соотношений между разными статьями и формами отчетности и т. д.15
Аудитор должен присутствовать (или провести самостоятельно при
необходимости) при проведении инвентаризации основных средств.
Соотношение между затратами на получение аудиторских доказательств
и их значимостью должно быть разумно. Благодаря такому виду аудита
специалисты могут определить, не существует ли определенных неточностей в
бухгалтерской документации и финансовой документации.
После проведения аудита учета основных средств, специалисты выдают
заключение, в котором указывают на установленные в ходе проверки
неточности и предлагают варианты быстрого исправления. Благодаря
полученным рекомендациям руководство предприятия имеет возможность
оптимизировать деятельность своей компании и избежать дальнейших ошибок
при составлении финансовой и бухгалтерской документации.
Типичные нарушения, выявляемые при проведении аудита учета
основных средств, представлены в таблице 1.
Таблица 1
Типичные нарушения учета основных средств
_________
Вид нарушения Причина нарушения Рекомендация
по недопущению нарушений
Порядок формирования первоначальной стоимости основных средств,
приобретенных
за плату, соответствует положениям нормативных актов?
Нарушения
требований ПБУ
6/01 «Учет
основных средств».
Некорректное
определение
первоначальной
стоимости поступивших
основных средств.
Произвести корректирующие
записи в бухгалтерском учете
основных средств, увеличив
первоначальную стоимость.
Представить в налоговые органы
уточненные декларации по налогу
на прибыль и налогу на имущество
Учет операций по поступлению основных средств безвозмездно, соответствуют
положениям нормативных актов?
Нарушения
требований ПБУ
9/99 «Доходы
организации»
Некорректное отнесение
доходов для целей
бухгалтерского учета в
состав прочих доходов.
Представить в налоговые органы
уточненную декларацию по налогу
на прибыль
Аудиторское заключение адресуется заказчику с указанием даты
15 Пономарева С. В. Аудит. Учебник / С. В. Пономарева, Ю. В. Слиняков, А. В. Бодяко, В. М. Мироненко. - М.:
Профессиональное образование, 2015. - С. 17.
27
составления, подписывается руководителем аудитором аудиторской фирмы и
аудитором, проводящим проверку, заверяется печатью аудиторской фирмы.
Каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором,
проводящим проверку, и заверяется его личной печатью.
Таким образом, целью аудита учета основных средств является
установление соответствия применяемой в организации методики учета и
налогообложения операций по основным средствам действующим в РФ в
проверяемом периоде нормативным документам, для того чтобы выявить
имеющиеся ошибки или нарушения и степень их влияния на достоверность
бухгалтерской отчетности.
1.3. Планирование аудиторской проверки основных средств на предприятии
Аудит представляет собой независимую проверку бухгалтерской
отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности
такой отчетности. Аудитор - лицо, проверяющее состояние финансово
хозяйственной деятельности предприятия за определенный период.
Результаты аудиторской проверки являются основой принятия многих
экономических решений, поэтому аудит во всех странах достаточно жестко
регулируется. В настоящее время в Российской Федерации действует
шестиуровневая система регулирования аудиторской деятельности:
Первый уровень представлен Федеральным законом от 30.12.2008 г. №
307-ФЗ (в ред. от 03.07.2016 г.) «Об аудиторской деятельности». В нем дано
понятие аудита, аудиторских услуг, определены права, обязанности,
ответственность аудируемых лиц, аудиторской организации; раскрыты
требования по аттестации, лицензированию; определены органы, на которые
возложены контрольные функции за соблюдением требований
законодательства в области аудита.
28
Второй уровень включает законодательные и подзаконные нормативные
акты в области аудита. Отношения, возникающие при осуществлении
аудиторской деятельности, могут регулироваться также Указами Президента
РФ и Постановлениями Правительства РФ, которые не должны противоречить
Федеральному Закону от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской
деятельности» и иным федеральным законам. Например, Указ Президента РФ
от 06.03.1997 г. № 188 (в ред. от 30.07.2015 г.) «Об утверждении Перечня
сведений конфиденциального характера». Применительно к данным
общественным отношениям это аудиторская тайна. Нормы законодательства
РФ об аудиторской деятельности, содержащиеся в любых других федеральных
законах, также должны соответствовать ФЗ № 307-ФЗ.
