46
Работник бухгалтерии (бухгалтер по материалам) принимает от
материально ответственного лица документы (отчет о движении материалов
на складе), тщательно проверяет правильность основных реквизитов
документов в карточках складского учета (номенклатурный номер,
количество, остаток) и заверяет проверку своей подписью, после чего
карточки приобретают силу бухгалтерского регистра. Также необходимо
проводить на складах контрольные, выборочные проверки фактического
наличия остатков материальных ценностей, особенно дорогостоящих. О
выявленных нарушениях в работе материально ответственного лица и по
результатам выборочной проверки замечания вносятся в журнал склада и
докладываются главному бухгалтеру предприятия.
Бухгалтерия осуществляет только денежный, суммовой учет движения
материальных ценностей, используя для этого Отчет о движении товарно-
материальных ценностей в местах хранения и карточку счета 10. Это
основной регистр, отражающий движение материальных ценностей в
группировках, обеспечивающий: контроль за сохранностью материалов по
местам их хранения.
Балансовый счет 10 «Материалы» – активный, характеризует состав
хозяйственных средств предприятия. Учет материалов ведется в денежном
выражении с обязательной систематической инвентаризацией фактического
наличия их по местам хранения. Остатки ценностей и их приход
записываются по дебету счета, а расход, отпуск по кредиту – в суммах
фактической себестоимости.
К счету 10 «Материалы» в ООО «Вятский фанерный комбинат»
открыты субсчета:
10-1 «Сырье и материалы»
10-3 «Топливо»
10-5 «Запасные части»
10-6 «Прочие материалы»
10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»
47
10-10 «Специальная одежда».
В учетной политике предприятия закреплено, что материальные
ценности отражаются по фактической себестоимости приобретения путем
суммирования данных, отраженных по дебету счета 10 «Материалы». При
этом по дебету счета 10 «Материалы» они учитываются по ценам
поставщика. Промежуточный счет 16 «Отклонения в стоимости материалов»
не используется.
Необходимой предпосылкой для применения на предприятии данного
способа является наличие так называемой фактической цены. Все операции
по приобретению материалов учитываются на счете 10 «Материалы» по
фактическим ценам. В дебет этого счета относятся покупная стоимость
материалов с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» и др. Суммы отклонений, накопленные в дебете этого счета,
списываются в установленном порядке в дебет производственных счетов
пропорционально стоимости израсходованных в производстве материалов по
учетным ценам.
На основании приходных документов хозяйственные операции,
связанные с получением товаров на предприятии, отражаются в
бухгалтерском учете проводками, приведенными в таблице 6.
Таблица 6
Порядок учета поступления материалов в октябре 2017 г.
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма
Акцептованы счета-фактуры ООО
«Калужский ЗПМ» г.Калуга за ремни к
приводному транспортирующему
оборудованию
- по договорным ценам
10.5
60.1
161000
- НДС, 18%
19.3
60.1
28980
Акцептованы счета-фактуры АО
«Воткинский завод» г.Воткинск за
резцы токарные проходные
- по договорным ценам
10.5
60.1
96000
- НДС, 18%
19.3
60.1
17280
48
Продолжение таблицы 6
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма
Оприходованы магнитные системы от
АО НПП «Редмаг» г.Калуга
- по договорным ценам
10.9
60.1
120000
- ж/д тариф
10.9
60.1
5600
- НДС, 18%
19.3
60.1
22608
Акцептованы счета-фактуры ООО
«Автотрейдинг» г.Киров за доставку
материалов
10.5
60.1
6000
- НДС, 18%
19.3
60.1
1080
Оплата задолженности поставщикам материалов в ООО «Вятский
фанерный комбинат» осуществляется через счет 51 «Расчетные счета»,52
«Валютные счета» обобщенная информация по которому содержится в
анализах счетов 51 и 52 анализах счетов по датам.
Кроме того, предприятие может получать материальные запасы от
поставщиков через подотчетных лиц.
