24
Списана остаточная стоимость
переданного автомобиля(950 000 –
635 000)
91, субсчет
«Прочие
01/В
315 000
расходы»
Начислен НДС при безвозмездной
передаче с
91, субсчет
«НДС»
68, субсчет
68 644
рыночной стоимости автомобиля
«НДС»
Когда актив больше не может быть использован из-за морального или
физического износа, он подлежит списанию.
В этом случае остаточная стоимость актива со счета 01 или субсчета
01/Б будет отнесена на прочие расходы организации: дебет счета 91, субсчет
"Прочие расходы" - Кредит счета 01/Б
6
.
Аналогично списанию в результате морального или физического износа
выбытие актива в результате аварии, стихийного бедствия или иного
чрезвычайного происшествия отражается в составе прочих расходов.
В связи с этим, что в случае возникновения таких обстоятельств
требуется провести инвентаризацию, утраченный объект целесообразно
отметить на счете 94 "недостача и утрата от повреждения ценностей" (п. 27
Приказа Минфина России от 29.07.1998 № 34н, Приказ Минфина России от
31.10.2000 № 94н): дебет счета-94-Кредит счета 01/
И только потом, при отсутствии виновных лиц, отнести к прочим
расходам: дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" - Кредит счета 94.
Аналогично при предварительном учете объекта актива на счете 94 его
списание отражается в результате недостачи, выявленной по результатам
инвентаризации.
Передача основных средств в качестве взносов в уставный капитал
рассматривается как финансовая инвестиция. Соответственно, перечисление
отражается с использованием счета 58 "Финансовые вложения" (Приказ
Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Учитывая, что оценка внесенного
неденежного вклада в уставный капитал производится независимым
оценщиком, а участники не могут претендовать на то, что стоимость актива
выше указанной оценщиком, вероятно возникновение разницы между
остаточной стоимостью внесения объекта ОС и ценой, по которой имущество
6
Астахов, В.П. Бухгалтерский учет от А до Я: Учебное пособие / В.П. Астахов. – Р-н/Д: Феникс, 2013. – 479 c.
25
оценивается независимым оценщиком (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ). Эта разница
учитывается на счете 91.
Кроме того, организация-налогоплательщик НДС при передаче
основных средств в качестве вклада в уставный капитал должна будет
восстановить НДС, ранее принятый к вычету по данному объекту ОС. НДС
восстанавливается пропорционально остаточной стоимости актива,
переданного в качестве вклада (п. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Сумма
восстановленного НДС передающей стороной указывается в документах,
формализующих передачу объекта актива, и принимается к вычету у
принимающей стороны. Для передающей стороны восстановленный НДС
учитывается в составе финансовых вложений
7
.
Например: организация вносит в качестве вклада в уставный капитал
ООО объект основных средств с начальной стоимостью 560 000 рублей.
Амортизация на момент выбытия объекта-139 000 рублей. Стоимость (без
НДС), которая для переданного объекта была определена независимым
оценщиком, составила 480 000 рублей. Эта стоимость была утверждена
решением участников ООО.
Сумма ранее принятого вычета НДС по активу составила 100 800
рублей. Поэтому НДС в размере 75 780 рублей подлежит восстановлению(100
800 * (560 000 – 139 000) / 560 000).
Здесь же формируются учетные записи для передачи актива в качестве
вклада в уставный капитал.
Таблица 5.
Бухгалтерские записи
Операция
Дебет
счета
Кредит
счета
Сумма,
Списана первоначальная
стоимость вы бывающего объекта
ОС
01/В
01
560000
Списана амортизация ОС на
момент выбытия
02
01/В
139000
У передающей стороны отражены
финансовые вложения в виде
стоимости объекта ОС,
определенной независимым
58
«Финансовые
вложения»,
субсчет «Паи
76 «Расчеты
с разными
дебиторами
и
480 000
7
Новодворский, В.Д. Бухгалтерская отчетность организации: учеб. пособие / В. Д. Новодворский, Л.В.
Пономарева. – М.: Бухгалтерский учет, 2014.– 286 с.
26
оценщиком и утвержденной
участниками ООО
и акции»
кредиторам
и»
Списана остаточная стоимость
объекта
76
01/В
421 000
Если бы разница в оценке была отрицательной, возник бы прочий расход:
Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» – Кредит счета 76.
В том случае, когда объект ОС передается в обмен на иное имущество,
необходимо отразить продажу объекта ОС, а также приобретение иного
имущества. Возникшую в результате операций дебиторскую и кредиторскую
задолженность необходимо будет зачесть.
