27
- журнал регистрации расходных и приходных кассовых документов;
- первичные оправдательные документы кассовым документам: авансовый
отчет, командировочное удостоверение, кассовые чеки, товарные чеки, счета-
фактуры, накладные, акты закупок, счета гостиниц, проездные билеты и т.д.
- регистры синтетического и аналитического учета: оборотно-сальдовые
ведомости, главная книга и другие;
- бухгалтерская и налоговая отчетность.[]
Правила планирования аудита описаны в стандарте № 3 Постановления
Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении
федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».[]
При разработке общего плана внутреннего аудита необходимо уделить
внимание следующим аспектам:
- экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность
предприятия; особенности его деятельности; финансовое состояние; изменения,
произошедшие с момента предшествующего аудита; общий уровень
компетентности руководства;
- учетная политика, принятая в организации, и ее изменения; влияние
новых нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета на
отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-
хозяйственной деятельности предприятия;
- координацию и направление работы, текущий контроль и проверку
выполненной работы: привлечение экспертов.
Аудитор при разработке плана аудита устанавливает приемлемый
уровень существенности для выявления существенных (с количественной
точки зрения) искажений. Существенность в аудите регламентируется
федеральным стандартом № 4 Постановления Правительства РФ от 23.09.2002
№ 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов)
28
аудиторской деятельности».
[
31
]
Значение (количество), как и характер (качество
) искажений должны приниматься во внимание.
Задания общего плана аудита на проведение проверки детализируются в
соответствующей программе, которая является набором инструкций для
аудитора, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения
работы.
Подготовка и составление программы внутреннего аудита является
заключительным этапом планирования аудита расчетов с дебиторами.
Согласно Правилу (Стандарту) № 3 «Планирование аудита» программа аудита
представляет собой детальную расшифровку действий аудитора и аудиторских
процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа
внутреннего аудита расчетов с дебиторами должна быть утверждена на уровне
внутрифирменных стандартов.
На протяжении выполнения аудиторского задания непрерывно
осуществляется планирование аудитором своей работы. Это связано с
меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами,
полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения
значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть
документально зафиксированы (стандарт №3 Постановления Правительства РФ
от 23.09.2002 №696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил
(стандартов) аудиторской деятельности»).[]
Стандарт №16 «Аудиторская выборка» Постановления Правительства РФ
от 23.09.2002 №696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил
(стандартов) аудиторской деятельности» описывает проведение аудиторских
процедур:
- аудитор должен проводить аудиторские процедуры, являющиеся
надлежащими для конкретной цели по каждому отобранному элементу;
- если элемент не является надлежащим для применения процедуры, то
31
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных
правил (стандартов) аудиторской деятельности» (ред. от 22.12.11).
29
процедура совершается в отношении какого-либо замещающего элемента;
- когда аудитор не в состоянии применить запланированные аудиторские
процедуры к отобранному элементу, если документы, касающиеся данного
элемента, утрачены, то аудитор обычно считает, что данная статья
бухгалтерского учета содержит ошибку.
[
32
]
Федеральное правило (стандарт) №20 «Аналитические процедуры»
Постановления Правительства РФ от 23.09.2002 №696 (ред. от 22.12.2011) «Об
утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»,
разработано с учетом международных стандартов аудита, устанавливает
единые требования применения аналитических процедур в ходе аудита.
При применении аналитических процедур в ходе аудита, аудитор
осуществляет анализ соотношений и закономерностей, основанных на
сведениях о деятельности предприятия, изучает связь этих соотношений и
закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией
или причины возможных отклонений от нее.
Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными
способами: простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных
статистических методов.
[
33
]
При выборе процедур, способов и уровня их применения аудитор
руководствуется своим профессиональным суждением.
В системе внутреннего аудита предприятия должны быть установлены
принципы и процедуры, требующие соответствующего документирования,
которое обеспечивает уверенность в надлежащем функционировании каждого
элемента системы контроля качества.
Порядок документирования определяется самостоятельно. Это могут
32
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных
правил (стандартов) аудиторской деятельности» (ред. от 22.12.11). URL:
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_38848/79762609a7a52136b47485af335db4b9
a295da94/. (Дата обращения: 07.07.17г.)
33
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных
правил (стандартов) аудиторской деятельности» (ред. от 22.12.11). URL:
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_38848/010a0809d4a733aec4aa0cc671d419ea
759194ea/. (Дата обращения: 07.07.17г.)
30
быть электронные базы данных для документирования подтверждения
независимости, оценки выполнения задания и результатов мониторинга, а
также записи, осуществляемые вручную, вопросники и прочие формы.
Правилом (стандарт) № 26 «Сопоставимые данные в финансовой
(бухгалтерской) отчетности» Постановления Правительства РФ от 23.09.2002
№696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов)
аудиторской деятельности» устанавливаются единые требования в отношении
рассмотрения в ходе аудита сопоставимых данных в финансовой
(бухгалтерской) отчетности.
