55
амортизация:
4180,14 рубля *6 месяцев =25080,84 рубля.
В бухгалтерском учете была выполнена следующая проводка на сумму
25080,84 рублей по итогам года:
Дебет счета 20 «Основное производство»
Кредит счет 02 «Амортизация основных средств»
Важным аспектом бухгалтерского учета основных средств является
проведение инвентаризации данного имущества предприятия. В ООО
«Мегаполис» инвентаризация основных средств осуществляется один раз в год
перед составлением годовой финансовой отчетности. Инвентаризация
проводится по всем объектам основных средств членами инвентаризационной
комиссии, которая назначается приказом руководителя предприятия. Результаты
инвентаризации оформляются инвентаризационной описью, за подписью всех
членов комиссии, а также материально ответственным лицом.
В результате инвентаризации была выявлена недостача одного мотобура
HitachiDA300 E(бензиновый, 1540 Вт.). Первоначальная стоимость основного
средства составила 83247 рублей, накопленная амортизация по состоянию на
31.12.2018 год составляла 41623,5 рублей. Виновное лицо не было установлено.
По факту недостачи были составлены проводки, представленные в таблице 11.
Таблица 11
Отражение хозяйственной операции по результатам проведенной
инвентаризации основных средств в бухгалтерском учете
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Списана первоначальная стоимость
недостающего основного средства
01.2
01.1
83247
Списана сумма накопленной амортизации
02
01.2
41623,5
Списана остаточная стоимость основного
средства
94
01.2
41623,5
Списана недостача в прочие расходы в связи
с отсутствие виновного лица
91.2
94
41623,5
Для оформления выявленной по результатам инвентаризации недостачи
используется счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В дебет данного
счета списывается остаточная стоимость недостающего основного средства.
56
Затем в случае выявления виновного лица ущерб списывается в дебет
счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», при отсутствии
виновного лица недостача списывается в счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Таким образом, бухгалтерский учет в ООО «Мегаполис» ведется в
соответствии с действующим законодательством РФ, а также при соблюдении
требований и условий к ведению данного учета.
2.3. Методика проведения аудита основных средств организации и оценки
его результатов
Аудит основных средств ООО «Мегаполис» был инициирован
руководителем предприятия. Аудиторской проверке предшествовало
официальное обращение предприятия к аудиторской организации, содержащее
просьбу об оказание аудита. О согласии на проведение аудита предприятию
сообщается письмом о согласии на проведении аудита. Затем был заключен
договор с аудиторской фирмой «Про-Аудит» о проведении аудита основных
средств за период 2018 года.
Аудиторская проверка основных средств проводилась в период с 28
января 2019 года по 13 февраля 2019 года. Аудируемый период – 2018 год.
В первую очередь аудитор ознакомился с деятельностью предприятия и
средой, в которой оно осуществляет свою деятельность. Это необходимо для
понимания тех хозяйственных операций, которые он затем будет проверять. При
этом должны были исследованы основные процессы бухгалтерского учета
основных средств, которые реализуются на предприятии.
Стоит отметить, что основные этапы аудиторской проверки основных
средств включали:
1. Планирование и составление программы аудита основных средств.
2. Проведение аудиторской проверки учета основных средств на основе
разработанной программы.
3. Оформление результатов аудиторской проверки.
57
Для достижения поставленной цели аудита основных средств,
заключающейся в оценки достоверности учета основных средств, были решены
следующие задачи:
— исследование условий хранения и эксплуатации основных средств,
оценка состава и структуры основных средств;
— оценка системы внутреннего контроля бухгалтерского учета основных
средств;
— подтверждение правильности оформления и отражения операций по
учету основных средств;
— установка объемов, выполненных работ по ремонту основных средств
и правильность оформления проводок по данным операциям;
— оценка качества инвентаризации основных средств предприятия.
Необходимо отметить, что в ходе проверки учета основных средств
аудитор использовал такие методы как:
— проверка на соблюдение всех правил учета по каждой отдельной
хозяйственной операции;
— запрос относительно отдельных конкретных операций с основными
средствами;
— инспектирование;
— пересчет данных;
— аналитические процедуры.
