26
контрольного технологического процесса с участием МПЗ и т. д. Какие
методики применять, проверяющий определяет в процессе подготовки к
аудиту, исходя из поставленных перед ним задач и хозяйственно-
коммерческой деятельности проверяемой организации.
В соответствии с ПБУ 5/01, к материально-производственным запасам
относятся следующие активы: используемые сырье, материалы и т. п. в
процессе производства продукции, предназначенной для продажи
(выполнения работ и услуг); готовая продукция; МПЗ, приобретенные для
реализации; применяющиеся для хозяйственных нужд организации.
При выполнении аудита материально-производственных
запасов проверке должны подвергаться все виды запасов: сырье, материалы,
готовая продукция, товары, закупленные для продажи.
Для определения предстоящего объема работ аудитору в первую очередь
необходимо познакомиться с организацией работы материального отдела. Для
этого изучается: перечень и квалификация кадров; наличие договоров о
материальной ответственности; ведение журнала приходно-расходных
документов; состав приказов о проведении инвентаризаций МПЗ.
Далее оценивается система хранения запасов: наличие, объем,
специализация складских помещений; состояние охранной и пожарной
сигнализации; наличие весоизмерительных приборов.
После этого рекомендуется провести тестирование систем внутреннего
контроля и бухгалтерского учета по определенной схеме, чтобы понять, какую
часть и в каком объеме нужно проверить в обязательном порядке, а в какой
части можно доверять данным бухгалтерии предприятия.
Примерный список вопросов, на которые должен получить ответы
аудитор, выглядит следующим образом:
каким образом организовано место хранения запасов (соблюдение
правил хранения во избежание порчи и завышенных технологических потерь,
наличие охраны и пожарной сигнализации, доступ к материальным ценностям
посторонних людей);
27
как происходит прием и выдача МПЗ: какие оформляются документы и
какие используются приборы и инструменты для измерения материалов и
сырья;
заключены ли договоры о материальной ответственности с лицами,
непосредственно работающими с материальными запасами;
какие виды инвентаризации проводятся (обязательная,
запланированная, внезапная), как оформляются результаты проверки (актами,
описями, распоряжениями) и каким образом они отражаются в бухгалтерском
учете;
соблюдается ли порядок оформления приходных и расходных
документов на каждую операцию в день ее совершения, все ли обязательные
реквизиты заполняются при этом;
выделяется ли отдельной строкой НДС в расчетно-платежных
документах, счетах-фактурах;
применяется ли система нормирования расхода материала и определен
ли сверхнормативный лимит приказом по предприятию;
какие методы ведения учета, списания и движения материалов
закреплены в учетной политике;
проводится ли бухгалтерией сверка отчетов материально ответственных
лиц с первичными документами;
организовано ли автоматическое ведение учета МПЗ с помощью
программных устройств и как оно осуществляется;
устанавливаются ли лица, виновные в выявленных недостачах по
результатам проведенных инвентаризаций;
существует ли в организации служба внутреннего контроля, как она
работает и как учитываются в бухгалтерии результаты работы этой службы;
разработаны ли должностные инструкции для работников службы
контроля и других материально ответственных сотрудников.
Если в ходе такой оценки аудитор понимает, что может доверять
предоставленным организацией данным, то проверку допустимо проводить
28
менее детально и с большой выборкой. В противном случае аудитором может
быть предложено руководству предприятия проведение выборочной
инвентаризации определенных групп запасов. Во время проверки аудитор
должен наблюдать за соблюдением правил ведения инвентаризации.
После подписания акта инвентаризации аудитором и всеми членами
инвентаризационной комиссии документ передается в бухгалтерию, где
сверяется с данными бухучета. При несоответствии каких-либо показателей
оформляется сличительная опись. Далее корректируются данные бухучета:
излишки приходуются с учетом выявленной пересортицы, недостача
списывается согласно установленной причине.