Приведем пример. Организация на ОСНО передает объект ОС по
договору мены в обмен на товары. Первоначальная стоимость ОС – 325 000
рублей. Амортизация на момент выбытия – 86 000 рублей. Приобретаемые
товары оценены в 360 000 рублей, в т.ч. НДС 54 915 рублей. Обмен признан
равноценным.
Таблица 6.
Бухгалтерские записи у организации, передающей объект ОС в
обмен на товары
Операция
Дебет счета
Кредит счета
Сумма,
Списана первоначальная
стоимость выбывающего
объекта ОС
01/В
01
325 000
Списана амортизация ОС
на момент выбытия
02
01/В
86 000
Отражена выручка от
передачи объекта ОС по
договору мены
62
91, субсчет
«Прочие доходы»
360 000
Начислен НДС при
передаче
91, субсчет
«НДС»
68, субсчет
«НДС»
54 915
Списана остаточная
стоимость объекта ОС,
переданного по договору
мены (325 000 –86 000)
91, субсчет
«Прочие
расходы»
01/В
239 000
Оприходованы товары по
договору мены (без НДС)
(360 000 – 54 915)
41 «Товары»
60
305 085
Принят к учету НДС по
полученным товарам
19
60
54 915
Отражен зачет
задолженности по
договору Мены
60
62
360 000
27
Отсутствуют обязательные унифицированные формы первичных
бухгалтерских документов по выбытию объектов ОС (информация Минфина
России № 136-ФЗ). ПЗ-10/2012). Поэтому организация может разрабатывать
такие документы самостоятельно, соблюдая требования о наличии в них
обязательных реквизитов.
При разработке форм документов для учета выбытия основных средств
организация может использовать, в частности, следующие унифицированные
формы, утвержденные Постановлением Госкомстата от 21.01.2003 № 7
8
:
- акт приема-передачи основных средств (кроме зданий, сооружений)
(форма № 1); ОС-1);
- акт приема-передачи здания (сооружения) (форма № 1); ОС-1А);
- акт приема-передачи групп основных средств (кроме зданий,
сооружений) (форма № 1); ОС-1Б);
- акт о списании основных средств (кроме автотранспортных средств)
(форма № 1); OS-4);
- акт о списании автотранспортных средств (форма № 1); ОС-4А);
- акт о списании групп основных средств (кроме транспортных средств)
(форма № 1); ОС-4Б).
Инструкции по использованию и заполнению этих форм можно найти в
Постановлении Госкомстата № 7 от 21.01.2003 г.
Так, например, указано, что форм нет. ОС-1, нет. ОС-1А, нет. ОС-1б
может использоваться для регистрации и учета операций выбытия основных
средств при передаче (продаже, обмене и др.).) в другую организацию.
Выбранные организацией формы первичных учетных документов,
которые будут сопровождать Выбытие основных средств из организации,
должны быть утверждены в ее учетной политике для целей бухгалтерского
учета.
Следует помнить, что информация о выбытии основных средств также
должна быть отражена в первичном бухгалтерском документе, которым
8
Введение в профессию бухгалтера: Учебное пособие/Андреев В. Д., Лисихина И. В. - М.: Магистр, НИЦ
ИНФРА-М, 2016. - 193 c.
28
является текущий счет наличия данного актива. Например, в инвентарной
карточке объекта основных средств, которая обычно ведется в форме№. ОС-6
(Постановление Госкомстата от 21.01.2003 № 7). .
1.3. Учет амортизации основных средств
Стоимость основных средств на балансе часто отличается от рыночной
стоимости из-за колебаний цен на рынке. Чтобы установить реальную
стоимость основных средств и зафиксировать ее в бухгалтерском учете,
организации проводят переоценку.
Переоценка основных средств - это приведение (переоценка или уценка)
их бухгалтерской балансовой стоимости к стоимости, соответствующей
рыночной на текущую отчетную дату. Это понятие используется как в МСФО,
так и в РСБУ и имеет много общих черт.
Переоценка по МСФО для целей составления отчета о финансовом
положении является обязательной (ПП. 29-31 МСФО 16, введенного в действие
в России приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н [33]), а обязанность
общества по ее осуществлению определяется учетной политикой
отчитывающегося субъекта (п. 15 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина
России от 30.03.2001 № 26н). Целью переоценки для российской финансовой
отчетности (как обязательной, так и составленной только для внутреннего
пользования) может быть:
- определение реальной текущей стоимости основных средств, в том
числе для целей их реализации;
- определение залоговой стоимости имущества для получения кредита;
- планируемое увеличение уставного капитала за счет средств от
переоценки;
- формирование себестоимости продукции и цены ее реализации для
целей финансового анализа с учетом этих данных;
- повышение инвестиционной привлекательности компании.
