24
государственного финансового контроля, аудиторской деятельности,
бухгалтерского учета и отчетности (ст. 15 ФЗ «Об аудиторской деятельности»
от 30.12.2008 № 307-ФЗ)
56
. Так, например, данное подразделение Минфина
ведет: нормотворческую деятельность в рассматриваемой сфере; реестр
аудиторов и их СРО и т.д.
57
Кроме того, функционирует Совет по аудиторской деятельности (далее —
Совет). Он периодически (не реже раза в квартал) собирается при Минфине
России. Данный орган в большей степени выступает как эксперт и критик:
изучает проекты постановлений, вносит свои предложения и рекомендации,
оценивает контроль качества проведения аудита. Полный список функций
приведен в положении «О совете по аудиторской деятельности», утвержденном
приказом Минфина России от 29.12.2009 № 146н
58
. Для организации
документооборота, в том числе вынесения решений, при Совете создан рабочий
орган.
В дополнение ко всему аудиторы организуют некоммерческую
саморегулируемую организацию (СРО).
Таким образом, аудиторская деятельность - это прерогатива специально
подготовленных, имеющих соответствующее разрешение лиц.
Аудит существует в нескольких видах. Его можно провести разными
методами, но цель и принципы его проведения общие для любого случая.
Государственное регулирование аудиторской деятельности в РФ
осуществляется на нескольких уровнях.
56
Семенихин М. А. Перспективы совершенствования законодательства об аудиторской
деятельности // Проблемы управления. 2016. № 2 (59). С. 126.
57
Предпринимательское право. Правовое регулирование отдельных видов
предпринимательской деятельности. Под ред.: Ручкина Г. Ф., Демченко М. В.,
Амелина Е. Е., Атамась М. В., Ашмарина Е. М., Барков А. В., Васин В. Н., Гречуха В. Н.,
Григорович Е. В., Дахненко С. С., Джабуа И. В., Доронина Н. Г., Закупень Т. В.,
Залюбовская Н. В., Кирилин А. В., Ключникова Я. А., Матвеева Н. А., Михайлов Ф. Н.,
Павлов В. Н., Рузакова О. А. - Москва, 2016. С. 55.
58
Ершова И. В., Ершов А. А. Правовое регулирование аудиторской деятельности в
Российской Федерации. - М., 2016. С. 25.
25
1.3. Бухгалтерский учет и аудит расчетов по оплате труда и иным
операциям с персоналом
Учет оплаты труда и иным операциям с персоналом состоит в том, что
работодатель обязан вести отчетность, подтверждающую обязательства по
начислению заработной платы и удержаний из нее.
К основным задачам учета труда, его оплаты и и иным операциям с
персоналом относятся точный учет личного состава работников, отработанного
ими времени и объема выполненных работ, правильное исчисление сумм
оплаты труда и удержаний из нее, учет расчетов с работниками предприятия,
бюджетом, органами социального страхования, фондами обязательного
медицинского страхования и Пенсионным фондом
59
.
Необходимость правового регулирования оплаты труда не вызывает со-
мнений, соответствующие нормы действуют во всех странах мира независимо
от способа организации экономики. Совпадают и основные методы регулиро-
вания: принятие законов и иных нормативных правовых актов государством,
коллективно-договорное регулирование и установление условий оплаты труда
в трудовом договоре.
Главным законодательным документом, имеющим в своем составе
статьи, посвященные труду, является Конституция РФ
60
. В соответствии с
Конституцией РФ, каждый имеет право на труд, который он свободно выбирает
или на который свободно соглашается, право распоряжаться своими
способностями к труду, выбирать профессию и род занятий, а также право на
защиту от безработицы
61
.
59
Кек-Манджиева З.В. Учет и внутренний контроль расчетов по оплате труда в организации
// Актуальные вопросы экономических наук. 2015. № 42. С. 90-96.