Например, в октябре 2017 г. ООО «Вятский фанерный комбинат»
заключило договор на поставку материалов с заводом-изготовителем АО
НПП «Редмаг» г.Калуга. Стоимость материалов по договору 24 тыс.руб. (в т
.ч. НДС 3,7 тыс.руб.). Для контроля за качеством получаемых запчастей на
завод был отправлен представитель ООО «Вятский фанерный комбинат»
Коровкин А.В., величина командировочных расходов которого по
представленному им авансовому отчету составила 7250 руб. (из них расходы
на проезд и проживание в гостинице 4100 руб., суточные 3150 руб.).
В этом случае расходы по проезду к месту командировки и обратно, а
также затраты по найму жилья не полностью относятся на затраты
предприятия, а за вычетом НДС (п.7 ст.171 ч.2 НК РФ), сумма НДС по
командировочным расходам составила 320 руб.
Пунктом 7 ст.171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы
налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к
месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование
в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого
49
помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при
исчислении налога на прибыль организаций.
Согласно договору ООО «Вятский фанерный комбинат»
самостоятельно осуществляет доставку некоторых материалов до места
своего нахождения (до склада). В этих целях было оплачено ООО
«Автотрейдинг» г.Киров (транспортной организации) 3 тыс.руб. (в т.ч. НДС
458 руб.). Оприходование материалов на предприятии осуществляется по
цене приобретения. В учете данные операции будут отражены следующими
проводками (таблица 7).
Таблица 7
Учет операций поступления материалов и расходов по доставке
ООО «Вятский фанерный комбинат» в октябре 2017 г.
Содержание хозяйственной
операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Получены материалы от АО НПП
«Редмаг» г.Калуга
10
60
20339
- НДС за материалы
19
60
3661
Командировочные расходы
отнесены на фактическую
себестоимость материалов
10
71
2180
Отражен в учете НДС по
командировочным расходам
19
71
320
Затраты по доставке материалов на
склад включены в состав их
фактической себестоимости (без
учета НДС)
10
60
2542
Отражен в учете НДС по
транспортным расходам
19
60
458
Произведена оплата поставщику АО
НПП «Редмаг» и транспортной
компании ООО «Автотрейдинг» за
их доставку
60
51
27000
Принят к зачету в качестве
налогового вычета НДС,
уплаченный за материалы, их
доставку и исчисленный с
командировочных расходов
68
19
4439
Таким образом, фактическая себестоимость приобретенных у АО НПП
«Редмаг» материалов составила 25061 руб.
50
Для обобщения информации о расчетах по выданным авансам под
поставку товаров, материалов, в Плане счетов отдельный счет не
предусмотрен. В то же время в Плане счетов указывается, что суммы
выданных авансов и предварительной оплаты должны учитываться
обособленно от сумм, уплачиваемых при исполнении обязательств по счетам.
Предприятие ООО «Вятский фанерный комбинат» заключило с
поставщиками товаров АО «Воткинский завод» договор на поставку
материалов. Договор заключен на сумму 47200 руб., в том числе НДС 18%
7200 руб. В соответствии с условиями договора была произведена частичная
предоплата товаров в сумме 28000 руб. Кроме того, условиями договора
предусмотрено, что поставка товаров и транспортные услуги оплачиваются
отдельно, исходя из фактической суммы затрат. Стоимость фактически
оказанных услуг по доставке товаров составила 600 руб., в том числе НДС 92
руб. (таблица 8).
Таблица 8
Отражение операций по авансам выданным в октябре 2017 г.
Содержание хозяйственной
операции
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Перечислена предоплата по договору
на поставку материалов АО
«Воткинский завод»
60.2
51
28000
Оприходованы материалы
10.5
60.1
40000
Отражена сумма НДС по материалам
19.3
60.1
7200
Зачтена сумма произведенной
предоплаты
60.1
60.2
28000
Предъявлена к зачету сумма НДС в
части внесенной предоплаты
68.2
19.3
4271
Отражена стоимость оказанных
транспортных услуг
10.5
60.1
508
Отражена сумма НДС по оказанным
транспортным услугам
19.3
60.1
92
Произведена оплата стоимости
материалов
60.1
51
19200
Зачтена сумма НДС по оплаченным
материалам
68.2
19.3
3021
Суммы предварительной оплаты, перечисленные поставщикам,
учитываются: Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет 2
51
«Расчеты по авансам выданным» Кредит 51 «Расчетные счета». Суммы
авансов, зачтенные поставщиками в оплату поставленных ценностей,
списываются с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками подрядчиками».
