35
Таблица 10
Бухгалтерские записи
по реализации объектов основных средств
№
п/п
Содержание операций
Дебет
Кредит
1
Списание начисленной
амортизации по реализуемому
объекту основных средств:
- недвижимому имуществу
КРБ 1 104 1х 410
КРБ 1 101 1х 410
- движимому имуществу
КРБ 1 104 3х 410
КРБ 1 101 3х 410
2
Списание остаточной стоимости
реализуемого объекта основных
средств
КДБ 1 401 10 172
КРБ 1 101 хх 410
3
Начисление суммы расходов,
связанных с реализацией основ-
ного средства
КРБ 1 401 20 ххх
КРБ 1 302 хх 730
4
Отнесение расходов, связанных
с реализацией основного
средства, на уменьшение
доходов
КДБ 1 401 10 172
КРБ 1 401 20 ххх
5
Отражение операций по реализации основных средств в бюджетном учете
казённого учреждения, администратора доходов бюджета, осуществляю-
щего отдельные полномочия по начислению и учёту платежей в бюджет
5.1
Начисление выручки от реализа-
ции основных средств (по цене
реализации с учётом НДС)
КДБ 1 205 71 560
КДБ 1 401 10 172
5.2
Передача расчетов по
поступлениям в бюджет с адми-
нистратором по кассовым по-
ступлениям в бюджет по Изве-
щению (ф. 0504805)
КДБ 1 304 04 410
КДБ 1 303 05 730
5.3
Получение подтвержденного Из-
вещения (ф. 0504805) от
администратора по кассовым
поступлениям
КДБ 1 303 05 830
КДБ 1 205 71 660
6
Отражение операций по реализации основных средств в бюджетном учете
казенного учреждения, за которым закреплены полномочия по админи-
стрированию кассовых поступлений в бюджет
6.1
Начисление выручки от реализа-
ции основных средств (по цене
реализации с учётом НДС)
КДБ 1 205 71 560
КДБ 1 401 10 172
6.2
Начисление сумм НДС
КРБ 1 401 20 290
КРБ 1 303 04 730
6.3
Поступление средств от реали-
зации основных средств на счет
администратора доходов
бюджета
КДБ 1 210 02 410
КДБ 1 205 71 660
Если составные части основного средства пришли в негодность или
их дальнейшее использование как единого комплекса нецелесообразно,
то производится частичная ликвидация (разукомплектация) этого объекта ос-
36
новных средств. При этом первоначальная стоимость основного средства
уменьшается на стоимость указанных составных частей [2, п.27].
В случае, когда стоимость этих составных частей не была выделена
в отгрузочных документах поставщика, она должна быть определена комиссией
учреждения по поступлению и выбытию активов.
Порядок определения стоимости ликвидируемых частей основного
средства и амортизации, начисленной на эти части, следует закрепить в учётной
политике учреждения.
Стоимость ликвидируемых частей может определяться
пропорционально какому-либо выбранному показателю – площади, объему и
др.
Частичная ликвидация (разукомплектация) основных средств
согласовывается с главным распорядителем бюджетных средств (вышестоящим
органом) и органом по управлению государственным (муниципальным)
имуществом.
Следует отметить, что при принятии решения о списании объекта в слу-
чае частичной ликвидации (в том числе при выполнении работ по реконструк-
ции) выбытие объекта основных средств и принятие отражаются в бухгалтер-
ском учёте согласно п. 51 Инструкции № 157н, п. 10 Инструкции № 162н
[14] (таблица 11).
Таблица 11
Бухгалтерские записи
при частичной ликвидации (разукомплектации) основных
средств
№
п/п
Содержание операций
Дебет
Кредит
1
Отражение суммы начисленной амор-
тизации по ликвидируемой (демонти-
руемой) части основного средства:
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 101 хх 410
2
Списание остаточной стоимости лик-
видируемой (демонтируемой) части
основного средства
КДБ 1 401 10 172
КРБ 1 101 хх 410
3
Отражение расходов, связанных с
частичной ликвидацией (разуком-
плектацией) объекта основных
средств
КДБ 1 401 10 172
КРБ 1 401 20 ххх,
КРБ 1 302 хх 730
37
Продолжение таблицы 11
№
п/п
Содержание операций
Дебет
Кредит
4
Принятие к учету основных средств,
полученных при частичной ликвида-
ции (разукомплектации) объекта ос-
новных средств, в том числе при вы-
полнении работ по реконструкции
КРБ 1 101 хх 310
КДБ 1 401 10 172
5
Оприходование материальных запа-
сов, полученных при частичной лик-
видации (разукомплектации) объекта
основных средств
КРБ 1 105 33 340,
КРБ 1 105 34 340,
КРБ 1 105 35 340,
КРБ 1 105 36 340
КДБ 1 401 10 172
Материальные запасы, оставшиеся в распоряжении учреждения
в результате частичной ликвидации (разукомплектации) основных средств,
принимаются к учёту по текущей оценочной стоимости.