В процесс аудиторской проверки основных средств аудитор
руководствуется Международный стандарт аудита (МСА) 230 «Аудиторская
документация», Международный стандарт аудита (МСА) 320 «Существенность
при планировании и проведении аудита», Международный стандарт аудита
(МСА) 500 «Аудиторские доказательства».
Так же следует отметить, что аудитор в ходе проверки проанализировал
следующие аспекты:
— проверка на соответствие критериям для учета актива в качестве
основного средства;
58
— лимит для учета актива в качестве основного средства;
— анализ первичных документов по учету основных средств
(достаточность документов в каждом конкретном случае, правильность
оформления документов, сопоставимость информации в представленных
документах);
— проверка формирования первоначальной стоимости основного
средства;
— проверка правильности начисления амортизации;
— проверка операций по выбытию основных средств (основание для
списания, начислен ли НДС при реализации (безвозмездной передаче) основного
средства, каким образом учтен убыток от списания основных средств для целей
налогообложения);
— бухгалтерские проводки по учету основных средств.
Для проверки учета основных средств аудитор формирует следующие
отчеты в 1С «Бухгалтерия 8.3»:
1. Стандартные отчеты:
—оборотно-сальдовая ведомость по счету (по счетам 01, 02, 07, 08, 001,
011);
—анализ счета (по счетам 01, 02, 07, 08);
—карточка счета (по счетам 01, 02, 07, 08);
— анализ субконто (субконто «Основные средства»).
2. Специализированные отчеты по учету основных средств в 1С
«Бухгалтерия 8.3»:
—ведомость начисленной амортизации;
—инвентарная книга.
Кроме того, в качестве источников информации выступали:
— документы, которые регламентируют методику ведения учета
основных средств (наличие и правильность составления приказа об учетной
политике, непосредственно учетная политика предприятия, график
документооборота, распорядительные документы, которые определяют порядок
59
проведения инвентаризаций);
— первичные документы по учету основных средств, регистры
аналитического и синтетического учета, а также отражение основных средств в
формах бухгалтерской отчетности.
В рамках планирования аудиторской проверки определяется в первую
очередь необходимость установления существенности – максимально
допустимого размера ошибочной суммы, которая может быть показана в
финансовой отчетности предприятия и рассматриваться как несущественная, т.е.
не вводящая пользователей в заблуждение.
Необходимо отметить, что работа аудитора предполагает учет
аудиторского риска. Аудиторский риск - то риск, что аудитор выразит
ненадлежащее мнение в том случае, когда финансовая отчетность содержит
существенные искажения. При этом аудиторский риск представляет собой
производную от рисков существенного искажения и риска необнаружения.
Как следствие формула расчета аудиторского риска следующая:
АР = РСИ ∗ РН (5)
где АР - аудиторский риск;
РСИ – риск существенного искажения;
РН – риск необнаружения
При этом риск необнаружения представляет собой риск, заключающийся
в том, что в результате выполнения аудитором процедур с целью снижения
аудиторского риска до приемлемо низкого уровня, не будет обнаружено
существующее искажение, которое может быть существенным в отдельности
или в совокупности с другими искажениями.
Риск существенного искажения представляет собой риск,
заключающийся в том, что существенное искажение было допущено в
финансовой отчетности до начала проведения аудита. При этом данный риск
включает два компонента: неотьемлемый риск и риск средств контроля:
РСИ = НР*РСК (6)
где
60
НР – неотъемлемый риск;
РСК – риск средств контроля.
Для расчета аудиторского риска в первую очередь был рассчитан уровень
существенности на основании бухгалтерской отчетности ООО «Мегаполис» за
2018 год (таблица 12).
Таблица 12
Определение уровня существенности при проведении аудиторской
проверки для ООО «Мегаполис»
Наименование
базового показателя
Значение базового
показателя
бухгалтерской
отчетности, тыс.
руб.
Доля,
%
Значение для
нахождения
уровня
существенности,
тыс. руб.