60
Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с
учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 № 6-
ФКЗ, от 30.12.2008 № 7-ФКЗ, от 15.02.2014 № 2-ФКЗ, от 21.07.2014 № 11-ФК3).
61
Бодяко А. В. Учет труда и расчетов с персоналом по его оплате // Бухучет в строительных
организациях. 2012. № 6. С. 25.
26
Согласно ст. 5 ТК РФ
62
регулирование трудовых отношений и иных
непосредственно связанных с ними отношений в соответствии с Конституцией
Российской Федерации, Федеральными конституционными законами
осуществляется трудовым законодательством и иными нормативными
правовыми актами: Трудовым Кодексом РФ; иными федеральными законами;
указами Президента Российской Федерации; постановлениями Правительства
Российской Федерации и нормативными правовыми актами федеральных
органов исполнительной власти; законами и иными нормативными правовыми
актами субъектов Российской Федерации; актами органов местного
самоуправления и локальными нормативными актами, содержащими нормы
трудового права
63
.
Бухгалтерский учет труда и его оплаты регулируется рядом нормативных
документов: Трудовой кодекс РФ, Гражданский кодекс РФ
64
, Налоговый
кодекс РФ
65
, Федеральный закон от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном
социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с
материнством»
66
, Федеральный закон от 15 декабря 2001 г. №167 «Об
обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»
67
,
Постановление Правительства РФ от 24.12.2007 г. № 922 «Об особенностях
порядка исчисления средней заработной платы»
68
, Федеральный закон от
26.04.1995 г. № 81-ФЗ «О государственных пособиях гражданам, имеющим
детей» и огромное количество других документов.
Все эти нормативные документы в зависимости от содержания и
62
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (с изм. и доп.).
63
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (с изм. и доп.).
64
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (с изм. и
доп.).
65
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (с изм. и
доп.); Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (с
изм. и доп.).
66
Федеральный закон от 29.12.2006 № 255-ФЗ (с изм. и доп.) «Об обязательном социальном
страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством».
67
Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ (с изм. и доп.) «Об обязательном пенсионном
страховании в Российской Федерации».
68
Пашуто В. П. Организация, нормирование и оплата труда на предприятии. – М.: КНОРУС,
2013. – С.118.
27
характера распределяются по двум основным частям трудового права — Общей
и Особенной. Общая часть трудового права охватывает нормы институтов,
имеющих общее значение, поскольку они проявляются в регулировании всех
или подавляющего большинства элементов трудовых и иных непосредственно
связанных с ними общественных отношений. В Общую часть трудового права
входят нормы, относящиеся к правовому регулированию всех работников в
целом, а не по отдельным ее элементам и условиям труда
69
.
На уровне предприятия разрабатываются Положения по оплате труда,
которые регулируют оплату труда всех категорий работников (штатных,
совместителей, граждан, работающих по договорам). Положение по оплате
труда принимается ежегодно, но если нет такой необходимости, то по мере
надобности. При этом со ссылкой на настоящее Положение составляется
Приказ по учетной политике предприятия
70
.
С каждым работником заключаются трудовые договора. Если по той или
иной причине (нет достаточной квалификации, опыта в работе, халатное
отношение и другие причины) не устраивает руководство предприятия, то по
истечению испытательного срока трудовой договор расторгается (ТК РФ
ст.56
71
). Трудовой договор заключается в письменной форме, составляется в
двух экземплярах, каждый из которых подписывается сторонами. Один
экземпляр трудового договора передается работнику, другой хранится у
работодателя. Преимущества письменной формы заключается в том, что все
условия труда фиксируются в едином акте, обязательном для сторон.
Письменная форма договора повышает гарантии сторон в реализации
достигнутых договоренностей по важнейшим условиям труда (ТК РФ ст.67).
69
Пономарева Н. И., Евсеева С. В. Анализ нормативно-правового регулирования учета
расчетов с персоналом по оплате труда // Проблемы современной экономики (Новосибирск).