[
34
]
Сопоставимыми данными в финансовой (бухгалтерской) отчетности
могут быть показатели, которые отражают финансовое положение, результаты
финансовой деятельности, движение денежных средств, иные сопоставимые
показатели и сведения, подлежащие раскрытию в финансовой (бухгалтерской)
отчетности более чем за один отчетный период.
Сопоставимые данные могут быть представлены в виде:
- соответствующих показателей за предшествующий период, которые
являются частью финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период;
они предназначены для сопоставления с аналогичными показателями за
текущий период;
- сопоставимой финансовой (бухгалтерской) отчетности за
предшествующий период, которая предназначена для сопоставления с
финансовой (бухгалтерской) отчетностью за текущий период и не являющейся
составной частью финансовой (бухгалтерской) отчетности за текущий период.
Объем аудиторских процедур, осуществляемых в отношении
соответствующих показателей за предыдущий период, значительно меньше
объема аудиторских процедур, осуществляемых в отношении показателей за
текущий период и обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в
34
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных
правил (стандартов) аудиторской деятельности» (ред. от 22.12.11). URL:
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_38848/645ea3e676299391e90866fb86e963be
a5ae1169/. ( Дата обращения: 07.07.17г.)
31
правильности представления и классификации соответствующих показателей.
Правило (стандарт) № 22 «Сообщение информации, полученной по
результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его
собственника» Постановления Правительства РФ от 23.09.2002 №696 (ред. от
22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской
деятельности» устанавливает единые требования в отношении сообщения
информации, полученной по результатам аудита финансовой (бухгалтерской)
отчетности, руководству предприятия.
[
35
]
Для целей настоящего правила (стандарта) информация представляет
собой сведения, ставшие известными аудитору в ходе аудита расчетов с
подотчетными лицами, которые, являются важными для руководства при
осуществлении им контроля за подготовкой достоверной финансовой
(бухгалтерской) отчетности и раскрытием информации в ней,
результативностью и эффективностью хозяйственных операций и
эффективным использованием ресурсов, а также соответствием деятельности
предприятия нормативным правовым актам Российской Федерации. В
настоящем федеральном правиле (стандарте) речь идет об информации по
вопросам, которые привлекли внимание аудитора в результате внутреннего
аудита.
Для детальной проверки операций по расчетам с подотчетными лицами,
внутренний аудитор прибегает к поэтапному контролю. Этапы внутреннего
аудита расчетов с подотчетными лицами предприятия ООО «Торговый дом
«Уралбумага» изображены на рисунке 1.
35
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных
правил (стандартов) аудиторской деятельности» (ред. от 22.12.11). URL:
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_38848/95b561c93f7e0e741924e7ea10c81f75e
80cb3d8/// (Дата обращения: 07.07.2017г.)
2-й этап: Проверка реальности, полноты и своевременности отражения
подотчетных сумм в регистрах бухучета
1-й этап: Проверка учетной политики и журнала регистрации авансовых отчетов
32
6-й этап: Проверка учета операций с валютой
Рисунок 1 - Этапы внутреннего аудита расчетов с подотчетными
лицами в ООО «Торговый дом «Уралбумага»
На первом этапе проведения внутреннего аудита проверяется учетная
политика организации: изучаются особенности ведения учета расчетов с
подотчетными лицами (изучение приказа об установлении круга лиц, которым
предоставлено право получать деньги под отчет; проверка наличия в учетной
политике сроков, на которые выдаются деньги под отчет; проверка наличия
журнала учета работников, выбывающих в командировки и прибывающих из
командировок; сроки и периодичность проведения инвентаризации).
На втором этапе внутренний аудитор проверяет соответствие записей о
выдаче, использовании, возврате подотчетных сумм данным регистра по счету
71.
Следующим этапом аудита расчетов с подотчетными лицами является
проверка соответствия сумм в представленных оправдательных документах
суммам, отраженным в авансовых отчетах. На этом этапе следует также
обратить внимание на правильность оформления оправдательных документов
(наличие на чеках реквизитов и пр.).
На четвертом этапе внутренний аудитор устанавливает факт выдачи
денежных средств под отчет при наличии остатка неизрасходованного
предыдущего аванса, а также своевременность возврата неизрасходованных
подотчетных сумм, выданных на командировочные и операционно-
3-й этап: Проверка соответствия сумм в представленных оправдательных
документах суммам, отраженным в авансовых отчетах
4-й этап: Проверка данных аналитического учета с предоставленными
авансовыми отчетами
5-й этап: Проведение инвентаризации подотчетных сумм
33
хозяйственные расходы. Помимо этого необходимо обратить внимание на
правильность отнесения на себестоимость операционно-хозяйственных
расходов из подотчетных сумм и оприходования приобретенных через
подотчетных лиц материальных ценностей; проверить правильности отражения
в учете приобретения материальных ценностей; проверить обоснованность
предъявления бюджету НДС по приобретенным материальным ценностям,
оплачиваемым работам и услугам.
На пятом этапе проводится проверка правильности проведения
инвентаризации расчетов с подотчетными лицами.
И на заключительном этапе проходит проверка учета операций с
валютой, в частности курсовых разниц.