В течение отчетного месяца бухгалтерия ООО «Вятский фанерный
комбинат» получает платежные документы поставщиков, принимает
сопроводительные документы, получает выписки из расчетного и прочих
счетов организации. Это позволяет закончить расчеты, так как каждая из
сторон выполнила свои обязательства.
Оприходование товаров, поступивших на склад без первичных учетных
документов, отражается следующей корреспонденцией счетов:
Д-т 10 «Материалы» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- по договорной стоимости товаров.
Например, в октябре 2017 г. ООО «Вятский фанерный комбинат»
приобрел товары у поставщика ООО «Калужский ЗПМ» ремни к приводному
и транспортирующему оборудованию стоимостью 45,5 руб. за п.м. в
количестве 225 п.м. На момент оприходования товаров первичные
документы от поставщика не поступили. Стоимость товаров оплачена по
договорной цене, которая составила 10237,50 (225×45,5) руб., НДС 18%
1561,65 руб. Данные материалы использованы в том же месяце для ремонта
транспортирующего оборудования. Документы поступили в начале
следующего месяца, причем цена на товары понизилась и составила 45,00
руб. за 1 п.м. (225×45=10125,00, НДС 18% 1544,49). Оприходование данных
материалов производится на основании составленного комиссией акта по
ценам указанным в договоре с поставщиком. После поступления
отгрузочных документов на товары от поставщика в учете отражается сумма
НДС (таблица 9).
52
Таблица 9
Отражение операций по неотфактурованным поставкам в
октябре 2017 г.
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Получены материалы от ООО «Калужский
ЗПМ», поступившие без документов, по
стоимости, предусмотренной в договоре
10
60.1
8675,85
Отражена сумма НДС по
неотфактурованной поставке
19.3
60.1
1561,65
Произведена оплата за поставленные
материалы
60.1
51
10237,50
Отпущены материалы в производство
20.1
10
8675,85
Сторно отражена стоимость
неотфактурованной поставки
10
60.1
8675,85
Получены материалы от ООО «Калужский
ЗПМ», при поступлении документов, по
фактической стоимости
10
60.1
8580,51
Сторно материалов, ранее списанных в
производство
20.1
10
8675,85
Отпущены материалы по фактической
себестоимости в производство
20.1
10
8580,51
Сторно отражена сумма НДС по
неотфактурованной поставке
19.3
60.1
1561,65
Отражена сумма НДС 18% по поступившим
материалам на основании счета-фактуры
19.3
60.1
1544,49
НДС предъявлен к зачету из бюджета
68.2
19.3
1544,49
Возвращена разница от поставщика
51
60
112,5
Поставки, на которые отсутствуют документы не могут использоваться
при расчете налога на прибыль, так как документально не подтверждены.
Акты, которые составляются сотрудниками организации подтверждающими
документами не являются. Налоговый учет поставок может проводиться
только после того, как поступят документы.
На счете 10 «Материалы» отражается текущая информация о
материальных ценностях, оставшихся в пути. Это - его ежемесячное сальдо.
Основные проводки (корреспонденция счетов) по списанию материалов в
производство отражены в таблице 10.
Продажа материалов отражается на счете 91 «Прочие расходы и
доходы»:
Дебет 91 Кредит 10 – материалы на продажу.
53
Схема корреспонденции счетов к счету 10 «Материалы» приведена в
Приложении 7.
Таблица 10
Порядок учета выбытия материалов в октябре 2017 г.