2014. № 17. С. 208.
70
Пономарева Н. И., Евсеева С. В. Анализ нормативно-правового регулирования учета
расчетов с персоналом по оплате труда // Проблемы современной экономики (Новосибирск).
2014. № 17. С. 209.
71
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (с изм. и доп.).
28
Существует ряд правил, соблюдение которых государство гарантирует
всем работникам без исключения. Следовательно, эти правила обязательны для
всех работодателей (ст.130 ТК РФ). В частности, законодательно определяется
минимальный размер оплаты труда
72
. В первой половине 2017 г. (с 01.07.2016)
МРОТ составлял 7 500 руб., с 01.07.2017 он был увеличен до 7 800 руб., с
01.01.2018 его значение равно 9 489 руб.
Бухгалтерский учет труда и заработной платы занимает одно из цен-
тральных мест во всей системе учета на предприятии. Нормативное регулиро-
вание деятельности предприятий и организаций призвано обеспечить правиль-
ное и единообразное ведение бухгалтерского учета. При этом в нормативных
документах, регулирующих бухгалтерский учет, происходят регулярные изме-
нения, преимущественно направленные на приведение бухгалтерского учета в
соответствии с другим законодательством.
Существенное значение в регулировании бухгалтерского учета имеет Фе-
деральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»
73
. В нем оп-
ределены правовые основы бухгалтерской деятельности и составления отчетно-
сти, а применительно к оплате труда - регулирование правил отражения опера-
ций по оплате труда в бухгалтерском учете предприятий.
Еще одним законодательным актом, касающимся оплаты труда, является
Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)
74
. На данный доку-
мент опираются при списании затрат на оплату труда для целей налогообложе-
ния.
Регулирует правовые отношения, связанные с уплатой и исчислением
страхователем (работодателем) взносов в государственные внебюджетные фон-
ды Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенси-
онный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Россий-
ской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхова-
72
Федеральный закон от 19.06.2000 № 82-ФЗ (с изм. и доп.) «О минимальном размере опла-
ты труда».
73
Федеральный закон от 06.12.2011 М402-ФЗ (с изм. и доп.) «О бухгалтерском учете».
74
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (с изм. и
доп.).
29
ния»
75
. В соответствии с данным актом Правительством РФ ежегодно устанав-
ливается предельная величина базы для начисления страховых взносов в Фонд
социального страхования РФ и в Пенсионный фонд РФ.
Так, с 1 января 2016 г. предельная база по взносам на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством, перечисляемым в ФСС, состав-
ляет 815 000 руб., предельная база для начисления пенсионных взносов –
1 021 000 руб.
Также к нормативным актам, имеющим отношение к расчетам с персона-
лом по оплате труда, относится Постановление Правительства РФ от 24.12.2007
№ 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы»
76
.
К нормативно-правовому регулированию трудового законодательства от-
носится Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетно-
сти, а также стандарты по бухгалтерскому учету таких объектов бухгалтерского
учета, как расходы организации и прибыль.
При организации учета расчетов по оплате труда, учитывают правила, за-
крепленные в Учетной политике предприятия, которая определяется в соответ-
ствии с ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»
77
. Поскольку затраты ор-
ганизации на оплату труда относятся к расходам по обычным видам деятельно-
сти, то также используют ПБУ 10/99 «Расходы организации»
78
.
При организации бухгалтерского учета расчетов с персоналом по оплате
труда руководствуются также различными методическими указаниями по веде-
нию бухгалтерского учета, инструкциями и рекомендациями, разработанными
Минфином РФ и федеральными органами исполнительной власти. Сюда отно-
75
Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ (с изм. и доп.) «О страховых взносах в Пенси-
онный фонд Российской Федерации. Фонд социального страхования Российской Федерации.
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».
76
Постановление Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 (с изм. и доп.) «Об особенностях
порядка исчисления средней заработной платы».
