45
(1478-147)/1478•100%= 90%
Наибольшее значение отличается от среднего на:
(4653-1478)/1478•100%=215%
Поскольку и в том, и в другом случаях отклонение наибольшего и
наименьшего показателей от среднего и от всех остальных является
значительным, то значения 147 тыс.руб. и 4653 тыс. руб. отбрасываются и не
используются при дальнейшем усреднении. Новое среднеарифметическое
составляет:
(711+1027+853)/3 = 864 тыс. руб.
Полученную величину округляем до 900 тыс. руб. и используем данный
количественный показатель в качестве значения уровня существенности.
Помимо нахождения уровня существенности в ходе аудиторской
проверки расчётов с подотчётными лицами необходимо определить
аудиторский риск. Аудиторский риск – риск неэффективности аудиторской
проверки, т.е. риск выдачи заключения о достоверности финансовой
отчётности при наличии в ней существенных ошибок и пропусков.
Аудиторский риск состоит из трёх компонентов: внутрихозяйственного
риска, риска средств контроля и риска необнаружения.
Рассчитать аудиторский риск можно с помощью следующей формулы:
Приемлемый аудиторский риск = внутрихозяйственный риск * риск
средств контроля * риск необнаружения (1)
Приемлемый аудиторский риск отражает вероятность содержания в
финансовой отчётности существенных ошибок после завершения аудита,
которые можно признать приемлемыми.
Внутрихозяйственный риск показывает вероятность содержания в
отчётности ошибок, превосходящих допустимую величину, до проверки
системы внутреннего контроля.
46
При оценке внутрихозяйственного риска во внимание принимались
следующие основные факторы:
- специфика деятельности АО «ИРЦ»;
- опыт и квалификация работников, ответственных за ведение учёта
расчётов с подотчётными лицами;
- возможность наличия внешнего давления на персонал предприятия
с целью достижения определённых показателей бухгалтерской отчётности. С
учётом данных факторов для расчёта аудиторского риска величину
внутрихозяйственного риска примем равной 0,8. Высокое значение данной
величины основывается на недостаточно высокой квалификации работников
бухгалтерии и наличии давления со стороны руководства на персонал
предприятия, имеющее своей целью достижение определённых показателей
отчетности.
Риск контроля выражает вероятность содержания в отчётности ошибок,
превосходящих величину, допустимую системой внутрихозяйственного
контроля.
В таблице приложение А представлено тестирование системы
внутреннего контроля и бухгалтерского учёта расчётов с подотчётными лицами
в АО «ИРЦ» за 2019 г.
Тестирование средств контроля проводилось с тем, чтобы убедиться в
надёжности системы внутреннего контроля и бухгалтерского учёта на
предприятии, чтобы оценить риск средств контроля.
Принимая во внимание результаты тестирования, для расчёта применим
величину риска средств контроля, равную 0,5.
Риск необнаружения – это вероятность невыявления в процессе
проведения аудита ошибок, превосходящих допустимую величину.
Этот показатель определялся на основе оценки внутрихозяйственного
риска и риска средств контроля. Затем с учётом минимизации риска
необнаружения планировались соответствующие аудиторские процедуры.
В расчёт примем величину риска необнаружения, равную 0,1.
47
Рассчитаем приемлемый аудиторский риск при аудите расчётов с
подотчётными лицами в АО «ИРЦ»:
04,01,05,08,0 =
или 4%
Значение данной величины является приемлемым, поскольку не
превышает 5%, что находится в пределах установленной нормы.
Проверке предшествует составление общего плана аудита Приложение Б.
На базе общего плана аудита разрабатывают программу аудита
приложение В.
В ней определяется характер, временные рамки и объём запланированных
аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.
Для контроля за движением и использованием подотчётных сумм
приказом руководителя организации должен быть утверждён приказом
перечень лиц, имеющих право на получение средств под отчёт.
В данном приказе указываются также сроки, на которые могут
выдаваться подотчётные суммы, требования, предъявляемые к оформлению
первичных документов, порядок представления, обработки и утверждения
авансовых отчётов. В указанном документе могут быть также установлены и
суммы выдачи денег под отчёт.
