56
Дт 90 «Продажи»
Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» – на сумму НДС по стоимости про-
данного объекта нематериальных активов – 21 600 руб.;
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кт 90 «Продажи» – на сумму задолженности покупателя за исключитель-
ное право на программу для ЭВМ (договорной стоимости проданного объекта)
– 141 600 руб.;
Дт 90 «Продажи»
Кт 99 «Прибыли и убытки» – на сумму финансового результата от прове-
денной операции купли-продажи – 20 000 руб.
При выбытии нематериального актива при прекращении его использова-
ния по причине морального износа остаточная стоимость не может быть нуле-
вой и поэтому подлежит списанию в дебет счета 91 «Прочие доходы и расхо-
ды».
В ИП Кассони К. С. прекращено использование программы для ЭВМ по
причине ее полного морального износа и выходом нового программного обес-
печения с аналогичными функциями. Исключительное право на использование
программы было приобретено сроком на три года за 108 000 руб. Фактически
программа использовалась в течение 25 месяцев.
При списании устаревшей программы в бухгалтерском учете будут
оформлены следующие проводки:
Дт 05 «Амортизация нематериальных активов»
Кт 04 «Нематериальные активы» – списана амортизация, начисленная по
объекту нематериального актива – 75 000 руб. (10 800 руб. : 36 мес. * 25 мес.);
Дт 91 «Прочие доходы и расходы»
Кт 04 «Нематериальные активы» – списана остаточная стоимость вы-
бывшего объекта нематериальных активов – 33 000 руб.;
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – отражен убыток от списа-
ния нематериального актива – 33 000 руб.
57
Списание нематериальных активов в связи с непригодностью к дальней-
шему использованию в ИП Кассони К. С. произведено на основании акта, ко-
торый составлен специально созданной комиссией и утвержден руководителем
организации. В акте указаны первоначальная стоимость списываемого немате-
риального актива, сумма начисленной амортизации, остаточная стоимость объ-
екта, причины списания нематериального актива и другие необходимые дан-
ные.
Далее акт был подписан руководителем ИП Кассони К. С. и передан в
бухгалтерию организации, где работники бухгалтерии создают необходимые
записи на счетах бухгалтерского учета.
3) Безвозмездная передача нематериальных активов.
В учете безвозмездная передача нематериального актива отражается сле-
дующим образом.
Дт 05 «Амортизация нематериальных активов»
Кт 04 «Нематериальные активы» – списана амортизация, начисленная по
объекту нематериального актива;
Дт 91 «Прочие доходы и расходы»
Кт 04 «Нематериальные активы» – списана остаточная стоимость немате-
риального актива;
Дт 91 «Прочие доходы и расходы»
Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» – начислен НДС при безвозмездной
передаче.
В ИП Кассони К. С. числится на балансе объект нематериальных акти-
вов, первоначальная стоимость которого – 59 000 руб. (в том числе НДС – 9 000
руб.) Организация передает данный объект нематериальных активов по догово-
ру дарения некоммерческой организации. На момент заключения договора ры-
ночная стоимость передаваемого нематериального актива составила 90 000 руб.
Амортизация составила 5 240 руб.
В бухгалтерском учете ИП Кассони К. С. оформлены следующие провод-
ки:
58
Дт 05 «Амортизация нематериальных активов»
Кт 04 «Нематериальные активы» – списана амортизация, начисленная по
передаваемому объекту нематериального актива – 6 240 руб.;
Дт 91.2 «Прочие расходы»
Кт 04 «Нематериальные активы» – отражена остаточная стоимость пере-
данных нематериальных активов (5 900 – 9 000 – 6 240) – 43760 руб.;
Дт 91.2 «Прочие расходы»
Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» – начислен НДС на рыночную
стоимость передаваемого объекта нематериального актива – 16 200 руб.;
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – отражен убыток от пере-
дачи нематериальных активов (43 760 + 16 200) – 59 960 руб.