Третий уровень включает Федеральные правила (стандарты) аудиторской
деятельности в РФ, утвержденные Постановлением Правительства РФ от
23.09.2002 г. № 696 (в ред. от 22.12.2011 г.) «Об утверждении федеральных
правил (стандартов) аудиторской деятельности». Федеральные правила
аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских
организаций, индивидуальных аудиторов, для аудируемых лиц, за исключением
положений, в которых указано, что они имеют рекомендательный характер.
Четвертый уровень включает стандарты саморегулируемых организаций
аудиторов. В соответствии с Федеральным Законом от 01.12.2007 г. № 315-ФЗ
(ред. от 03.07.2016 г.) «О саморегулируемых организациях» саморегулируемые
организации аудиторов вправе, если это предусмотрено их уставами,
устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской
деятельности, которые не могут противоречить ФПСАД и иметь требования
ниже последних.
Пятый уровень нормативного регулирования аудиторской деятельности
РФ представлен внутрифирменными аудиторскими стандартами.
Основные мероприятия, проводимые в ходе аудита, включают
планирование аудита; получение аудиторских доказательств; использование
работы других лиц и контакты с руководством экономического субъекта,
29
третьими сторонами; документирование аудита; обобщение выводов,
формирование и выражение мнения о бухгалтерской отчетности субъекта.
Планирование аудита - один из важнейших этапов аудиторской
проверки, на котором вырабатывается оптимальная стратегия и тактика
проведения аудита с учетом индивидуальных особенностей каждого
аудируемого лица. От того, как аудитор спланировал проведение проверки,
зависит рациональность использования трудоресурсов аудиторской
организации, минимизация затрат и времени проведения аудита, риск
необнаружения существенных ошибок в финансовой отчетности клиента.
Аудиторская проверка должна быть спланирована на основе
достигнутого аудитором понимания деятельности экономического субъекта. На
этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки
его проведения; разработать общий план и программу аудита16.
Стандартом № 3 «Планирование аудита» установлены нормы, которые
должны применять аудиторские фирмы или аудиторы-предприниматели при
планировании аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
На этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с
финансово-хозяйственной деятельностью организации и иметь информацию: о
внутренних и внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность;
об организационно-управленческой структуре; о видах производственной
деятельности; о структуре капитала; о порядке распределения прибыли; о
системе внутреннего контроля; об учетной политике, состоянии бухгалтерского
учета и отчетности; о результатах проверок налоговых и других органов и т.д.
После подписания письма-обязательства о согласии на проведение аудита
руководителем исполнительного органа экономического субъекта аудиторская
организация заключает договор на проведение аудита и (или) сопутствующих
ему услуг и переходит к формированию штата для проведения аудита,
подготовке общего плана и программы аудита.
Программа аудита является развитием общего плана аудита и
16 Табалина С. А. Аудит основных средств. // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2016. - № 1. - С. 15.
30
представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур,
необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит
подробной инструкцией аудиторам (ассистентам аудитора) и одновременно
является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы
средством контроля качества работы.
Аудитору следует документально оформить программу аудита,
обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру,
чтобы аудитор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в
рабочих документах. Следует определить, какие именно разделы
бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по
каждому разделу бухгалтерского учета17.
Важными элементами аудиторской деятельности при планировании
аудита являются оценка уровня существенности, аудиторского риска и
определение информационной базы для проведения проверки.
В соответствии с ФПСАД № 4 «Существенность в аудите» информация
об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных
операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее
пропуск или искажение может повлиять на экономические решения
пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудиторский риск - это оценка неэффективности предстоящей проверки
аудитором, который в своем заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская
отчетность у клиента достоверна, в действительности же там возможны
существенные ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора; или
же признал, что отчетность содержит существенные искажения, когда на самом
деле таких искажений нет. В расчетном методе приемлемый аудиторский риск
определяется по формуле:
ПАР = НР * РК * РН, (1)
где ПАР - приемлемый аудиторский риск;
НР - неотъемлемый риск;
17 Грачев А. Ю. Аудит учета основных средств. // В курсе правового дела, 2016. - № 13. - С. 24.