В АО «ИРЦ» описанный приказ является приложением к учётной
политике предприятия. Требования, предъявляемые к срокам, по которым
нужно отчитаться за предоставленный аванс, к оформлению авансового отчёта,
к порядку его предоставления не отличаются от требований федерального
законодательства, исключение составляют размер суточных, который
установлен по командировкам за пределы Самарской области. С 1 января 2018
г. приказом руководителя предприятия утверждена выплата суточных согласно
действующих на момент выплат нормативных документов и сверх лимита по
300 руб. за сутки за счёт прибыли хозяйства.
Лица, получившие наличные деньги под отчёт, обязаны не позднее трёх
рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня их
возвращения из командировки предъявить в бухгалтерию АО «ИРЦ» отчёт об
48
израсходованных суммах и произвести окончательный расчёт по ним.
Несоблюдение этого срока может привести к возникновению споров с
налоговыми органами по вопросу включения числящихся за работником
подотчётных средств в его налогооблагаемый доход. В результате проверки
отмечено соблюдение установленных сроков.
Приобретение товарно-материальных ценностей (канцелярских,
хозяйственных товаров, комплектов бланков бухгалтерской отчётности,
технической и экономической литературы и т.п.) в организациях розничной
торговли должно подтверждаться чеком контрольно-кассовых машин и
товарным чеком, дополнительно содержащим отметку об оплате.
В кассовом чеке должны быть чётко пропечатаны идентификационный
номер продавца товара, его наименование, номер кассовой машины, дата
совершения операции, сумма.
Например, к авансовому отчёту водителя организации необходимо
приложить чеки контрольно-кассовых машин АЗС, на которых производилась
заправка автомобиля. Такой кассовый чек должен содержать следующие
реквизиты: наименование организации – продавца (АЗС); идентификационный
номер организации – продавца; номер кассового аппарата; номер и дата выдачи
чека; стоимость ГСМ с учетом НДС. Как правило, в кассовых чеках
указывается ещё марка горюче-смазочных материалов, оплаченное количество
ГСМ и стоимость 1 литра ГСМ. В случае отсутствия такой информации
водитель должен вместе с кассовым чеком получить на АЗС документ,
подтверждающий количество оплаченного топлива и цену единицы (литра и
т.п.).
Товарный чек необходим для расшифровки сведений, указанных в
кассовом чеке, в частности для указания конкретного перечня приобретённых
товаров (например, степлер, ручки, бумага для принтера и др.). Запрещается
указывать в товарных чеках вместо конкретных наименований товаров их
общее название (например, канцтовары, хозтовары, продукты питания, книги и
49
пр.), так как такие товарные чеки могут вызвать дополнительные вопросы со
стороны представителей налоговых органов.
В случае отсутствия в товарном чеке подробной расшифровки
приобретённых товаров представители организации должны составить акт,
фиксирующий номенклатуру, количество приобретённых товаров и цели их
приобретения. Аналогичный акт необходимо составить и в случае получения
кассового чека контрольно-кассовой машины, содержащего наименование
приобретенных товаров.
Проверка оформления авансовых отчётов в АО «ИРЦ» подтвердила
наличие приложенных к ним оправдательных документов – чеков ККМ,
товарных чеков, счетов-фактур, командировочные удостоверения, проездные
билеты, счета гостиниц и др. Однако, представленные документы
неудовлетворительного качества.
В соответствии со ст.ст.171 и 172 НК РФ к вычету из налоговых
обязательств принимаются суммы НДС, фактически оплаченные при
приобретении товаров (работ, услуг), связанных с производственной
необходимостью организации или предназначенных для перепродажи.
Указанные суммы налога принимаются к вычету из налоговых обязательств,
если они выделены отдельной строкой в оформленном в установленном
порядке счете-фактуре. Во избежание споров с налоговыми органами данное
требование законодательства чётко соблюдается в АО «ИРЦ».
При проведении аудита необходимо сопоставить сальдо по счёту 71
«Расчёты с подотчётными лицами» на конец каждого месяца с данными,
указанными в оборотно-сальдовой ведомости. Одновременно следует сверить
соответствие месячных оборотов по кредиту счёта 71 «Расчёты с подотчётными
лицами» с дебетовыми оборотами по счетам учёта материальных запасов,
затрат, имущества и прибыли.
Затем сравниваются данные аналитического учёта по каждому
подотчётному лицу с представленными авансовыми отчётами за конкретный
период.
