25
амортизации для ОС по новому классификатору основных средств. [35].
Изменения в действующую классификацию внесены Постановлением
Правительства № 640 от 07.07.2016. В новом ОКОФ есть не только новые
коды классификации.
Сравнить старые и новые коды ОКОФ можно в приказе Росстандарта
№458 от 21.04.2016
Оценка основных средств - одна из самых востребованных среди
множества задач теории оценки.
Эта оценка используется для целей залога, страхования,
взноса основных средств в уставной капитал, реорганизации предприятия,
купли-продажи, обмена, при разрешении имущественных споров и при
проведении процедур банкротства.
Основные средства оцениваются по первоначальной,
восстановительной и остаточной стоимости.
1.3 Общие подходы к учету основных средств
Основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как
они в своей совокупности образуют производственно – техническую базу и
определяют производственную мощь предприятия.
Согласно ст. 4 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» [19], законодательство Российской Федерации о
бухгалтерском учете состоит из:
Закона N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
других федеральных законов;
нормативных правовых актов, принятых в соответствии с
федеральными законами.
К документам в области регулирования бухгалтерского учета в
соответствии с частью первой статьи 21 Закона N 402-ФЗ [19] относятся:
федеральные стандарты;
26
отраслевые стандарты;
рекомендации в области бухгалтерского учета;
стандарты экономического субъекта.
Основными нормативными документами, регулирующими порядок
ведения бухгалтерского учета по основным средствам, являются:
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»
ПБУ 6/01 (Зарегистрировано в Минюсте России 28.04.2001 N 2689),
утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от
16.05.2016) [27];
«Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ
27.08.1998 N 1598), утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N
34н (ред. от 24.12.2010, с изм. от 08.07.2016) [33];
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций [25] и Инструкция по применению плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций,
утвержденные Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н;
При анализе налоговых последствий операций с основными средствами
следует особо отметить тот факт, что глава 25 «Налог на прибыль
организаций» Налогового Кодекса РФ требует определять налогооблагаемую
прибыль по правилам, часто отличающимся от правил бухгалтерского учета,
в связи с чем необходима организация особого налогового учета, в том числе
и операций с основными средствами.
Решения о порядке учета любых операций с основными средствами
должны приниматься с учетом требований всех действующих нормативных
документов по конкретному вопросу (положений Гражданского Кодекса РФ,
Федерального Закона о лизинге, региональных и местных нормативных актов
по налогообложению, международных соглашений об избежание двойного
налогообложения доходов и имущества, соглашений о разделе продукции и
соответствующего Федерального Закона и т.д.).
27
Бухгалтерский учет отдельных операции с основными средствами
регламентируется соответствующими нормативными документами.
С 2017 года в учете основных средств действуют новые правила. В
бухгалтерском учете срок полезного использования по налоговой
классификации нельзя устанавливать, согласно новым правилам. При этом
сроки могут совпасть.
Основными средствами считают объекты дороже 40 000 руб. Еще один
критерий, по которому актив причисляют к основным средствам - срок
полезного использования более 12 месяцев. С 1 января 2017 года срок
полезного использования основных средств определяют в бухучете только по
правилам пункта 20 ПБУ 6/01. Норму, которая позволяла использовать
Классификацию, утвержденную постановлением Правительства РФ от 1
января 2002 г. № 1, для бухучета отменили (п. 1 изменений, утв.
постановлением Правительства РФ от 7 июля 2016 г. № 640).
В бухгалтерском и налоговом учете все затраты по основному средству
собираются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Когда
имущество готово к использованию, его переводят на счет 01 «Основные
средства».
С 1 января 2017 года вступил в силу новый ОКОФ. В связи с этим
внесены изменения в Классификацию основных средств, утвержденную
постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. Новые коды
используются для основных средств, которые введены в эксплуатацию после
31 декабря 2016 года.
В налоговом учете амортизируют активы стоимостью от 100 000 руб. –
пункт 1 статьи 256 НК РФ. Имущество дороже списывается через
амортизацию. Объекты дешевле можно учесть в расходах сразу. Такой
порядок применяют только для имущества, которое ввели в эксплуатацию не
раньше 2016 года.