Частичная ликвидация (разукомплектация) основных средств оформля-
ется соответствующим актом на основании решения комиссии учреждения по
поступлению и выбытию нефинансовых активов. Форма такого акта приказом
Минфина России от 15.12.2010 № 173н не установлена, поэтому оформить его
можно в произвольной форме. Форму акта на частичную ликвидацию (разу-
комплектацию) основных средств учреждению необходимо утвердить в учёт-
ной политике.
Разборка и демонтаж ликвидируемых частей основных средств до
утверждения вышеуказанного акта не допускаются.
Соответствующая отметка о частичной ликвидации (разукомплектации)
основного средства проставляется в Инвентарной карточке учёта основных
средств (ф. 0504031).
Объекты основных средств могут быть списаны с баланса учреждения
в том случае, если они пришли в негодность и не могут в дальнейшем исполь-
зоваться в деятельности учреждения. При этом начисление амортизации
в размере 100 % не является основанием для списания основных средств
с учёта [2, п.87].
Федеральным казённым учреждениям, федеральным органам
государственной власти и их территориальным органам при списании
38
основных средств необходимо руководствоваться Положением
об особенностях списания федерального имущества, утвержденным
постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 № 834.
В соответствии с Положением решение о списании федерального
имущества принимается:
1) в отношении федерального движимого имущества:
- федеральными государственными органами – самостоятельно;
- территориальными органами федеральных государственных органов,
учреждениями, подведомственными государственным академиям наук –
самостоятельно, за исключением списания движимого имущества, балансовая
стоимость которого превышает установленный размер;
- федеральными казенными учреждениями – по согласованию
с федеральными государственными органами, в ведении которых они
находятся;
2) в отношении федерального недвижимого имущества:
- федеральными государственными органами – самостоятельно;
- территориальными органами федеральных государственных органов,
учреждениями, подведомственными государственным академиям наук –
по согласованию с соответствующими федеральными государственными
органами;
- федеральными казёнными учреждениями – по согласованию
с федеральными государственными органами, в ведении которых
они находятся.
Порядок представления федеральными государственными унитарными
предприятиями, федеральными казёнными предприятиями и федеральными
государственными учреждениями документов для согласования решения
о списании федерального имущества, закрепленного за ними на праве
хозяйственного ведения или оперативного управления, утвержден приказом
Минэкономразвития России № 96, Минфина России № 30н от 10.03.2011.
Имущество, которое выбыло из эксплуатации в результате принятия
39
в отношении его решения о списании, до момента его ликвидации
или уничтожения не подлежит учёту в составе основных средств.
Вместе с тем в целях обеспечения сохранности указанное имущество,
находящееся у учреждения и закрепленное за соответствующим работником,
следует учитывать за балансом.
Для указанных целей учреждение вправе вводить дополнительные
забалансовые счета [2, п.332] [11]. Имущество, в отношении которого принято
решение о списании (прекращении эксплуатации), в том числе в связи
с физическим или моральным износом и невозможностью
(нецелесообразностью) его дальнейшего использования, до момента
его демонтажа (утилизации, уничтожения) учитывается на забалансовом
счет 02 «Материальные ценности, принятые (принимаемые)
на хранение» [2, п.335].
Пришедшие в негодность основные средства списываются на основании
следующих первичных документов [8, п.9]:
- акта о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных
средств) (ф. 0306003);
- акта о списании групп объектов основных средств
(кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033);
- акта о списании автотранспортных средств (ф. 0306004);
- акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143);
- акта о списании исключенной из библиотеки литературы (ф. 0504144)
с приложением списков исключенной литературы.
Соответствующая отметка о списании пришедшего в негодность
основного средства проставляется в Инвентарной карточке учета основных
средств (ф. 0504031).