50
Проведение всех перечисленных действий при аудите расчётов с
подотчётными лицами в АО «ИРЦ» подтверждает правильность оформления
каждого авансового отчёта и правильность распределения сумм по авансовым
отчётам между соответствующими источниками финансирования
(себестоимостью продукции или прибылью организации).
Также одним из направлений аудита является инвентаризация расчётов с
подотчётными лицами с целью выяснения соответствия выдачи наличных денег
под отчёт требованиям Положения о порядке ведения кассовых операций с
банкнотами и монетой Банка России на территории РФ Центральный Банк РФ
положение (от 12.10.2011 № 373-П).
При инвентаризации подотчётных сумм проверяются отчёты
подотчётных лиц по выданным авансам с учётом их целевого использования, а
также суммы выданных авансов по каждому подотчётному лицу (дата выдачи,
целевое назначение).
Существенной признаётся сумма, удельный вес которой в общем итоге
соответствующих данных за отчётный год составляет не менее 5%.
Инвентаризация подотчётных сумм в АО «ИРЦ» показала отсутствие
задолженности (как дебиторской, так и кредиторской) на конец 2019 г.
(Приложение Г). Это свидетельствует о хорошо организованном внутреннем
бухгалтерском контроле за подотчётными суммами.
При оформлении внутренних организационно-распорядительных и
первичных документов, связанных с командировочными расходами следует
руководствоваться Типовыми формами таких документов, приведённых в
Альбоме форм первичной учётной документации по учёту труда и его оплаты,
утверждённом Постановлением Госкомстата России.
Прежде всего, необходимо проверить правильность оформления приказов
(распоряжений) о направлении работника (работников) в командировку (форма
№ Т-9 или Т-9а) и командировочное удостоверение (форма № Т-10).
Очень важным внутренним первичным документом является служебное
задание для направления в командировку и отчёт о его выполнении по форме
51
№ Т-10а. Служебное задание подписывается руководителем структурного
подразделения, в котором работает командируемый работник, и утверждается
руководителем организации или уполномоченным им лицом, а затем
передаётся в кадровую службу для издания приказа (распоряжения) о
направлении в командировку №№ Т-9 или Т-9а. Лицом, прибывшим из
командировки, составляется краткий отчёт о выполненной работе, который
согласовывается с руководителем структурного подразделения и
представляется в бухгалтерию вместе с командировочным удостоверением
(форма № Т-10) и авансовым отчётом.
Особую важность имеет форма № Т-10а «Служебное задание для
направления в командировку и отчёт о его выполнении» с точки зрения
определения источника финансирования расходов на командировку и
признания данных расходов как для целей бухгалтерского учёта, так и для
целей налогообложения.
Регистрация лиц, отбывающих в командировки, должна вестись в
специальном Журнале учёта работников, выбывающих в командировки. Такой
журнал необходим бухгалтеру для самоконтроля. По журналу можно
отслеживать, как работники отчитываются по выданным авансам, а также
удобно вести сквозную нумерацию командировочных удостоверений. Добавив
в журнал графу «Цель командировки», легко определять характер поездки для
отражения произведённых затрат в бухгалтерском учёте предприятия.
В АО «ИРЦ» не оформляют служебное задание для направления в
командировку и отчёт о его выполнении по форме № Т-10а, что в
анализируемом периоде (до 2015 года) является нарушением требований
законодательства по ведению документооборота по учёту расчётов с
подотчётными лицами. Журнал учёта работников, выбывших в командировки,
ведётся кадровой службой предприятия.
Размер суточных определяется коллективным договором или локальным
нормативным актом предприятия, но не ниже 700 руб. в сутки.
52
Если работник направляется в командировку в местность, откуда он
каждый день может возвращаться к своему постоянному месту жительства,
суточные этому работнику не выплачиваются.
Если руководство предприятия принимает решение о выплате суточных
при направлении в такие командировки, то эти суммы учитываются для целей
налогообложения как сверхнормативные.
Оплата за дни командировки, когда работник трудился в выходные или
нерабочие праздничные дни, рассчитывается по специальным правилам.
Например, механизатор М.И. Проскуряков направлен в командировку с 6
по 13 февраля 2018 г. (6 рабочих дней). В расчётном периоде (с 1 февраля 2018
г. по 31 января 2019 г.) он отработал 223 рабочих дня, за эти дни он заработал
245 000 руб.