Аналитический учет основных средств в организации ведется по
отдельным инвентарным объектам основных средств. Основным регистром
28
аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки. На
лицевой стороне инвентарных карточек указывают: номер объекта; год
выпуска (постройки); дату и номер акта о приемке; местонахождение;
первоначальную стоимость; норму амортизационных отчислений; сумму
начисленной амортизации; внутреннее перемещение; причину выбытия.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения
информации о наличии и движении основных средств организации
предназначен балансовый счет 01 «Основные средства». Синтетический счет
01 «Основные средства» является активным инвентарным счетом и
предназначен для обобщения данных о наличии и движении основных
средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде,
доверительном управлении, залоге. Кроме того, для организации
синтетического учета основных средств применяют счета:
02 «Амортизация основных средств» (пассивный счет);
08 «Вложения во внеоборотные активы» (активный счет);
91 «Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный счет).
По дебету счета 01 «Основные средства» отражают остаток основных
средств на отчетную дату и поступившие основные средства, по кредиту -
выбытие основных средств по первоначальной (восстановительной)
стоимости.
Поступление основных средств записывается по дебету данного счета в
корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Среди возможных ситуаций выбытия основных средств выделяют
следующие:
вклад в уставный капитал других организаций;
продажа;
безвозмездная передача, дарение;
хищение;
стихийные бедствия;
списание вследствие морального и физического износа.
29
Учет объектов основных средств по месту нахождения осуществляют
лица, ответственные за сохранность этих средств.
При списании основных средств без применения отдельного субсчета
01 «Выбытие основных средств» дебетуется счет 02 «Амортизация основных
средств» в корреспонденции с кредитом счета 01 «Основные средства» и
далее с кредита счета 01 остаточная стоимость объекта основных средств
списывается в дебет счета 91-2 (таблица 3).
Типовая корреспонденция счетов по учету основных средств приведена
в таблице 3.
Таблица 3
Типовая корреспонденция счетов по учету основных средств
Операции
Первичные документы
Дебет
Кредит
Приобретен объект, учитываемый в составе
основных средств:
1. поступили основные средства (отражается
покупная стоимость без НДС)
накладная, договор
08.4
60
2.НДС по поступившим основным средствам
счет-фактура
19.1
60
3. затраты, непосредственно связанные с
приобретением объекта основных средств (без
НДС)
договор, счет, акт
08.4
60
4. НДС по затратам
счет-фактура
19.1
60
5. объект введен в эксплуатацию
акт ОС-1
01
08.4
6. списывается НДС на расчеты с бюджетом
счет-фактура
68.2
19.1
Приобретены основные средства, требующие
монтажа
поступили основные средства
накладная
07
60
НДС по поступившим основным средсвам
счет-фактура
19.1
60
основные средства переданы в монтаж
акт ОС-15
08.4
07
начислена заработная плата рабочим за монтаж
расчетная ведомость
08.4
70
начислены налоги на заработную плату
расчет
08.4
69
основные средства введены в эксплуатацию
акт ОС-1
01
08.4
списывается НДС на расчеты с бюджетом
расчет
68.2
19.1
Получены основные средства в счет вклада в
уставной капитал:
поступили основные средства (отражается
стоимость в оценке по договору)
учредит. договор, акт
приемки-передачи
08.4
75.1
введены в эксплуатацию
акт ОС-1
01
08.4
Получены основные средства безвозмездно:
поступили основные средства
акт приемки-передачи
08.4
98.2
введены в эксплуатацию
акт ОС-1
01
08.4
списывается стоимость по мере начисления
амортизации
расчет
98.2
91.1
30
Продолжение таблицы 3
Реализованы основные средства:
сумма, причитающаяся с покупателя (в т.ч. НДС)
договор, накладная
62
91.1
начислен НДС
счет-фактура
91.НДС
68.
НДС
списывается первоначальная стоимость
карточка учета ОС-6
01.Выб.