О том, что переоценка будет проводиться регулярно, компания
указывает в учетной политике. Для начала процедуры издается приказ о
проведении плановой переоценки активов и составляется список работников,
29
на которых возложена ревизия стоимости (п. 45 Методических указаний,
введенных в действие Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н). Результаты
мероприятия отражены в инвентарной карточке ОС-6, а также в акте по форме,
созданной и утвержденной обществом.
Рекомендации вытекают из деловой практики. В соответствии с ним
обычная процедура пересмотра стоимости основных средств осуществляется в
конце календарного года – 31 декабря. Внеочередная переоценка должна
проводиться только в том случае, если имеются существенные различия между
стоимостью основных средств на балансе и рыночной стоимостью.
Общество вправе устанавливать в учетной политике критерии,
определяющие существенность колебаний стоимости основных средств
(например, 3% - незначительные отклонения, а 16 % – существенные).
После проведения переоценки и оформления всех необходимых
документов производятся проводки в бухгалтерии. Колебания стоимости
основных фондов могут происходить в сторону увеличения (произошла
переоценка) или в сторону уменьшения (произошла уценка). Полученные
результаты учитываются на 83-м счете "дополнительный капитал" или 91-м
счете "прочие доходы и расходы".
Следующим шагом является расчет амортизации. Для определения
величины износа используется следующая формула (2) :
Сиос
А
,
(2)
С1
где Сиос – износ основных средств;
А – амортизация;
С1 – начальная стоимость основных средств.
Далее проводим расчет величины амортизации после пересмотра (3):
Ап Сиос С2 ,
(3)
где Ап – амортизация после переоценки;
С2 – стоимость основных средств после переоценки.
30
Когда осуществлена первичная переоценка основных средств, проводки
выглядят так:
Дт 01 Кт 83 – зафиксировали размер дооценки (если стоимость основных
средств увеличилась).
Дт 83 Кт 02 – фиксируем изменение амортизации.
Или:
Дт 91.2 Кт 01 – записываем уценку (если стоимость основных средств
уменьшилась).
Дт 02 Кт 91.1 – фиксируем изменение амортизации.
Если будет произведена вторичная переоценка основных средств, то
операции будут иметь особые характеристики.
Все детали, связанные с переоценкой основных средств, должны быть
утверждены в учетной политике. Процедура должна сопровождаться
подготовкой подтверждающих документов, а в бухгалтерском учете-
отражением ее результатов на счетах бухгалтерского учета.
Для обеспечения работоспособности основных средств на протяжении
всего срока их полезного использования необходимо поддерживать
эксплуатационные свойства объектов путем их восстановления. В соответствии
с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" восстановление основных средств
осуществляется путем ремонта, модернизации и реконструкции
9
.
Ремонт основных средств-это процесс, связанный как с собственным,
так и с арендованным имуществом. Она осуществляется с целью поддержания
или восстановления работоспособности основных средств. Процедура ремонта
заключается в устранении возникших неисправностей, замене изношенных
частей или отдельных узлов объекта. В зависимости от частоты и объема
выполняемых работ ремонтные работы могут быть:
‒ текущий;
‒ обычный;
‒ капитал.
9
Астахов, В.П. Бухгалтерский учет от А до Я: Учебное пособие / В.П. Астахов. – Р-н/Д: Феникс, 2013. – 479 c.
31
Однако ни в коем случае процесс ремонта не должен приводить к
изменению основных технических характеристик или назначения
ремонтируемого объекта, поскольку такое изменение уже будет расцениваться
как модернизация (реконструкция), которая должна учитываться по
совершенно иным правилам (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Проведение ремонтных работ в отличие от модернизации
(реконструкции) не влияет ни на первоначальную, ни на остаточную стоимость
объекта. Все затраты на ремонт, независимо от их стоимости, учитываются в
период его завершения. Однако такие расходы требуют экономического
обоснования и документального подтверждения (письма Минфина РФ от
24.03.2010 г. № 134-ФЗ). 03-03-06/4/29, от 25.02.2009 no. 03-03-06/1/87).
Ремонт может быть осуществлен:
- привлеченные контрагентом;
‒ собственная сила;
-в смешанном смысле.