4) При выбытии нематериальных активов по причине их недостачи, вы-
явленной при инвентаризации, сначала формируется остаточная стоимость не-
достающих активов, затем она списывается в дебет счета 94 «Недостачи и по-
тери от порчи ценностей» и далее (в зависимости от причин недостачи) в дебет
счета 73 «Расчеты по возмещению материального ущерба», 76 «Расчеты по
претензиям», или 91 «Прочие доходы и расходы» (если виновные не определе-
ны либо во взыскании отказано органами суда или арбитража).
5) Непригодность к дальнейшему использованию нематериальных акти-
вов.
ИП Кассони К. С. списывает не использующийся в производственных це-
лях нематериальный актив. Первоначальная стоимость этого актива составляет
21 000 руб., сумма начисленной за время эксплуатации амортизации – 16 100
руб.
В бухгалтерском учете ИП Кассони К. С. сделаны следующие записи:
Дт 05 «Амортизация нематериальных активов»
Кт 04 «Нематериальные активы» – списана сумма амортизации, начис-
ленная за время эксплуатации нематериального актива – 16 100 руб.;
Дт 91.2 «Прочие расходы»
59
Кт 04 «Нематериальные активы» – списана остаточная стоимость немате-
риального актива (21 000 руб. – 16 100 руб.) – 4 900 руб.;
Дт 99 «Прибыли и убытки»
Кт 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – списано сальдо прочих
доходов и расходов (убыток) – 4 900 руб.
Перечень закрытым не является. При выбытии объектов нематериальных
активов в иных случаях операции по их списанию отражаются с учетом их эко-
номического содержания.
2.3. Способы начисления и учет амортизации нематериальных активов
Амортизация в ИП Кассони К. С. исчисляется по нормам, установленным
самой организацией исходя из стоимости нематериальных активов и срока их
полезного использования.
В ИП Кассони К. С. используется линейный способ начисления аморти-
зации.
Способ определения амортизации нематериальных активов в ИП Кассо-
ни К. С. ежегодно проверяется на необходимость его уточнения. Если расчет
ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования не-
материальных активов существенно изменился, способ определения его амор-
тизации должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим кор-
ректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как
изменения в оценочных значениях.
Так как ИП Кассони К. С. применяет линейный способ начисления амор-
тизации, то ежемесячная сумма амортизационных отчислений определяется ис-
ходя из фактической первоначальной стоимости или текущей рыночной стои-
мости (в случае переоценки) нематериальных активов равномерно в течение
срока полезного использования этого нематериального актива.
Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных активов»
ведется ИП Кассони К. С. по отдельным объектам нематериальных активов для
60
обеспечения возможности получения данных об амортизации нематериальных
активов, необходимых для управления организацией и составления бухгалтер-
ской отчетности.
В таблице 14 представлены бухгалтерские проводки, используемые в ИП
Кассони К. С. по учету амортизации нематериальных активов.
Таблица 14
Корреспонденция счетов по учету амортизации нематериальных
активов
№
пп
Содержание операций
Корреспон-
денция
счетов
Первичный
документ
Дебет
Кре-
дит
1.
Начислена амортизация
по нематериальным акти-
вам и отнесена на вложе-
ния во внеоборотные ак-
тивы, расходы будущих
периодов, себестоимость
продукции (работ, услуг)
08, 20,
23,25,
26, 29,
44, 97
05
Аналитические данные по
начислению амортизации
нематериальных активов в
разрезе структурных подраз-
делений организации.
Бухгалтерская справка-расчет.
2.
Списана сумма накоплен-
ной амортизации при вы-
бытии нематериального
актива
05
04
Аналитические данные по
начислению амортизации
нематериальных активов в
разрезе структурных подраз-
делений организации. Бухгал-
терская справка-расчет.
На балансе предприятия числится объект нематериального актива с пер-
воначальной стоимостью 79 200 руб. В соответствии с правоустанавливающи-
ми документами организация будет иметь контроль над нематериальным акти-
вом в течение 3 лет. то есть в течение 36 месяцев. Следовательно, ежемесячная
сумма амортизационных отчислений по данному объекту нематериального ак-
тива, приобретенному организацией, составит 2 200 руб. (79 200 руб. : 36 меся-
цев).
Выводы по главе 2
Во второй главе работы рассмотрен учет поступления, амортизации и вы-
бытия нематериальных активов в ИП Кассони К. С.