01
списывается амортизация
карточка учета ОС-6
02
01.Выб
списывается остаточная стоимость
акт ОС-3
91.2
01.Выб
Ликвидация оновных средств:
списывается первоначальная стоимость
карточка учета ОС-6
01.Выб
01
списывается амортизация
карточка учета ОС-6
02
01.Выб
списывается остаточная стоимость
акт ОС-3
91.2
01.Выб
Передача основных в качестве взноса в уставный
капитал по цене соглашения:
оценка переданных основных средств по
договору
учредит. договор, акт
58.1
91.1
списывается первоначальная стоимость
карточка учета ОС-6
01.Выб
01
списывается амортизация
карточка учета ОС-6
02
01.Выб
списывается остаточная стоимость
акт ОС-3
91.2
01.Выб
Выявлена недостача или порча основных средств:
списывается первоначальная стоимость
карточка учета ОС-6
01.Выб
01
списывается амортизация
карточка учета ОС-6
02
01.Выб
остаточная стоимость относится на потери
акт ОС-3
94
01.Выб
НДС по недостающим объектам:
если недостача выявлена до возмещения НДС из
бюджета
расчет
94
19.1
если недостача выявлена после возмещения НДС
из бюджета
расчета
94
68.НДС
подлежит взысканию с виновных лиц
приказ
73.2
94
списывается при отсутствии виновных лиц
распоряжение
91.2
94
Переоценка основных средств:
дооценка:
сумма дооценки (за вычетом суммы
произведенной ранее уценки, если таковая была)
материалы переоценки
01
83
погашение произведенной ранее уценки (если
таковая была)
материалы переоценки
01
84
корректировка амортизации
материалы переоценки
83,84
02
перенос суммы дооценки при выбытии объекта
акт ОС-3
83
84
перенос суммы корректировки амортизации при
выбытии объекта
акт ОС-3
84
83
уценка:
сумма уценки (за вычетом суммы произведенной
ранее дооценки, если таковая была)
материалы переоценки
84
01
погашение произведенной ранее дооценки (если
таковая была)
материалы переоценки
83
01
корректировка амортизации
материалы переоценки
02
83,84
31
Согласно п. 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете № 129-ФЗ и п. 5
Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств
первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены
по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм
первичной учетной документации. Документы, формы которых не
предусмотрены в этих альбомах и утверждаемые организацией, должны
содержать обязательные реквизиты в соответствии с вышеизложенными
требованиями.
Перечень унифицированных форм первичной учетной документации
по учету основных средств приведен в таблице 4.
Таблица 4
Унифицированные формы первичной учетной документации по
учету основных средств
Номер
формы
Наименование
формы
Документ
Назначение
ОС-1
Акт о приеме-
передаче объекта
основных средств
(кроме зданий,
сооружений)
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для оформления
приема-передачи отдельных
объектов основных средств
(кроме зданий и сооружений),
их включения в состав
основных средств и ввода в
эксплуатацию, а также для
исключения объектов из
состава основных средств при
их передаче (продаже, мене и
т.п.) другой организации.
ОС-1а
Акт о приеме-
передаче здания
(сооружения)
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для тех же целей,
что и акт ОС-1, но
предназначен исключительно
для приема-передачи зданий и
сооружений.
ОС-1б
Акт о приеме-
передаче групп
объектов
основных средств
(кроме зданий,
сооружений)
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для тех же целей,
что и акт ОС-1, но
предназначен для передачи
групп объектов основных
средств, кроме зданий и
сооружений
ОС-2
Накладная на
внутреннее
перемещение
объектов
основных средств
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для оформления и
учета перемещения объектов
основных средств внутри
организации из одного
структурного подразделения
(отдела, цеха и т.п.) в другой.
32
Продолжение таблицы 4
ОС-3
Акт о приеме-сдаче
отремонтированны
х,
реконструированны
х,
модернизированны
х объектов
основных средств
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для оформления и
учета приема-сдачи объектов
основных средств из ремонта,
реконструкции, модернизации.
ОС-4
Акт о списании
объекта основных
средств (кроме
автотранспортных
средств)
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для списания
единичных объектов основных
средств, пришедших в
негодность.
ОС-4а
Акт о списании
автотранспортных
средств
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для списания
автотранспортных средств,
пришедших в негодность.