Разборка и демонтаж пришедших в негодность основных средств
до утверждения вышеуказанных первичных документов на их списание
не допускаются.
Бюджетный учёт операций по списанию пришедших в негодность
40
основных средств регламентирован п. 10 Инструкции № 162н (таблица 12).
Таблица 12
Бухгалтерские записи
при списании объектов основных средств, пришедших в негод-
ность
№
п/п
Содержание операций
Дебет
Кредит
1
Отражение суммы начислен-
ной амортизации по пришед-
шему в негодность основному
средству
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 101 хх 410
2
Списание остаточной стоимо-
сти объекта основных средств,
пришедших в негодность
КДБ 1 401 10 172
КРБ 1 101 хх 410
3
Отражение расходов,
связанных с ликвидацией
объекта основных средств
КДБ 1 401 10 172
КРБ 1 401 20 ххх,
КРБ 1 302 хх 730
4
Оприходование материальных
запасов, полученных при лик-
видации основных средств
КРБ 1 105 33 340,
КРБ 1 105 34 340,
КРБ 1 105 35 340,
КРБ 1 105 36 340
КДБ 1 401 10 172
Безвозмездная передача объектов основных средств может
производиться учреждениями в рамках внутриведомственной, межведомствен-
ной, межбюджетной передачи, в рамках передачи государственным и муници-
пальным организациям, а также другим организациям. Безвозмездная передача
осуществляется только с разрешения главного распорядителя бюджетных
средств (вышестоящего органа), а также (в отдельных случаях) с разрешения
органа по управлению государственным (муниципальным) имуществом.
Имущество, которое выбыло из эксплуатации в результате принятия
в отношении его решения о безвозмездной передаче, до момента его передачи
собственнику не подлежит учёту в составе основных средств. Вместе с тем
в целях обеспечения сохранности указанное имущество, находящееся
у учреждения и закрепленное за соответствующим работником, следует
учитывать за балансом. Для указанных целей учреждение вправе вводить
дополнительные забалансовые счета [2, п.332] [11].
Безвозмездная передача объектов основных средств осуществляется
по балансовой стоимости с одновременной передачей суммы начисленной
41
на объект основных средств амортизации [8, п.19].
Безвозмездная передача основных средств оформляется следующими
первичными документами [8, п.9]:
- актом о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий,
сооружений) (ф. 0306001), кроме объектов основных средств стоимостью
до 3000 руб. и библиотечного фонда;
- актом о приеме-передаче здания (сооружения) (ф. 0306030)
с приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию
объектов недвижимости в установленных законодательством случаях;
- актом о приеме-передаче групп объектов основных средств
(кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).
Соответствующая отметка о безвозмездной передаче основного средства
проставляется в Инвентарной карточке учёта основных средств (ф. 0504031).
Передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам
государственной власти и управления и органам местного самоуправления,
а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным
и муниципальным унитарным предприятиям не облагается НДС
[12, п.п.5 п.2 ст.146]. При передаче основных средств иным организациям
и физическим лицам НДС начисляется в общем порядке.
Бюджетный учёт операций по безвозмездной передаче объектов основ-
ных средств регламентирован п. 10 Инструкции № 162н (таблица 14).
Таблица 14
Бухгалтерские записи при безвозмездной передаче
объектов основных средств
№
п/п
Содержание операций
Дебет
Кредит
1
При внутриведомственной передаче основных средств
1.1
Отражение первоначальной стои-
мости передаваемого основного
средства
КРБ 1 304 04 310
КРБ 1 101 хх 410
1.2
Списание начисленной амортиза-
ции
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 304 04 310
2
При межведомственной передаче основных средств
42
Продолжение таблицы 14
№
п/п
Содержание операций
Дебет
Кредит
2.1
Отражение первоначальной
стоимости передаваемого основ-
ного средства
КРБ 1 401 20 241
КРБ 1 101 хх 410
2.2
Списание начисленной
амортизации
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 401 20 241
3
При межбюджетной передаче основных средств
3.1
Отражение первоначальной стои-
мости передаваемого основного
средства
КРБ 1 401 20 251
КРБ 1 101 хх 410
3.2
Списание начисленной амортиза-
ции
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 401 20 251
4
При передаче основных средств государственным и муниципальным
организациям
4.1
Отражение первоначальной стои-
мости передаваемого основного
средства
КРБ 1 401 20 241
КРБ 1 101 хх 410
4.2
Списание начисленной амортиза-
ции
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 401 20 241
5
При передаче основных средств организациям, за исключением государ-
ственных и муниципальных
5.1
Отражение первоначальной стои-
мости передаваемого основного
средства
КРБ 1 401 20 242
КРБ 1 101 хх 410
5.2
Списание начисленной амортиза-
ции
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 401 20 242
6
При передаче основных средств международным организациям
6.1
Отражение первоначальной стои-
мости передаваемого основного
средства
КРБ 1 401 20 253
КРБ 1 101 хх 410
6.2
Списание начисленной амортиза-
ции
КРБ 1 104 хх 410
КРБ 1 101 хх 410
1.3 Специфика аудита основных средств в бюджетных учреждениях
Аудит – это независимая проверка состояния бухгалтерского учёта
и финансовой (бухгалтерской) отчётности, проводимая на основании требова-
ний Федерального закона РФ «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря
2008 г. № 307-ФЗ.