Основным видом деятельности ИП Кассони К. С. является розничная
продажа канцелярских товаров.
61
Индивидуальный предприниматель зарегистрирован к г. Ростов-на-Дону.
Индивидуальным предпринимателем открыта сеть магазинов «Zebra»: 4
магазина в г. Ростов-на-Дону и один магазин в г. Таганроге.
Деятельность ИП Кассони К. С. в 2015-2017 гг. была эффективной. Об
этом свидетельствует рост выручки и прибыли.
ИП Кассони К. С. использует в своей работе нематериальные активы:
права на программы для ЭВМ, базы данных, права владельца на товарный знак
и знак обслуживания.
В ходе исследования были рассмотрены основные аспекты ведения бух-
галтерского учета нематериальных активов в ИП Кассони К. С. Отдельно и
подробно были изучены учет поступления, амортизации, выбытия нематери-
альных активов, а также приводились типовые хозяйственные операции по бух-
галтерскому учету с использованием бухгалтерских счетов.
Учет нематериальных активов в ИП Кассони К. С. ведется в соответствии
с требованиями бухгалтерского и налогового законодательства. Для
калькуляции первоначальной стоимости нематериальных активов на
предприятии используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». После
того, как объект приведен в состояние готовности к использованию в
запланированных целях, он зачисляется на основании акта приемки в состав
нематериальных активов, что отражается в бухгалтерском учете записью по
дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения во
внеоборотные активы».
Для амортизации нематериальных активов предприятие в целях
бухгалтерского и налогового учета использует линейный способ.
62
ГЛАВА 3. Аудиторская проверка учета нематериальных
активов в ИП Кассони К. С.
3.1. Проведение аудиторской проверки по существу
Цель аудита нематериальных активов заключается в составлении обосно-
ванного мнения относительно достоверности и полноты информации о немате-
риальных активах, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности про-
веряемой организации.
Для проведения аудиторской проверки учета нематериальных активов
для начала следует провести оценку системы внутреннего контроля в ИП Кас-
сони К. С. Для проведения оценки был составлен перечень вопросов (таблица
15).
Таблица 15
Оценка системы внутреннего контроля в ИП Кассони К. С.
№
Направления и вопросы тестирования
Ответы
Да
Нет
1
Имеются ли в организации объекты нематериальных
активов?
+
2
Существует ли постоянная комиссия по приемке объек-
тов нематериальных активов?
+
3
Заключаются ли договора (купли-продажи, дарения,
мены) при поступлении объектов нематериальных
активов?
+
4
Проводиться ли оценка первоначальной стоимости
объектов нематериальных активов?
+
5
Проверяется ли в организации наличия всей докумен-
тации при поступлении объектов нематериальных ак-
тивов?
+
6
Обнаруживались ли ошибки в документах поставщи-
ков, исправлялись ли они?
+
7
Отражен ли в учетной политике предприятия способ
начисления амортизации по нематериальным активам?
+
8
Проводиться ли проверка правильности ежемесячного
начисления амортизации (пересчет)?
+
9
Часто ли выбывают нематериальные активы в органи-
зации?
+
После проведенного опроса было выявлено, что уровень системы внут-
реннего контроля – высокий.
Поэтому было принято решение, что проверка проводилась сплошным
путем по определенному виду нематериальных активов.
63
Для этого составлен план (Приложение 2) и программа (Приложение 3)
аудиторской проверки.
Синтетический учет нематериальных активов в ИП Кассони К. С. ведется
в журналах-ордерах 10, 13 по кредитам счетов 05 «Амортизация нематериаль-
ных активов» и 04 «Нематериальные активы» соответственно и в ведомости
учета нематериальных активов по дебету и кредиту счета 04 «Нематериальные
активы».
Проверяя правильность отнесения объектов учета к нематериальным ак-
тивам, учитывалось, что права и иные нематериальные активы могли быть при-
обретены организацией только при заключении гражданско-правовых догово-
ров и регулировались патентным законом, законом о товарных знаках, знаках
обслуживания, законом об авторском праве.