Весь объем аудиторской работы, связанной с непосредственной
проверкой материальных ценностей, можно разделить на три части:
-аудит фактического существования и сохранности МПЗ;
-аудит перемещения запасов, сырья, товаров;
-проверка операций с МПЗ, связанных с налогообложением.
Для проведения аудита материально-производственных
запасов понадобятся следующие источники информации, которые
необходимо запросить у организации: бухгалтерский баланс; сводные
регистры синтетического учета (главная книга, оборотно-сальдовая ведомость
и т. д.); регистры аналитического учета по счетам материалов и запасов
(аналитические ведомости и др.); положение об учетной политике
предприятия; первичные документы на прием и отгрузку МПЗ (счета-
фактуры, товарно-транспортные накладные, акты приемки-передачи,
накладные на отпуск материалов, учетные складские карточки и др.);
договоры на поставку сырья, материалов; приказы о проведении
инвентаризации; документы по результатам проведения инвентаризации
(акты, сличительные описи, решения по принятию результатов проверки);
договоры с поставщиками всех видов МПЗ.
29
В методических рекомендациях по сбору рекомендуется проводить
проверку по предварительно составленному плану и в определенной
последовательности.
Начать работу проверяющему следует с изучения методов учета
материальных ценностей, принятых на предприятии и отраженных в учетной
политике, так как от них зависит правильность составления бухгалтерской
отчетности. Необходимо проверить соблюдение на предприятии каждого
этапа учета выбранной политики, а также ее соответствие законодательству.
Собственно аудит начинается с проверки сальдо по счетам МПЗ в
регистрах бухучета на начало проверяемого периода и конец
предшествующего для того, чтобы убедиться, что остатки перенесены верно,
если аудитор осуществляет проверку организации не впервые. Если проверка
проводится первый раз, то проверяющий должен действовать в соответствии
с требованиями МСА 510 «Первичные задания — начальные сальдо» и
получить доказательства того, что остатки не имеют искажений, влияющих на
отчетность, и сальдо по счетам перенесены правильно. В случае
существования незначительных искажений это должно быть учтено при
дальнейшей проверке и составлении аудиторского мнения. Если
несоответствие остатков значительное, то проверку нужно будет проводить
также и за предшествующий период.
Далее следует сверить остатки по аналитическим и синтетическим
счетам МПЗ с показателями бухгалтерской отчетности. Это позволит оценить
достоверность отражения данных бухучета в отчетности.
Нужно обязательно убедиться в том, что принятые к исполнению
документы оформлены надлежащим образом и содержат все
предусмотренные законодательством данные.
Следует изучить способы определения стоимости материальных
ценностей для их постановки на учет и списания в производство, а также
методику расчета себестоимости готовой продукции, порядок создания
резерва для снижения стоимости МПЗ.
30
Необходимо сопоставить результаты проведения предыдущих
инвентаризаций и их отражение в бухгалтерском учете, ознакомиться со
списком членов комиссии и материально ответственных лиц.
Процесс закупки сырья и материалов — ответственная часть на любом
предприятии и требует особого внимания со стороны работников предприятия
и проверяющих. Аудитору здесь нужно проконтролировать наличие
необходимых документов, выполнение условий договоров на поставку и
отгрузку, а также работу сотрудников организации.
Для проведения проверки полного отражения в бухгалтерском учете
движения МПЗ аудитор должен обратить внимание на следующие операции:
Своевременность и корректность оприходования запасов при любом
виде их поступления в собственность организации. Эта операция может быть
проведена по фактической себестоимости или по учетной, с использованием
счетов 15 «Приобретение и заготовление материалов» и 16 «Отклонение в
стоимости материалов».
Правильность учета материалов, не принадлежащих предприятию, но
находящихся в его пользовании или распоряжении. В таком случае
используются забалансовые счета 002 «ТМЦ на ответственном хранении» и
003 «Материалы, принятые в переработку».
Правомерность расчетов по НДС по приобретенным материальным
ценностям. Контроль проводится по фактическому наличию и правильности
оформления расчетно-платежных документов на приход.