Балансовая прибыль
31765
5
1588,25
Выручка
102219
2
2044,38
Валюта баланса
155474
2
3109,48
Затраты предприятия
58367
2
1167,34
Собственный капитал
90103
10
9010,3
Далее для того, чтобы рассчитать уровень существенности необходимо из
расчета исключить наибольшее и наименьшее значение показателей, т.е. 9010,3
и 1167,34. Затем по оставшимся показателям определяем среднюю
арифметическую:
(1588,25+2044,38+3109,48)/3=2247,37 тыс. рублей.
Полученное значение округляем для удобства до 2250 тыс. руб. и
используем в качестве значения существенности.
Различие между значениями уровня существенности до и после
округления составляет:
(2250-2247,37)/2247,37*100% =0,117%
Различие находится в пределах 20%, что позволяет использовать единый
показатель уровня существенности аудитору.
Далее рассчитаем уровень существенности для основных средств ООО
«Мегаполис». Для этого сначала определим удельный вес статьи «Основные
средства в структуре баланса:
107285/155474*100% =69%.
61
Таким образом, уровень существенности применительно к основным
средствам составит:
2250*69% = 1552,5 тыс. рублей.
В результате единый уровень существенности ошибки в ООО
«Мегаполис» составляет 2250 тыс. рублей, а уровень существенности ошибки по
основным средствам 1552,5 тыс. рублей.
В таблице 13 представлена взаимосвязь риска системы учета и
качественного показателя существенности. Риск системы учета означает
вероятность появления ошибок в счетах. Трудно заранее предсказать, в каких
счетах наиболее вероятны ошибки, и какого они характера. В связи с этим не
могут быть заранее известны временные затраты на проверку тех или иных
остатков по счетам.
Как следствие была определена зависимость качественного показателя
существенности от риска средств контроля, путем проведения оценки
надежности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля ООО
«Мегаполис» с помощью экспресс-теста (таблица 1, приложение 4).
Таблица 13
Взаимосвязь риска средств контроля и качественного показателя
существенности
Риск средств
внутреннего
контроля, %
Градации
Качественный показатель
существенности, %
Градации
10
Низкий
9
Высокий
20
Низкий
9
Высокий
30
Низкий
8
Высокий
40
Средний
7
Средний
50
Средний
6
Средний
60
Средний
5
Средний
70
Высокий
4
Низкий
80
Высокий
3
Низкий
90
Высокий
2
Низкий
На основе тестирования системы внутреннего контроля основных средств
в ООО «Мегаполис» определяется эффективность и надежность данной
системы. При этом методика для оценки системы внутреннего контроля
предполагает соотнесение высоких оценок по тесту к общему количеству
62
заданных вопросов:
18/28*100%=64,28%.
В случае если высоких оценок меньше 40% - надежность системы
внутреннего контроля основных средств низкая. Если высоких оценок по тесту
от 40% до 60% - надежность системы внутреннего контроля средняя. Высоких
оценок по тесту больше 60% означает, что система внутреннего контроля
основных средств высокая.
Риск средств контроля был определен с помощью тестирования системы
внутреннего контроля предприятия и определен на уровне 64%.
Неотъемлемый риск аудитором был оценен на уровне 80% на основании
исследования деятельности предприятия и его среды.
Как следствие риск существенного искажения составляет:
РСИ =0,8* 0,643=0,514
Риск необнаружения имеет обратную зависимость от
вышеперечисленных рисков, поэтому он определен как низкий -10%.
Рассчитаем аудиторский риск по формуле:
АР =(0,514*0,1)*100%=5,14%
Таким образом, аудиторский риск составит 5,14%, с учетом того, что
приемлемый аудиторский риск составляет в практике аудита от 1% до 5%.
Далее аудитор оформил совокупность своих аудиторских мероприятий
документально в виде плана аудита. На основании данного плана аудитор
разработал программу аудита, содержащую перечень аудиторских процедур,
которые необходимо провести в отношении проверяемого участка
бухгалтерского учета.
В таблице 14представлен общий план аудиторской проверки основных
средств ООО «Мегаполис». На основании представленного плана была
разработана подробная программу аудита основных средств, представленную в
приложении 5.
