятельности» УК РФ, а также статья
201 «Злоупотребление полномочиями» и статья 202 «Злоупотребление полно-
мочиями частными нотариусами и аудиторами». [38]
Необходимо отметить, что в 2014 году в Уголовный и Уголовно-
процессуальный кодексы Российской Федерации внесены изменения, которые
связаны с ответственностью за фальсификацию документов бухгалтерского
учета и отчетности. Данные изменения коснулись статьи 172.1 «Фальсифика-
ция финансовых документов учета и отчетности финансовой организации», по-
ложения которой гласят: «Внесение в документы и (или) регистры бухгалтер-
ского учета и (или) отчетность (отчетную документацию) кредитной организа-
ции заведомо неполных или недостоверных сведений о сделках, об обязатель-
ствах, имуществе организации, а равно подтверждение достоверности таких
сведений, представление таких сведений в Центральных банк Российской Фе-
дерации, публикация или раскрытие таких сведений». [39]
Таким образом, вводиться персональная уголовная ответственность со-
трудников отделов бухгалтерий банковских и других финансово-кредитных
учреждений за фальсификацию документов бухгалтерского учета и отчетности.
Именно данные специалисты согласно норме части 3 статьи 7 федерального за-
кона «О бухгалтерском учете» занимаются формированием сведений в доку-
ментах и регистрах бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетно-
сти. По нашему мнению, нормы статьи 172.1 УК РФ должны распространяться
и в отношении сотрудников бухгалтерских служб других экономических субъ-
ектов.
Изучение действующей практики учета денежных средств в ООО
«TAMRI» позволяет сделать следующие выводы. В целом действующую си-
стему организации учета денежных средств в данной организации можно при-
знать удовлетворительной. Учет ведется в соответствии с требованиями норма-