77
Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н (с изм. и доп.) «Об утверждении положе-
ний по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная
политика организации» (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения
оценочных значений» (ПБУ 21/2008)»).
78
Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н (с изм. и доп.) «Об утверждении Положения
по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.
30
сится План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельно-
сти организаций и Инструкция по его применению
79
. В соответствии с этим до-
кументом учет расчетов с персоналом по оплате труда ведется на счете 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналитический учет по данному сче-
ту ведется по каждому работнику организации.
На предприятиях для целей бухгалтерского учета разрабатываются учет-
ная политика, распоряжения и приказы руководства, рабочие инструкции и
конкретные указания по осуществлению бухгалтерского учета.
Таким образом, порядок учета выплат по заработной плате регулируется
множеством федеральных законов и законодательных актов
80
.
Согласно ст. 66 ТК РФ основным документом о трудовой деятельности и
трудовом стаже работника является трудовая книжка установленного образца.
В соответствии с ТК РФ работодатель обязан вести трудовые книжки на
каждого работника, поработавшего в организации свыше пяти дней, в случае,
если работа в этой организации является для работника основной
81
.
Администрация предприятия должна оформить трудовую книгу сотрудника не
позже еженедельного срока со дня его приема на работу. Наполнение трудовой
книги в первый раз выполняется в пребывании труженика.
На основании заключенного трудового договора отдел кадров или лицо,
ответственное за прием работников, составляет приказ о приеме на работу (ф.
Т-1), который является первичным документам по учету кадров. На основании
приказа (распоряжения) о приеме на работу заполняются: личная карточка
(форма № Т-2); трудовая книжка работника; лицевой счет. Личная карточка
работника заполняется на каждого работника организации в оном экземпляре; в
79
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (с изм. и доп.) «Об утверждении Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по
его применению».
80
Пономарева Н. И., Евсеева С. В. Анализ нормативно-правового регулирования учета
расчетов с персоналом по оплате труда // Проблемы современной экономики (Новосибирск).
2014. № 17. С. 208.
81
Каморджанова Н. А., Карташова И. В., Тимофеева М. В., Бухгалтерский финансовый учет.
– СПб: Питер, 2012. – С.14.
31
ней содержаться общие сведения о работнике (фамилия, имя, отчество, дата и
место рождения, образование)
82
.
Штатное расписание № Т-3 используется для оплаты труда
административных работников и служащих. В нем содержится перечень
должностей постоянных работников с указанием должностных окладов.
Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику (ф. № Т-6)
применяется для оформления ежегодного отпуска и отпусков других видов и
содержит все необходимые сведения для расчета отпускных сумм и удержаний.
Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового
договора с работником (ф. № Т-8) составляется в двух экземплярах в отделе
кадров и подписывается руководителем подразделения организации и ее
руководителем. В приказе указывают причину и основание увольнения. При
увольнении по собственному желанию работник оформляет заявление на
лицевой стороне формы. В форме № Т-8 содержится расчет по начисленным и
удержанным суммам, и приводятся данные о несданных имущественных
ценностях.
Синтетический учет расчетов с персоналом по оплате труда, а также по
выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации
осуществляется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Этот счет,
как правило, пассивный
83
. По кредиту счета отображают начисления по оплате
труда, пособий на страхование, а по дебету – удержания из начисленной суммы
оплаты труда и заработков, выдачу причитающихся сумм сотрудникам и вовсе
не выплаченные в срок суммы оплаты труда и прибылей
84
. Сальдо данного
счета, в большинстве случаев, кредитовое и указывает задолженность
организации перед рабочими и служащими по заработной плате и прочим
отмеченным платежам.
82
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (с изм. и доп.).
83
Кек-Манджиева З. В. Учет и внутренний контроль расчетов по оплате труда в организации
// Актуальные вопросы экономических наук. 2015. № 42. С. 90.