63
Таблица 14
Общий план аудита основных средств
Проверяемая организация
ООО «Мегаполис»
Проверяемый период
2018 год
Планируемые трудозатраты
104
Состав аудиторской группы
Ревзин А.Б.
Планируемый аудиторский риск
Средний
Планируемый уровень существенности
1552,5 тыс. руб.
№
Планируемые виды
работ
Период
проведению
Исполнитель
Рабочая
документация
1.
Проверка организации
учета основных средств
28.01.2019
Ревзин А.Б.
Аналитическая
документация
2.
Проверка показателей
бухгалтерской отчетности в
части основных средств
29.01.2019
Ревзин А.Б.
Аналитическая
документация
3.
Проверка первичных
документов основных
средств
30.01.2019
Ревзин А.Б.
Аналитическая
документация
4.
Проверка отнесения
активов к основным
средствам и ее
первоначальной стоимости
04.02.2019
Ревзин А.Б.
Аналитическая
документация
5.
Проверка начисляемой
амортизации основных
средств
06.02.2019
Ревзин А.Б.
Аналитическая
документация
6.
Проверка учета ремонтных
работ по основных средств
08.02.2019
Ревзин А.Б.
Аналитическая
документация
7
Проверка учета по
выбытию основных средств
11.02.2019
Ревзин А.Б.
Аналитическая
документация
8.
Подготовка заключения
13.02.2019
Ревзин А.Б.
Аудиторское
заключение
Используя данную программу в качестве инструкции к действиям, были
выполнены необходимые процедуры, а результаты процедур оформлены
письменно в виде рабочих бумаг, приведенных в ниже представленных таблицах
15, 16, 17, 18.
Проверка первичных документов по поступлению основных средств
показала, что заполнение и оформление данных документов находится на
удовлетворительном уровне, так как были выявлены единичные факты
отсутствия полноты оформления необходимых реквизитов и подписей в счете-
фактуре и акте о приемке основного средства.
64
Таблица 15
Рабочий документ аудитора №1 «Проверка первичных документов
по основным средствам»
Аудируемое лицо
ООО «Мегаполис»
Дата проверки
30.01.2019-01.02.2019
Исполнитель
Ревзин А.Б.
Проверяемый период
2018 год
Объект
проверки
Наименование
проверяемого
документа
Заключение аудитора о характере
выявленных нарушений или об их
отсутствии
Поступление
основных
средств
Акт ОС-1
В основной массе актов ОС-1 корректно
отражена сумма поступившего основного
средства, срок службы, наименование и данные
контрагентов, номер и дата документа. Однако в
акте ОС-1 №11отсутствует дата составления
документа
Поступление
основных
средств
Инвентарная
карточка
В инвентарных карточках корректно отражена
сумма поступившего основного средства, срок
службы, наименование и данные контрагентов,
номер и дата документа. Движение основных
средств. Нарушений не выявлено.
Поступление
основных
средств
Счет-фактура
В счет-фактурах корректно отражена сумма
поступившего основного средства,
наименование и данные контрагентов, номер и
дата документа. Однако в счет-фактуре № 45 от
04.12.2018 г. отсутствует подпись генерального
директора
Еще одним примером рабочего документа является рабочий документ
аудитора, в котором определяется правильность определения первоначальной
стоимости основного средства и формируемые бухгалтерские проводки
(таблица 16).
Таблица 16
Рабочий документ №2 «Проверка определения первоначальной
стоимости основных средств ООО «Мегаполис» в 2018 году»
Содержание
хозяйственной
операции
Корреспонденция счетов
Откл
онен
ия
Сумма руб.
Откло
нения
по данным
организации
по данным
аудитора
Данные
учета
Данные
аудитора
ДТ
КТ
ДТ
КТ
Приобретены ОС
08
60
08
60
-
255000
255000
-
Начислен НДС по
приобретенному
ОС
19.1
60
19.1
60
-
45900
45900
-
Расходы по
доставке ОС
08
60
08
60
-
7380
7380
-
Начислен НДС по
доставке ОС
19.1
60
19.1
60
-
1620
1620
-