При поступлении нематериальных активов со стороны используются сле-
дующие виды гражданско-правовых договоров: лицензионный договор о пере-
даче или уступке прав на использование объекта интеллектуальной собствен-
ности, учредительный договор и лицензионный договор, лицензионный дого-
вор и акт приема-передачи в случаях безвозмездной передачи, авторский дого-
вор об использовании произведения.
Договоры в ИП Кассони К. С. полностью соответствует требованиям ГК
РФ, так как в них отображены следующие пункты: предмет договора, права и
обязанности сторон, стоимость работ, ответственность сторон и реквизиты сто-
рон.
Кроме того, аудитор проверил документальное оформление принятия
объектов нематериальных активов к учету: составление актов приемки-
передачи и карточек учета нематериальных активов (указание срока полезного
использования, даты приема к учету, описание объекта), а также верное отра-
жение этих документов в программном обеспечении.
Нематериальные активы в ИП Кассони К. С. принимаются к бухгалтер-
скому учету в оценке в денежном выражении в соответствии с требованиями ст.
64
11 Закона «О бухгалтерском учете» и п. 23 Положения по ведению бухгалтер-
ского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.
Оценка нематериальных активов определяется исходя из стоимости по
соответствующему договору и порядка включения затрат по доведению их до
состояния, пригодного к использованию в запланированных целях (таблица 16).
При решении вопроса о включении затрат в первоначальную стоимость
нематериальных активов аудитор руководствовался ПБУ 14/2007 «Учет нема-
териальных активов».
Применяя процедуру прослеживания, аудитор проверил тождественность
показателей отчетных форм по нематериальным активам, данных отчетности и
Главной книги, показателей Главной книги и регистров синтетического и ана-
литического учета.
Таблица 16
Оценка нематериальных активов в ИП Кассони К. С.
№
Порядок формирования
первоначальной стоим ости
нематериальных активов
Приобретены
за плату
Получены
по договору
дарения
1.
По фактическим затратам по приобретению и
доведенню до состояния в котором нематери-
альные активы пригодны к использованию
+
2.
По рыночной стоимости и затратам по доведе-
нию их до состояния, в котором нематериаль-
ные активы пригодны к использованию
+
Результаты проверки были включены в соответствующий отдел отчета по
результатам аудиторской проверки.
В ходе проверки синтетического учета поступления нематериальных ак-
тивов в ИП Кассони К. С. установлено, что операции приобретения нематери-
альных активов отражены в учете в соответствии с требованиями нормативных
документов по бухгалтерскому учету.
Таким образом, нами был проверен процесс поступления объекта немате-
риальных активов в ИП Кассони К. С.
В ходе проверки начисления амортизации и отнесения амортизационных
отчислений на себестоимость продукции, аудитор получил доказательства, что
65
нематериальные активы действительно используются в производственной дея-
тельности, приносят доход и не принадлежат к той категории нематериальных
активов, по которым согласно действующему законодательству не производит-
ся погашение стоимости.
Были проверены карточки формы НМА-1 и первичные документы, по-
служившие основанием для принятия к учету объекта нематериальных активов.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам в ИП Кассо-
ни К. С. начисляются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их принятия
к бухгалтерскому учету, и начисляться до полного погашения стоимости либо
выбытия нематериальных активов, то есть списания в связи с уступкой (утра-
той) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной дея-
тельности.
В ходе аудита выяснилось, что начисление амортизации производилось
ежемесячно; начислялась амортизация в тех периодах, когда организацией был
получен убыток.
В процессе аудиторской проверки операций по учету выбытия нематери-
альных активов в ИП Кассони К. С. аудитор изучал документацию, подтвер-
ждающую их выбытие.
Финансовый результат от выбытия нематериальных активов в ИП Кассо-
ни К. С. формируется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» и затем списы-
вается со счета 91 «Прочие доходы и расходы» на счет 99 «Прибыли и убытки».
В ИП Кассони К. С. на каждый выбывший объект нематериальных акти-
вов составлен акт на списание.
Проверка методики отражения операций по выбытию нематериальных
активов проводилась сплошным способом.
При выбытии объекта нематериальных активов также проверялся поря-
док исчисления налога на добавленную стоимость (таблица 17).