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Отпущены со склада материалы:
-в основное производство для
изготовления продукции
20
10.1
174300
-на содержание оборудования цехов
25
10.6
11400
-на текущий ремонт здания
заводоуправления
26
10.8
6100
Передан со склада в эксплуатацию
хозяйственный инвентарь для нужд:
-основного производства
25
10.9
7800
-заводоуправления
26
10.9
3900
Списаны транспортные расходы,
относящиеся к израсходованным
материалам в основное производство
20
10.1
10095
Таким образом, учет материалов в ООО «Вятский фанерный
комбинат» осуществляется в соответствии с действующим
законодательством.
2.3. Аудит материально-производственных запасов
Важнейшим моментом на этапе планирования внутреннего контроля
материально-производственных запасов является определение уровня
существенности. Аудитор оценивает то, что является существенным, по
своему профессиональному суждению.
Вопрос оценки существенности в аудите, заключается прежде всего в
выборе конкретной базы, включающей один или несколько показателей
бухгалтерской отчетности и способ расчета количественного критерия
существенности - величины предельно допустимой ошибки.
Проверяющий, высказывая мнение о достоверности финансовой
отчетности в целом, одновременно дает оценку конкретным балансовым
54
статьям, показателям, группам операций. Большинство искажений и ошибок
в бухгалтерском учете оказывают влияние и на баланс, и на отчет о
финансовых результатах, и на другие формы отчетности, в силу этого для
оценки существенности аудитору необходима база показателей.
Приведем необходимые исходные данные для расчета ООО «Вятский
фанерный комбинат» в таблице 11.
Таблица 11
Определение единого показателя уровня существенности
Наименование
базового
показателя
Значение
базового
показателя
бухгалтерской
отчетности,
тыс.руб.
Доля, %
Значение,
применяемое
для нахождения
уровня
существенности,
тыс.руб.
Выручка
4029421
2
80588
Себестоимость
продаж
2447925
2
48959
Капитал и
резервы
774059
10
77406
Валюта баланса
6345225
2
126905
Прибыль до
налогообложения
688527
5
34426
Итого
-
-
368284
Далее определяется среднее арифметическое значение исходя из
базовых показателей и заранее установленной для них доли. Для ООО
«Вятский фанерный комбинат» средняя величина составит:
368284/ 5=73657 тыс.руб.
Далее каждая из сумм, участвующих в расчете средней
арифметической величины, сравнивается с полученным средним значением.
Рассчитывается допустимое отклонение:
(73657-80588)/ 73657×100=-9,4%
(73657-48959)/ 73657×100=33,5%
(73657-77406)/ 73657×100=-5,1%
(73657-126905)/ 73657×100=-72,3%
(73657-34426)/ 73657×100=53,3%
55
Наиболее резко отклоняющиеся от среднего значения исключаются из
расчета (не должны превышать 20%), после чего пересчитывается средняя
арифметическая, в данном случае она составляет:
(80588+77406)/ 2=78997 тыс.руб.
Кроме того, допускается возможность округления полученной средней
величины в ту или иную сторону так, чтобы ее значение после округления
отличалось бы от среднего не более чем на 20%, то есть вместо суммы 78997
тыс.руб. можно использовать 80000 тыс.руб. Проверим, является ли такое
округление правомерным:
100×(80000-78997)/ 78997=1,3% (в пределах 20%).
Так как материально-производственные запасы в ООО «Вятский
фанерный комбинат» составляют 357632 тыс.руб., т.е. их доля в валюте
баланса:
357632/ 6345225×100=5,6%
а искажение не должно составлять 80000 тыс.руб., то уровень
существенности может быть установлен следующим образом (общая ошибка
делится пополам между активом и пассивом баланса и умножается на долю
МПЗ):
80000/ 2×0,056=2240 тыс.руб.
Следовательно, искажение не должно превышать 2240 тыс.руб.
Далее в ходе планирования и работы над темой исследования был
проведен план аудита МПЗ за октябрь 2017 г. Рабочая программа проверки
разработана и представлена в Приложении 8.
Аудиторские процедуры:
Инспектирование (проверка записей, документов); пересчет (проверка
точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских
записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов);
наблюдение (отслеживание аудитором процесса или процедуры,
выполняемой другими лицами); инвентаризация (проверка сохранности
материалов).