Обоснованное списание МПЗ согласно документам на отпуск. В
зависимости от цели выбытия материалов должны быть оформлены
соответствующие первичные документы: накладные, акты приемки-передачи,
требования на отпуск и т. д. Методика списания должна быть зафиксирована
в учетной политике. Это один из способов: метод фактической себестоимости
каждой единицы, ФИФО, метод средней себестоимости. Возможно
использование одного из выбранных способов на одно наименование
материала на протяжении отчетного периода.
31
Оприходование излишков или списание недостач, выявленных по
результатам инвентаризации. Излишки относят на прибыль предприятия.
Недостача в пределах норм естественной убыли — на издержки, сверх норм
— на виновных лиц, а при их отсутствии — на убытки организации.
Соблюдение законодательства при оформлении нетипичных операций с
МПЗ: оприходование материалов, образовавшихся при ликвидации основных
средств, передаче материальных ценностей в залог и др.
Все операции с МПЗ условно можно разделить на типичные и
нетипичные. Аудитор к проверке типичных операций подходит выборочно, а
нетипичные проверяет сплошным методом, так как они имеют особенности,
корректное отражение которых должно быть проведено в учете.
Если в течение отчетного периода была проведена уценка материалов,
сырья или товаров, то в наличии должны быть акты инвентаризации, справки
о рыночной стоимости, приказ руководителя, на основании которого
проводилась переоценка.
Проверка правильности применяемых схем корреспонденции счетов для
списания материалов проводится выборочно по записям в учетных регистрах
счетов затрат и в соответствии с инструкцией по применению плана
бухгалтерских счетов.
Производственными считаются материалы, участвующие в
производстве продукта, особенностью которых является включение их
стоимости в цену выпускаемой продукции в течение одного
производственного цикла. Производственные запасы подразделяются на
основные — составляющие основу изготавливаемой продукции и
вспомогательные — косвенно отражающиеся на характеристиках
выпускаемого товара.
Аудит производственных запасов считается одним из самых сложных,
так как номенклатура материалов и сырья может исчисляться тысячами
единиц, а информация по их учету и движению составлять до 50% всей
32
информации по управлению производством. При проверке материалов,
отпускаемых в производство, задачей аудитора является оценить:
правильность оприходования по бухгалтерским счетам и списания в
производство в соответствии со статьями затрат;
определение стоимости производственных материалов согласно
способам, указанным в учетной политике;
полноту документального отражения движения запасов и правильную
корреспонденцию счетов;
соблюдение необходимых условий хранения;
обоснованность того количества закупаемого сырья и материалов,
которое проводит предприятие;
отражение результатов ранее проведенных инвентаризаций.
Чтобы эффективно провести проверку материальных ценностей,
используемых в производстве, аудитор должен внимательно ознакомиться с
технологическим процессом, порядком хранения и отпуска материалов со
складов, отражением особенностей производства в учетной политике. Такой
подход поможет проверить правильность отражения в бухгалтерской
отчетности и формирования финансового результата предприятия.
Характерные ошибки в учете
Для того чтобы аудиторская работа была проведена результативно,
аудитору в первую очередь необходимо обратить внимание на ошибки,
которые наиболее часто допускаются при учете наличия и перемещения
материальных ценностей в других организациях с аналогичным видом
деятельности. В настоящее время статистически выявлены следующие
типичные нарушения:
нет договоров о материальной ответственности с лицами,
непосредственно работающими с материальными ценностями;
не оформляются или не полностью заполняются первичные документы
на поступление материалов после покупки или на отпуск сырья в
производство;
33
для учета материалов не используются аналитические счета и не
заполняются карточки складского учета;
не проводится обязательная инвентаризация;
не учитывается метод определения стоимости запасов, указанный в
учетной политике;
отсутствуют договоры с поставщиками на поставку материалов;
не оформляются доверенности на сотрудников для получения МПЗ;
неправильно учитывается НДС при поступлении и выбытии материалов;
ценности, приобретенные через подотчетных лиц, не приходуются на
счета материалов, а списываются сразу на затраты, таким образом может быть
некорректно сформирована себестоимость определенного вида продукции;
при автоматизированной системе учета не оформляются на бумажном
носителе те документы, которые организация обязана иметь в распечатанном
виде;
не формируется резерв под снижение стоимости материальных
ценностей;
не создаются условия для соблюдения необходимых правил складского
хранения.