31
РК - риск контроля;
РН - риск необнаружения.
Получив значение величины аудиторского риска, необходимо учесть, что
он должен быть приемлемым. Приемлемый аудиторский риск выражает меру
готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержания в
финансовой отчетности материальных ошибок после завершения аудита и
выдачи клиенту стандартного аудиторского заключения без оговорок.
Большинство аудиторов считают, что величина приемлемого аудиторского
риска не должна превышать 5 %, хотя каких-либо официальных норм
предельного значения аудиторского риска не установлено.
Чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского
риска, и наоборот. Обратная зависимость между аудиторским риском и
существенностью учитывается аудитором при определении характера объема
процедур проверки, сроков проведения аудита.
Стандарт № 2 «Документирование аудита» устанавливает единые
требования по подготовке аудиторской фирмой или аудитором-
предпринимателем рабочей документации аудита. Этот стандарт включает в
себя формулирование общих принципов документирования аудита, требований,
предъявляемых к форме и содержанию рабочей документации аудита,
определение порядка составления и хранения рабочей документации.
К рабочей документации относятся: планы и программы проведения
аудита; описания использованных аудиторской организацией процедур и их
результатов; объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;
копии, в том числе фотокопии, документов экономического субъекта; описания
системы внутреннего контроля и организации учета экономического субъекта;
аналитические документы аудиторской организации и др.18
Таким образом, в процессе осуществления проверки основных средств
аудитор действует в соответствии с правилами, предусмотренными
18 Агеева Ю. Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера. - М.: Бератор-Пресс,
2013. - С. 72.
32
законодательством РФ об аудиторской деятельности. Однако при этом аудитор
должен прежде всего определить соответствие проверяемых хозяйственных
операций и документов, связанных с их оформлением, нормам действующего
законодательства РФ. При этом он руководствуется документами,
регулирующими бухгалтерский учета основных средств.
33
ГЛАВА 2. МЕТОДИКА И ТЕХНИКА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В ПАО «УФИМСКОЕ МОТОРОСТРОИТЕЛЬНОЕ
ПРОИЗВОДСТВЕННОЕ ОБЪЕДИНЕНИЕ»
2.1. Организационно-экономическая характеристика организации
Публичное акционерное общество «Уфимское моторостроительное
производственное объединение» (далее по тексту - ПАО «УМПО») -
инновационное предприятие, осуществляющее разработку, производство и
послепродажное обслуживание газотурбинных двигателей для военной
авиации. Предприятие было основано в 1925 году.
Местонахождение ПАО «УМПО»: 450039, г. Уфа, ул. Ферина, д. 2.
Правовое положение ПАО «УМПО» определяется действующим
законодательством РФ и Уставом предприятия. ПАО «УМПО» относится к
юридическим лицам и обладает собственным имуществом, которое
учитывается на его независимом балансе, имеет право от своего имени
покупать и реализовывать имущественные и личные неимущественные права,
несет обязанности, может выступать истцом и ответчиком в суде.
Права и обязанности юридического лица ПАО «УМПО» приобрело с
даты своей государственной регистрации. ПАО «УМПО» обладает круглой
печатью с личным фирменным названием и указанием его местонахождения.
ПАО «УМПО» имеет расчетный счет в рублях в отделение Сбербанка России.
Общество имеет свой фирменный знак, а также штампы и бланки с его личным
наименованием и прочие средства визуальной идентификации.
ПАО «УМПО» обладает гражданскими правами и выполняет
гражданские обязанности в рамках осуществления им закрепленной в уставе
деятельности в соответствии с действующим российским законодательством.
Вся история ПАО «УМПО» связана с двигателестроением. За годы
существования предприятием выпущено более 50 базовых и
модифицированных авиационных двигателей, которые устанавливались на 170
типах и модификациях самолетов. Для ракет различного класса выпущено
более 25 моделей и модификаций жидкостно-ракетных двигателей.
34
Значительный объем работ выполняется в рамках исполнения государственных
контрактов и договоров на поставку военной техники для Министерства
обороны РФ. Основные производственные мощности ПАО «УМПО»
сосредоточены на трех площадках в городе Уфе Республики Башкортостан.