Цель аудита бюджетных учреждений – оценка деятельности учреждения
с точки зрения достоверности его отчётности и выполнения социальных
заданий.
43
Целью проверки учёта основных средств является контроль правильно-
сти, целесообразности, эффективности использования основных средств и по-
рядок их учёта. Подлежат проверке:
- операции по поступлению, перемещению, выбытию, начислению
износа основных средств;
- организация сохранности основных средств на местах их эксплуата-
ции и хранения;
- правильность определения их первоначальной учётной стоимости;
- операции по переоценке основных средств;
- правильность, полнота, своевременность документального оформления
операций по поступлению, перемещению, выбытию основных средств;
- проверка правильности учёта затрат по проводимым текущим
и капитальным вложениям в основные средства (ремонт, реконструкция,
модернизация);
- операции по выбытию (реализации) основных средств;
- анализ полноты и своевременности проводимых инвентаризаций.
Основными источниками информации при проверке учёта основных
средств являются первичные документы (акты ввода в эксплуатацию, акты
приема-передачи, инвентарные карточки, договоры покупки, передачи
основных средств и т. д.). Проводится анализ учётной политики учреждения,
учредительных документов, ведомостей, расчетов по начислению износа,
а также порядок отнесения затрат на амортизацию в состав расходов, в том
числе при налогообложении. Проверке подвергаются журналы-ордера, ведомо-
сти синтетического и аналитического учёта, корректность проводок.
Анализируют правильность квалификации основных средств для того, чтобы
подобрать процедуры проверки.
Основные средства могут быть классифицированы следующим образом:
- собственные и арендованные (переданные в оперативное управление
или на праве безвозмездного пользования);
- находящиеся в эксплуатации, консервации, в запасе, в ремонте и т. д.;
44
- производственные и вспомогательные.
Аудитор должен проверить правильность отнесения основных средств
к тому или иному виду, так как в соответствии с классификацией основные
средства включаются в разные амортизационные группы и имеют разный срок
службы и величину износа. Здесь необходимо уделить особое внимание
правильной классификации средств, так как суммы износа уменьшают
налогооблагаемую базу и удерживаются при расчете налога на имущество,
а следовательно, влияют на правильность исчисления налога.
Необходимо убедиться в соответствии данных учёта фактическому
наличию. Проверить состояние учёта на соответствие действующему
законодательству, установить, нет ли случаев незаконного списания основных
средств, как ведется учёт арендованных основных средств.
Необходимо проверить ведение учёта на забалансовых счетах,
эффективность использования основных средств, есть ли случаи формального
проведения инвентаризации, не проводятся ли капитальные вложения под ви-
дом ремонтных работ.
При выявлении ошибок и нарушений следует определить степень
их влияния на искажение данных бухгалтерского учёта и отчётности, оценить
последствия данных ошибок в налоговом учёте, причины ошибок, а также
виновных лиц и риск появления данных ошибок в будущем.
Контроль операций по поступлению основных средств предполагает
оценку основных средств, по договорам купли-продажи, взаимозачета,
в результате строительства (подрядным и хозяйственным способом), аренды
и т. д. Контроль заключается в проверке оценки поступивших основных
средств: если объект поступает в порядке приобретения, его стоимость будет
состоять из покупной стоимости, транспортных расходов и затрат на монтаж
оборудования. Определение первоначальной стоимости поступивших
безвозмездно средств будет состоять из контроля рыночных цен на аналогичное
средство, на дату его оприходования.