Средний заработок М.И. Проскурякова за время командировки составит
6591,93 руб. (245 000 руб. / 223 дн. х 6 дн.).
Средний заработок, начисленный командированному работнику, а также
оплата за дни, отработанные им в командировке в выходные или праздники:
- облагается НДФЛ и страховыми взносами;
- учитывается в расходах на оплату труда в бухгалтерском и налоговом
учёте.
В справке 2-НДФЛ суммы среднего заработка, начисленного
командированному работнику ООО «Салют», указываются с кодом дохода
2000.
Если работник предприятия, находящийся в командировке, в выходной
или нерабочий праздничный день отдыхал, этот день не оплачивается, за него
выплачиваются только суточные.
Работнику ООО «Салют» полагается оплата за выходной или нерабочий
праздничный день, проведённый в командировке, если он в этот день:
- работал;
- выехал в командировку, вернулся из командировки, находился в пути к
месту командировки или обратно.
53
В соответствии с Положением о составе затрат для целей
налогообложения командировочные расходы относятся на себестоимость
продукции (работ, услуг) только в пределах установленных норм.
Сверхлимитные расходы должны быть возмещены за счёт прибыли
предприятия.
Например, начисление суточных главного экономиста Сухоноговой Н.В.
в г. Москва в Департамент кадровой политики и образования Минсельхоза РФ
были отражены следующим образом:
Дебет счёта 26 «Общехозяйственные расходы»
Кредит счёта 71 «Расчёты с подотчётными лицами»
в пределах установленного законодательством размера – 700 руб.;
Дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы»
Кредит счёта 71 «Расчёты с подотчётными лицами»
сверхустановленного законодательством размера – 300 руб.
При проверке правильности корреспонденции счетов по учёту расчётов с
подотчётными лицами в АО «ИРЦ» методом сканирования была выявлена
нетиповая корреспонденция счетов:
1. Дебет счёта 43 «Готовая продукция» - Кредит счёта 71 - отнесены
командировочные расходы на увеличение себестоимости приобретённых семян
кукурузы. Эту хозяйственную операцию следует отразить так: Дебет счёта 10
«Материалы» - Кредит счёта 71, т.к. семена были использованы как посевной
материал.
2. Дебет счёта 86 «Целевое финансирование» - Кредит счёта 71 -
отнесены за счёт средств целевого финансирования подотчётные суммы,
израсходованные на проведение конкурса доения.
Так как у АО «ИРЦ» не возникло противоречий с государственными
органами, предоставившими денежные средства, отражение данной
хозяйственной операции будем считать законной.
54
3. Дебет счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» - Кредит
счёта 71 - приняты к учёту МПЗ, оплаченные подотчётным лицом (сумма НДС
в счёте-фактуре выделена).
Данная хозяйственная операция используется в АО «ИРЦ» для
перенесения сумм НДС по приобретённым ценностям на счёт 19 «НДС по
приобретённым ценностям», далее следуют операции:
Дебет счёта 10 – Кредит счёта 60 – отражено приобретение материалов
как поступивших от поставщиков;
Дебет счёта 19 – Кредит счёта 60 – выделен НДС по приобретённым
ценностям.
Отражение сумм НДС по приобретённым ценностям подотчётным лицом,
используя данные бухгалтерские проводки, нецелесообразно. В соответствии с
Методическими рекомендациями по применению плана счетов бухгалтерского
учёта финансово-хозяйственной деятельности следует использовать
корреспонденцию счетов Дебет счёта 19 – Кредит счёта 71.
Использование нетиповой корреспонденции счетов в АО «ИРЦ» не
влечёт за собой искажение финансовой (бухгалтерской) отчётности.
Аудиторская проверка расчётов с подотчётными лицами установила
соответствие применяемой в хозяйстве методики учёта и налогообложения
операций по расчётам с данной категорией работников нормативным
документам, действующим в Российской Федерации в проверяемом периоде.
Имеющиеся ошибки и нарушения, не влияют на достоверность отражения
сумм дебиторской (стр. 270 ф. № 1) и кредиторской (стр. 628 ф. № 1)
задолженности по расчётам с подотчётными лицами в финансовой
(бухгалтерской) отчётности АО «ИРЦ».