ПАО «УМПО» является головным предприятием дивизиона «Двигатели
для боевой авиации» в рамках Объединенной двигателестроительной
корпорации. Одним из результатов формирования новой структуры стало
появление у ПАО «УМПО» трех филиалов: «Опытно-конструкторское бюро
имени А. Люльки» (г. Москва), «Лыткаринский машиностроительный завод» (г.
Лыткарино) и «Московский машиностроительный завод имени В. В.
Чернышева» (г. Москва).
Основными видами деятельности ПАО «УМПО» являются разработка,
производство, сервисное обслуживание и ремонт турбореактивных
авиационных двигателей, производство и ремонт узлов вертолетной техники,
выпуск оборудования для нефтегазовой промышленности.
Наряду с авиационными двигателями ПАО «УМПО» выпускает широкий
ассортимент продукции в области газотурбинной энергетики и продолжает
освоение перспективных авиационных изделий с локализацией производства на
собственных площадях, а также узлов авиационной техники в рамках
кооперации с российскими и зарубежными производителями.
Продукция ПАО «УМПО» востребована на мировом рынке. ПАО
«УМПО» активно поддерживает зарубежных партнеров: организует
лицензионное производство двигателей, обеспечивает их ремонт и обучает
специалистов из этих стран.
Для экономической характеристики ПАО «УМПО» необходимо
проанализировать основные финансово-экономические показатели его
деятельности на основании бухгалтерской отчетности за 2013-2015 г.
(Приложения 1-2) (таблица 2).
35
Таблица 2
Основные показатели деятельности ПАО
«УМПО»
Показатели
2013 г.
2014 г.
2015 г. Темп роста
2015 г. к
2013 г. в %
Выручка от реализации, тыс. руб. 3870736
4106732 9077994
234,53
Себестоимость реализации, тыс. руб.
2453143 2631640 6088748 248,20
Прибыль (убыток) от продаж,
тыс. руб.
-1222177 -1515464
-383253 31,36
Прочие расходы, тыс. руб.
2896067
7441026 14032311 484,53
Прочие доходы, тыс. руб. 5186361
10186174
17457440 336,60
Чистая прибыль, тыс. руб.
997296
975841
2912966 292,09
Рентабельность (убыточность) продаж,
%
-31,57
-36,90
-4,22 13,37
Чистая рентабельность продаж, % 25,77
23,76 32,09
124,54
Среднегодовая стоимость основных
производственных фондов, тыс. руб.
135884
123761
58697
43,20
Среднесписочная численность
работников, чел.
509 638
642
126,13
Фондоотдача, руб. 28,49 33,18 154,66
542,94
Фондоемкость, руб. 0,04
0,03 0,01
18,42
Фондовооруженность, тыс. руб. / чел.
266,96 193,98 91,43 34,25
Производительность труда,
тыс. руб. / чел.
7604,59 6436,88 14140,18
185,94
Из таблицы 2 следует, что за анализируемый период произошло
увеличение выручки от реализации ПАО «УМПО» на 5207258 тыс. руб. (в 2,35
раза). Себестоимость реализации ПАО «УМПО» выросла по сравнению с 2013
г. в 2,48 раза, что в денежном выражении составляет 3635605 тыс. руб.
Темпы роста выручки от реализации ПАО «УМПО» меньше темпов роста
себестоимости реализации, что является негативным моментом и ведет к
получению убытка от реализации. Убыток от реализации ПАО «УМПО» вырос
за анализируемый период на 68,64 % (или на 838924 тыс. руб.) и на конец
периода составил - 383253 тыс. руб.
В 2013-2015 гг. выросли прочие доходы и прочие расходы ПАО «УМПО»
в 3,37 раза и в 4,85 раз соответственно. Таким образом, ПАО «УМПО» в 2015 г.
получило чистую прибыль 2912966 тыс. руб. Убыточность продаж ПАО
«УМПО» снизилась на 13,37 % и составила - 4,22 % в 2015 г.
Среднесписочная численность работников ПАО «УМПО» выросла на 133
человека (на 26,13 %). Годовая производительность труда выросла на 85,94 % и
36