Основные документы, применяющиеся при оформлении расчетов с
подотчетными лицами, и подлежащие изучению при аудиторской проверке:
приказы о направлении сотрудников в командировки; командировочные
удостоверения; авансовые отчеты; копии загранпаспортов с отметками о
пересечении границы; список лиц, которым разрешено получение наличных
денег из кассы; сметы представительских расходов; приказы об утверждении
смет представительских расходов; первичные оправдательные документы.
К типичным ошибкам, которые, могут быть, выявлены в ходе проверки
расчетов с подотчетными лицами, относятся:
- несоблюдение порядка выдачи денежных сумм под отчет и возврата
неиспользованных сумм;
- нарушение порядка при оформлении командировочных расходов;
- несоблюдение налогового законодательства;
- нарушение порядка ведения синтетического учета расчетов с
подотчетными лицами.
С одной стороны, состав первичных документов по расчетам с
подотчетными лицами довольно узок и состоит из авансовых отчетов,
заявлений на выдачу денег из кассы. Но с обратной стороны, состав
документов, сопутствующих расчетам с подотчетными лицами, достаточно
34
разнообразен, поскольку расчеты с подотчетными лицами связаны со многими
другими разделами учета, такими как операции по кассе, расчеты с
поставщиками и подрядчиками, операции по движению материальных
ценностей и т.п. Следовательно, при проверке необходимо сопоставить
авансовые отчеты с документами по другим разделам учета.
Таким образом, прежде чем приступить к аудиторской проверке учета
расчетов с подотчетными лицами, необходимо определить основные цели и
задачи аудита, определить, какими нормативными актами необходимо
руководствоваться при учете расчетов с подотчетными лицами, а также
определить перечень основных документов, которые необходимо
проанализировать в процессе аудиторской проверки.
35
Глава 2. Практика бухгалтерского учета и аудита расчетов с
подотчетными лицами на примере организации ООО «Торговый дом
«Уралбумага»
2.1 Краткая характеристика предприятия
Общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом
«Уралбумага», создано в соответствии с Гражданским Кодексом Российской
Федерации и Федеральным законом Российской Федерации «Об обществах с
ограниченной ответственностью».
Общество является юридическим лицом и осуществляет свою
деятельность на основании законодательства, действующего на территории
Российской Федерации и устава общества.
Сведения об учредителях общества указаны в списке участников
общества, который ведется самим обществом в соответствии со статьей 31.1 ФЗ
«Об обществах с ограниченной ответственностью»
Общество является хозяйственным обществом, уставный капитал
которого разделен на доли, размеры которых указаны в списке участников
общества. Имущественная ответственность общества и его участников
определяется, согласно устава и в соответствии с законодательством
Российской Федерации.
Сокращенное фирменное наименование общества: ООО ТД
«Уралбумага».
Место нахождения общества: 614037, г. Пермь, ул. Сухумская, 4.
Общество учреждено на неограниченный срок.
Общество является коммерческой организацией, преследующей в
качестве основной своей цели предпринимательской деятельности извлечение
прибыли. Общество обладает общей гражданской правоспособностью. Оно
вправе иметь гражданские права и нести гражданские обязанности для
36
осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом.
[
36
]
Предметом деятельности общества является:
- оптовая торговля бумагой и картоном, эксплуатационными материалами
и принадлежностями для машин и оборудования, лесоматериалами,
деревообрабатывающими станками, обоями;
- производство гофрированного картона, бумажной и картонной тары,
древесины пропитанной или обработанной консервантами или другими
веществами, целлюлозы и древесной массы, бумаги и картона, бумажных
изделий хозяйственно-бытового и санитарно-гигиенического назначения,
обоев, прочих изделий из бумаги и картона.
Общество обладает полной хозяйственной самостоятельностью,
обособленным имуществом, имеет самостоятельный баланс, расчетные счета в
банках на территории России, от своего имени самостоятельно выступает
участником гражданского оборота, приобретает и осуществляет
имущественные права, несет обязанности, может выступать в качестве истца и
ответчика в суде, в арбитражном или третейском суде.
В ООО «Торговый дом «Уралбумага» присутствует централизованная
форма организации бухгалтерии, т.е. в подразделениях организации
оформляется первичная документация, которая в установленные сроки
передается в бухгалтерию, где в свою очередь осуществляется синтетический и
аналитический учет всех операций, составление отчетности, в том числе
бухгалтерского баланса по организации в целом
[
37
]
.
На предприятии бухгалтерский учет осуществляется бухгалтерской
службой как структурным подразделением, возглавляемым главным
бухгалтером. Количество работников бухгалтерии – 20 человек. Все работники
бухгалтерии имеют специальное бухгалтерское образование. Структура
бухгалтерии предприятия представлена на рисунке 2.
36
Грачева Е.Ю., Орлова Н.Ю. Правовое регулирование бухгалтерского учета: учебник. – М.:
Юр.Норма, НИЦ ИНФРА-М, 2016. – 320 с.;
37
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет (финансовый и управленческий): Учебник. – 5-e изд.,
перераб. и доп. – М.: НИЦ ИНФРА-М, 2016. – 584 с.;