- дефектный акт, отражающий состояние объекта, который может быть
составлен в 1 экземпляре, если ремонт осуществляется самостоятельно или
смешанным способом, и выдается в 2 экземплярах, если ремонт производится
сторонним контрагентом;
- сметы на ремонтные работы, выполненные или выполненные
сторонним подрядчиком, или свой собственный отдел который выполняет
ремонты;
- приказ руководителя о проведении ремонта, в котором отражены сроки
выполнения ремонтных работ, силы, осуществляющие его, и, при
необходимости, решение о замене временно отсутствующих основных средств;
- договор на ремонт, если его сделает сторонний подрядчик;
- счет-фактура на внутреннее перемещение основных средств, если
объект ре он установлен в своем собственном подразделении.
По окончании ремонтных работ выдается разрешение:
- акт приемки объекта от ремонта;
32
- счет-фактура на внутреннее перемещение основных средств, если
объект ремонтируется в собственном подразделении;
- запись о произведенных ремонтах в инвентарную карточку ОС.
Учет затрат на ремонт основных средств в бухгалтерском учете
отличается в зависимости от того, как выполняются ремонтные работы.
При проведении собственными силами (т. е. одним из вспомогательных
подразделений) таких работ в соответствующем подразделении открывается
заказ, по которому в течение всего времени, пока идет ремонт, собирают
прямые затраты, связанные с ним: ДТ 23, Кт 10, 69, 70.
Если для выполнения части работ привлекаются сторонние подрядчики
(т. е. смешанный метод ремонта), то счет 60 будет добавлен в список счетов,
отраженных в данной кредитной операции. В этом случае возможна сделка по
распределению НДС, если услуги стороннего контрагента облагаются этим
налогом: ДТ 19 Кт 60.
Общая стоимость заказа на ремонт будет также включать накладные
расходы вспомогательного подразделения, выполняющего ремонт, которые
распределяются в конце каждого месяца: Dt 23 Kt 25.
По окончании ремонта, который будет зафиксирован актом приемки
объекта, расходы, собранные на счете 23 соответствующего распоряжения,
будут списаны на накладные расходы по содержанию объекта, который
используется уже в ремонтном активе: ДТ 25 (26, 44) СТ 23.
Если ремонт осуществляется только сторонним контрагентом, то его
стоимость появится на счете только на дату подписания акта приемки объекта
от ремонта и сразу же будет отнесена на накладные расходы подразделения, в
котором используются отремонтированные основные средства, с выделением
НДС, указанного в документах: ДТ 25 (26, 44) СТ 60; ДТ 19 СТ 60.
В проводке по учету завершенных ремонтных расходов по обоим
вариантам (собственными или сторонними силами) в перечне счетов,
указанных по дебету, могут быть также счета 23 и 29, если учет накладных
расходов по ним организован котельным способом или по отдельным
субсчетам этих счетов. Прямые затраты на ремонт основных средств не могут
33
быть включены, поскольку в процессе ремонта объекты в производстве участия
не принимают.
Согласно действующим правилам бухгалтерского учета, резерв на
ремонт основных средств в бухгалтерском учете не предусмотрен. Ранее это
можно было сделать, но с 2011 года такая возможность исключена из
Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств,
утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н (приказ Минфина
РФ от 24.12.2010 № 186н).
Таким образом, ремонт основных средств-это осуществление
мероприятий, направленных на поддержание работоспособности основных
средств, но оно не должно приводить к изменению технических характеристик
или назначения основных средств. Затраты на ремонт учитываются в сумме
фактических затрат по окончании ремонтных работ, независимо от того,
осуществляется ли ремонт собственными силами или привлеченными. Будьте
уверены, чтобы документировать потребность в ремонте.
Амортизация в бухгалтерском учете является важнейшим
инструментом, позволяющим равномерно отражать стоимость приобретенных
активов в составе расходов.
Амортизация в бухгалтерском учете - это постепенное погашение
стоимости основных средств в течение определенного периода. Описание
особенностей этого процесса содержится в ПБУ 6/01 "Учет основных средств".
С учетом положений п. 17 ПБУ 601 амортизация по ОС не начисляется:
- принадлежащие некоммерческим организациям;
‒ с теми же потребительскими свойствами;
- прочие ОС, перечисленные в п. 17 ПБУ 6/01.
Для расчета амортизации основных средств используются следующие
методы (п. 18 ПБУ 6/01):
1. Линейный;
2. Снижение остатков;
3. По сумме лет полезного использования;
4. Пропорционально объему производства.