По окончании проведения аудита материально-производственных
запасов проверяющий должен систематизировать все выявленные
нарушения, чтобы провести анализ и установить причину их возникновения.
Также аудитору необходимо определить влияние ошибок на формирование
достоверной финансовой отчетности.
Целью контроля материальных ценностей является установление
соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учёта (и
налогообложения) материальных ценностей действующим в РФ в
проверяемом периоде нормативным документам и формирования мнения о
достоверности бухгалтерской отчётности в части отражения материальных
ценностей во всех существенных аспектах.
34
К числу основных комплексов задач, которые необходимо проверить
при аудите материальных ценностей относятся следующие: оценка системы
внутреннего контроля по учету материальных ценностей; оценка состояния
синтетического и аналитического учета в проверяемом периоде;
подтверждение законности производимых расчетов; оценка правильности,
полноты и своевременности отражения в учете операций по учету
материальных ценностей; проверка соблюдения норм действующего
законодательства в части учета материальных ценностей материальных
ценностей, проверка правильности оформления первичных документов;
проверка качества проведения инвентаризации, проверка соблюдения
организацией налогового законодательства.
Объектом аудита материальных ценностей является организация учета
денежных средств на предприятии, а именно организация учета поступления
и выбытия материальных ценностей, документальное оформление движения
материальных ценностей, а также достоверность бухгалтерской отчетности в
части отражения информации о материальных ценностей.
Основными источниками информации для аудита материальных
ценностей являются: юридическая документация: учетная политика,
первичные учётные документы, регистры учёта: карточки и анализ счета
10,15,16; выписка банка по расчетному и валютным счетам; оборотно-
сальдовая ведомость. Бухгалтерская отчётность: бухгалтерский баланс; отчет
о движении денежных средств.
Аудиторские процедуры, применяемые при аудите денежных средств:
инвентаризация – проверка фактического наличия денежных средств;
инспектирование – представляет собой проверку записей и документов;
осмотр – проверка соответствия требованиям законодательства, внутренним
приказам;
Документальные процедуры: просмотр документов – определение
наличия, правильность и полнота заполнения; сравнение документов –
проверка на соответствие законодательству (сравнение с образцами),
35
сравнение оформления документов; пересчет расчетов бухгалтерии –
представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных
документах и бухгалтерских записях; аналитические процедуры –
оформляется таблица, в которой отражается, что должно быть и чего нет;
Опрос – проведение опроса, тестирования с целью получения сведений
о предприятии, его деятельности, квалификации персонала и другие сведения.
Аудитор при проведении аудиторской проверки руководствуется:
1. нормативными документами по бухгалтерскому учёту, которые были
представлены в первой главе;
2. Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008
N 307-ФЗ, в котором определены понятие, цели, задачи аудита, аудиторской
деятельности;
3. федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
4. правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора
Вывод
Основными задачами учета производственных запасов являются:
правильное и своевременное документальное отражение операций и
обеспечение достоверных данных по заготовлению, поступлению и отпуску
материалов; контроль за сохранностью материалов в местах хранения и на
всех этапах их движения; контроль за соблюдением установленных норм
запасов; контроль за использованием материалов в производстве на базе
технически обоснованных норм их расходования; своевременное выявление
ненужных и излишних материалов (неликвидов).
Объектом аудита материальных ценностей является организация учета
денежных средств на предприятии, а именно организация учета поступления
и выбытия материальных ценностей, документальное оформление движения
материальных ценностей, а также достоверность бухгалтерской отчетности в
части отражения информации о материальных ценностей.