84
Обухов П., Каменева А. М. Учет расчетов с персоналом по оплате труда // В сборнике:
Проблемы современного финансового и управленческого учета в России Сборник трудов по
результатам научно-практической конференции. 2015. С. 92.
32
При учете расчетов с внебюджетными фондами используется счет 69
«Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Этот счет предназна-
чен для обобщения информации о расчетах по отчислениям на государственное
социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование
персонала предприятия. К счету 69 могут быть открыты субсчета. На субсчете
69-1 «Расчеты по социальному страхованию» учитываются расчеты по отчис-
лениям на государственное социальное страхование персонала предприятия. На
субсчете 69-2 « Расчеты по пенсионному обеспечению» учитываются расчеты
по отчислениям на пенсионное обеспечение. На субсчете 69-3 «Расчеты по обя-
зательному медицинскому страхованию» учитываются расчеты по отчислениям
на медицинское страхование персонала предприятия
85
.
Типовые бухгалтерские записи по учету расчетов с персоналом по оплате
труда и взносам во внебюджетные фонды представлены в таблице 2.
Таблица 2
Типовые бухгалтерские записи по учету расчетов с
персоналом по оплате труда и взносам во внебюджетные фонды
Содержание операции
Дебет счета
Кредит счета
1
2
3
Начислена оплата труда работникам
основного, вспомогательного,
обслуживающего производств
20, 23, 25, 26,
29
70
Начислена оплата труда по операциям,
связанным с заготовлением и приобретением
производственных запасов, оборудования к
установке и осуществлением капитальных
вложений
07, 08, 10, 11,
15
70
Начислены пособия по временной
нетрудоспособности и другие выплаты за
счет средств органов социального
страхования
69
70
Начислены суммы премий, материальной
помощи, пособий, оплаты труда по работам,
производимым за счет средств целевого
финансирования и в процессе получения
прочих доходов
91, 84, 86
70
85
Обухов П., Каменева А. М. Учет расчетов с персоналом по оплате труда // В сборнике:
Проблемы современного финансового и управленческого учета в России Сборник трудов по
результатам научно-практической конференции. 2015. С. 92.
33
Продолжение таблицы 2
1
2
3
Начислены доходы работникам организации
по акциям и вкладам в его имущество
84
70
Начислен резерв на оплату отпусков
96
70
Выдана заработная плата
70
50, 51
Депонирована не полученная заработная
плата
70
76
Один из самых важных процессов при проверке предприятия – аудит рас-
четов с персоналом по оплате труда и иным операциям с персоналом. Важность
данного процесса обусловлена большим количеством, разнообразием и специ-
фикой операций по учету трудовых ресурсов и оплате труда
86
.
Нормативное регулирование аудита расчетов по оплате труда и иным
операциям с персоналом осуществляется на основе закона «Об аудиторской
деятельности»
87
. В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской
деятельности» аудит - это независимая проверка бухгалтерской (финансовой)
отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности
такой отчетности.
В настоящее время возрастает потребность к получению дополнительных
услуг или сопутствующих аудиту услуг заказчиком. К ним можно отнести ре-
комендации аудиторов по ведению учета в организации, направленные на сни-
жение рисков предпринимательской деятельности организации-заказчика.
Примером востребованных услуг являются: аудит по оплате труда; проверка
соблюдения трудового законодательства; анализ допущенных ошибок; реко-
мендации по устранению нарушений
88
.
При соблюдении рекомендаций аудитора экономический субъект может
избежать большого количества ошибок, особенно в сложных ситуациях. Нельзя
86
Макарова Е. В. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда / Е. В. Макарова, А. А. Анд-
рос ова // международный студенческий научный вестник – 2017. – С. 20.
87
Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (с изм. и доп.) «Об аудиторской
деятельности».
88
Костанян А. А. Аудиторская проверка, как фактор повышения экономической безопасно-
сти организации / А. А. Костанян, В. П. Попов // Проблемы и перспективы развития эконо-
мического контроля и аудита в России – 2014. – С. 55.