ОС-4б
Акт о списании
групп объектов
основных средств
(кроме
автотранспортных
средств)
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для списания групп
объектов основных средств
(кроме автотранспортных
средств), пришедших в
негодность.
ОС-6
Инвентарная
карточка учета
объекта основных
средств
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для учета наличия
единичных объектов основных
средств и их движения внутри
организации.
ОС-6а
Инвентарная
карточка
группового учета
объектов основных
средств
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для учета наличия
групп однотипных объектов
основных средств и их движения
внутри организации.
ОС-6б
Инвентарная книга
учета объектов
основных средств
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для тех же целей,
что и формы № ОС–6 и № ОС–
6а, но предназначена для
использования малыми
предприятиями.
ОС-14
Акт о приеме
(поступлении)
оборудования
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для учета
оборудования, поступившего на
склад, с целью его
последующего использования в
качестве объекта основных
средств.
ОС-15
Акт о приеме-
передаче
оборудования в
монтаж
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Применяется для передачи
оборудования в монтаж.
ОС-16
Акт о выявленных
дефектах
оборудования
Постановление
Госкомстата РФ от
21 января 2003 г.
№ 7
Составляется при обнаружении
дефектов оборудования,
выявленные в процессе монтажа,
наладки или испытания, а также
по результатам контроля.
33
Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных
документов, утверждает руководитель организации по согласованию с
главным бухгалтером.
В унифицированные формы первичной учетной документации (кроме
форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом РФ,
организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты.
При этом все реквизиты утвержденных Госкомстатом РФ унифицированных
форм первичной учетной документации остаются без изменений (включая
код, номер формы, наименование документа).
Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не
допускается.
Вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим
организационно-распорядительным документом организации.
Учет основных средств - это один из наиболее сложных участков учета
на предприятии, так как:
Во-первых, слишком много различий между бухгалтерским и
налоговым законодательством. Бухгалтер, отвечающий за этот участок
работы, должен досконально знать, как требования бухгалтерского
законодательства (это, в первую очередь, ПБУ 6/01 [27] и Методические
указания по учету основных средств) [16], так и нормы главы 25 «Налог на
прибыль организаций» НК РФ [18]. Ошибки в бухгалтерском учете чреваты
проблемами с налогом на имущество, ошибки в налоговом - влекут за собой
неприятности в части налога на прибыль.
Во-вторых, расхождение данных бухгалтерского и налогового учета –
это постоянные и временные разницы, подлежащие учету в соответствии с
ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» [30]. Причем, разницы,
возникающие в связи с учетом основных средств, как правило, носят
долгосрочный характер (возникают и уменьшаются в течение всего срока
амортизации объектов).
34
В-третьих, многие вопросы, связанные с учетом основных средств, до
конца не урегулированы и являются источником многочисленных споров
между налоговиками и налогоплательщиками. Взять, хотя бы, такие «вечные
проблемы» как порядок учета непроизводственных объектов (холодильники,
пылесосы, чайники и т.п.) или объектов вычислительной техники
(мониторов, системных блоков и т.п.) [5, с. 5].
Бухгалтерский учет основных средств позволяет представить
всеобъемлющую картину имущественного состояния предприятия. В нем
содержится полная синтетическая и аналитическая информация по основным
средствам, что позволяет частично управлять процессом хозяйственной
деятельности и контролировать выполнение плана по прибыли.
Бухгалтерский учет основных средств ведется в целях:
- формирования фактических затрат, связанных с принятием активов в
качестве основных средств к бухгалтерскому учету;
- правильного оформления документов и своевременного отражения
поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;
- достоверного определения результатов от продажи и прочего выбытия
основных средств;
- определения фактических затрат, связанных с содержанием основных
средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии и др.);
- обеспечения контроля за сохранностью основных средств, принятых к
бухгалтерскому учету;
- проведения анализа использования основных средств;
- получения информации об основных средствах, необходимой для
раскрытия в бухгалтерской отчетности [2, с.159].
Эти задачи решают с помощью надлежащей документации и
обеспечения правильной организации учета наличия и движения основных
средств, расчетов по их амортизации и учета затрат по их ремонту.
Основными задачами бухгалтерского учета основных средств
являются: