42
Используя модель аудиторского риска при планировании проведения
проверки, аудитор может использовать такой способ:
Рассчитаем риск невыявления и соответствующее количество подлежащих
сбору доказательств.
Для этого модель аудиторского риска изменяется таким образом:
РН = ПАР : (ВХР х РК) (2)
Определим для себя оптимальный аудиторский риск на уровне 5%,
поскольку план аудита может быть изменен из-за необходимости согласовать
общее число отбираемых свидетельств с риском невыявления на уровне 10%.
Установим отчетности ВХР = 80%, отсутствие РК = 50%.
0,05 : (0,8 х 0,5) = 0,125.
При такой форме модели риска главным фактором выступает риск
невыявления, так как именно он определяет необходимое число свидетельств.
Данное число обратно пропорционально уровню риска невыявления: чем
меньше уровень этого риска, тем больше нужно свидетельств.
При составлении плана аудита аудитор определяет также оптимальный
уровень существенности для обнаружения существенных искажений.
Существенность показывает вероятность того, что используемые
аудиторский и другие, допустим, юридические, экспертные и др., процедуры
позволяют установить наличие ошибки в отчетности проверяемого предприятия
и оценить их воздействие на принятие необходимых решений её пользователями.
Аудитор оценивает то, что считает существенным, по своему
профессиональному суждению
15
. Теперь определим уровень существенности
ошибок, для этого воспользуемся данными таблицы 1 приложения Х.
В ООО «Вымпелком» уровень существенности рассчитывается по
показателям финансового года подлежащем проверке. Их значение вносится во
второй столбец в тех денежных единицах, в которых составлена бухгалтерская
отчетность. Затем от этих показателей берутся процентные доли, установленные
15
Петров А.В. Под отчет без ошибок // Практическая бухгалтерия. - 2017. - № 9. - С.17-19
43
внутренней инструкцией аудиторской компании и используются на постоянной
основе, приведенные в третьем столбце таблицы 8, после чего полученные
результаты вносятся в четвертый столбец.
Аудитор должен также изучить те числовые значения, которые содержатся
в четвертом столбце. Если какие-то показатели существенно отклоняются в ту
или иную сторону от остальных, то он может отбросить такие значения. На
основании оставшихся показателей может быть вычислена средняя величина,
которую можно для удобства округлить, но так, чтобы после округления ее
показатель изменился бы не более чем на 20% от среднего значения. Эта
величина и будет явлеться общим показателем уровня существенности, который
в дальнейшем аудитор будет использовать в своей деятельности.
Процесс определения уровня существенности, различные арифметические
расчеты, усреднения, округления и причины, опираясь на которые аудитор
исключил определенные значения из расчетов, необходимо отразить в рабочей
документации аудита. Точный показатель уровня существенности, должно быть,
одобрен после завершения этапа планирования аудита руководителем
аудиторской проверки.
Среднее арифметическое показателей в четвертом столбце составляет:
(2510,90 + 1009,82 + 5840,98 + 13866,90 + 8120,80) : 5 = 6269,88 тыс.руб.
Наименьшее значение отличается от среднего на:
(6 269,88 - 1 009,82) : 6 269,88 Ч100 = 83,89%
Наибольшее аудиторское значение использовании от среднего на:
(13 866,90 - 6 269,88) : 6 269,88 Ч100 = 121,17%
Так как и в одном, и во втором случаях отклонение самого большого и
самого маленького показателей от среднего и от других является значительным,
то решаем отбросить значения 1 009,82 тыс. руб. и 13 866,90 тыс. руб. и не
использовать их при последующем усреднении.
Находим новую среднюю величину: (2 510,90 + 5 840,98 + 8 120,80) : 3 = 5
490, 89 тыс.руб.
Наименьшее значение аудируемого от среднего на:
44
(5 490,89 - 2 510,90) : 5 490,89 Ч100 = 54,27%.
Наибольшее значение от среднего на:
(5 490, 89 - 8 120,80) : 5 490, 89 Ч100 = 47,9%
Поскольку значение 2 510,90 тыс. руб. от среднего, поэтому расходы его
исключаем при оформлении из расчетов.
Новое среднее арифметическое составит:
(5 840,98 + 8 120,80): 2 = 6 980,9 тыс. руб.
Полученную величину можно округлить до 7 000 тыс. руб. и использовать
данный количественный показатель в качестве показателя уровня
существенности. Отличия между показателем уровня существенности у аудита
до и после округления аудируемого составляет: (7 000 - 6 980,9): 6 980,9 Ч 100 =
0,27%, что находится в пределах 27%.
Анализ и оценка особенностей системы в целом бухгалтерского учета,
анализ и оценка системы внутреннего контроля должны быть в обязательном
порядке задокументированы в процессе аудиторской проверки.
Эффективность внутреннего аудита является важным показателем для
оценки аудиторского риска и системы внутреннего контроля предприятия,
который позволяет значительно уменьшить объем процедур, которые должен
выполнить аудитор.
По результатам сбора данных у аудитора формируется определенное
мнение о состоянии расчетов с подотчетными лицами на проверяемом
предприятии.
Полученные промежуточные выводы по вопроснику позволяют прийти к
выводу о том, что порядок расчетов с подотчетными работниками является
удовлетворительным или неудовлетворительным.
В целом по результатам собранных доказательств у аудитора формируется
план проведения дальнейшей проверки расчетов с подотчетными лицами. В
основе анализа внутреннего контроля по расчетам с подотчетными лицами
лежит содержание вопросов и документах, которые детально изучаются
(представлены в приложении Ц).
45
В общем плане аудитор указывает способ проведения аудита в
зависимости от результатов предварительного анализа, оценки надежности
системы внутреннего контроля предприятия и рисков аудита.
Перед выполнением основной проверки расчетов с подотчетными лицами
аудитор разрабатывает примерную программу оценки документов с учетом
состояния этого раздела учета в ООО «Вымпелком».
Составление программы проведения аудита предусматривает несколько
этапов, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита. Программа
считается своеобразным развитием общего плана аудита и включает в себя
подробный перечень аудиторских процедур.
В ходе проверки расчетов с подотчетными лицами используют почти все
методы получения аудиторских доказательств для обнаружения одного или
нескольких возможных нарушений.
Основные методы контроля аудиторских доказательств включают (гр. 1-
8):
1. Наблюдение, либо участие в инвентаризации.
2. Наблюдение за осуществлением хозяйственных операций.
3. Устный опрос.
4. Получение письменных подтверждений.
5. Изучение документов, полученных предприятием от третьих лиц.
6. Изучение документов, подготовленных на самом предприятии.
7. Проверка арифметических расчетов.
8. Анализ полученных данных.
После завершения аудиторской проверки составляются два итоговых
документа — акт аудиторской проверки бухгалтерского учета и достоверности
отчетности и аудиторское заключение. Методы контроля аудиторской проверки
расчетов с подотчетными лицами приведены в приложение Ш.
В акте соответствия с необходимой подробностью и доказательностью,
однако, без использования мало существенных деталей, аудиторы информируют
клиента о проделанной работе, включают просмотр о ее основных направлениях
46
и о том, какие из описанных направлений проверялись полностью, а какие
выборочно.
Затем раскрываются обнаруженные недостатки в очередности,
соответствующей их значимости. Также в акте вместе с указанными
недостатками необходимо представить конкретные предложения по их
исправлению и недопущению в дальнейшем.
При этом аудиторы не должны сами вносить никаких исправлений, то есть
делать работу сотрудников бухгалтерии.
Акт аудиторской проверки - это строго конфиденциальный документ, с
содержанием которого аудиторы не имеют права без соответствующего
разрешения клиента знакомить других лиц, кроме случаев,
предусмотренных законодательством (обнаружение хищений, мошенничества и
иных особых случаев).
После разработки проекта аудиторы показывают его руководству
предприятия, рассматривают высказанные при этом замечания или возражения,
при необходимости корректируют акт и если согласны, то подписывают его.
Часто на предприятиях допускаются ошибки в расчетах с подотчетными
лицами в результате небрежного ведения бухгалтерского учета и отсутствия
должного контроля за расчетами с работниками.
Наиболее распространенные нарушения в сфере расчетов с подотчетными
лицами можно классифицировать по примеру, который представлен в
приложении Щ.
Теперь подробнее рассмотрим ряд допускаемых ошибок при выдаче денег
под отчет и контроле за их использованием в ООО «Вымпелком».
1. Нарушение: неправильный порядок аудита выдачи денег связанных под
отчет.
2. Нарушения данного вида необнаружения возникают в результате
несоблюдения основных принципов, определенных также в п. 11 Порядка
ведения кассовых операций.
47
Выдача наличности под отчет должна вестись на основании приказа
руководства предприятия, в этом приказе указывается перечень работников,
имеющих право получать подотчетные суммы, а также указываться
невозвращенные размеры подотчетных сумм и сроки, на которые они выданы.
В ООО «Вымпелком» в приказе о порядке выдачи подотчетных средств не
установлены размеры подотчетных сумм.
Также нарушения возникают в части отсутствие расчетов с подотчетными
лицами. Из п. 15 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской
Федерации следует, что для обеспечения достоверности сведений
бухгалтерского учета и отчетности следует регулярно выполнять
инвентаризацию имущества и денежных обязательств предприятия, в частности,
расчетов с подотчетными лицами.
Так, обязательно проводится инвентаризация перед составлением годовой
бухгалтерской отчетности.
В ООО «Вымпелком» выдача расчетов с подотчетными лицами не
осуществляется, текущий контроль ведется при отчетности.
3. Нарушение: к авансовым отчетам не прилагаются никаких либо
прилагаются не имеющие обязательных реквизитов первичные оправдательные
документы, которые подтверждают произведенные расходы подотчетных сумм.
Следуя пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011г. № 402ФЗ
«О бухгалтерском учете», в котором также п. 7 Положения о бухгалтерском
учете и отчетности в Российской Федерации, все хозяйственные операции,
которые проводятся предприятиями, должны быть оформлены оправдательными
документами, выступающими основанием для записей в регистрах
бухгалтерского учета.
К первичным документам, которые подтверждают использование
подотчетных средств, относятся товарные чеки (накладные), счета-фактуры,
кассовые чеки, квитанции к приходным кассовым ордерам, акты закупки
материальных ценностей у физических лиц, проездные билеты и т.д.
48
Кроме того, в пункте 2 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском
учете» сказано, что первичные документы принимаются для отображения в
бухгалтерском учете, при этом они должны содержать реквизиты, дающие
лицами информацию о финансово-хозяйственных операциях.
Подотчетные работники должны предоставлять как товарные, так и
кассовые чеки в качестве первичных документов, которые подтверждают
использование полученных денежных сумм в розничной торговле.
Подотчетное лицо приобретает материальные ценности в розничной
торговле по поручению и для нужд предприятия, то есть в целях
предпринимательской деятельности.
Кроме того, расчеты можно осуществлять без использования контрольно-
кассовых машин, при этом документом, подтверждающим использование
подотчетных сумм, является товарный чек. В ООО «Вымпелком» финансовые
нарушение отсутствует.
4. Нарушение действующего порядка расчетов наличными средствами
влечет за собой наложение штрафов на предприятие — плательщика в
двукратном размере суммы осуществленного платежа. В ООО «Вымпелком»
расчеты наличными денежными средствами не нарушается.
Возможная ошибка: бухгалтерия предприятия неправомерно принимает
авансовые отчеты, дата оформления которых не соответствует датам, указанным
на первичных оправдательных документах, которые подтверждают
использование подотчетных средств.
Несоответствие в указанных датах говорит о следующих фактах:
- во-первых — о фактическом отсутствии первичных документов, которые
подтверждают использование подотчетных сумм;
- во-вторых — о возмещении предприятием расходов своих сотрудников.
Последствия, которые возникают в первом случае уже подробно изучены.
Купленные физическим лицом за собственные деньги материальные
ценности становятся собственностью этого физического лица. Следовательно,
оплату предприятием сотруднику покупку товаров (работ, услуг) для
49
производственных целей необходимо оформлять договором купли-продажи. В
ООО «Вымпелком» данное нарушение отсутствует.
В следующей главе рассмотрим ряд предложений по повышению
финансисты экономической эффективности суточные в ООО «Вымпелком».
Глава 3. Разработка предложений по повышению экономической
эффективности организации
3.1 Разработка предложений по оптимизации бухгалтерского учета
расчетов с подотчетными лицами на основе данных аудита
На примере анализируемого предприятия ООО «Вымпелком» была
рассмотрена организация учета расчетов с подотчетными лицами, а также
изучена общая теория учета таких расчетов. Расчеты с подотчетными лицами
происходят практически на всех предприятиях, и они весьма многообразны.
50
Расчеты с подотчетными лицами в ООО «Вымпелком» имеют особую
значимость. С их помощью можно увеличить оборачиваемость сырья и
материалов, и, как следствие, денежных средств. Не имея специальных складов
для продолжительного хранения готовой продукции (запасы сырья и материалов
могут храниться до двух недель), ее покупка за наличный расчет позволяет вести
непрерывное производство и дальнейшую реализацию продукции.
Все бухгалтерские записи необходимо вести только на основании учетных
документов, содержащих обязательные реквизиты. В ООО «Вымпелком»
выявлены нарушения при оформлении первичных документов.
Основная часть ошибок при оформлении первичной документации связана
не со сложностью в их бухгалтерском учете, а возникает из-за небрежного его
ведения и отсутствия должного контроля за расчетами с подотчетными лицами.
Наиболее распространенными нарушениями, выявленными в ООО
«Вымпелком», являются нарушение порядка выдачи наличных денег под отчет;
отсутствие инвентаризации расчетов с подотчетными лицами; приложение к
авансовым отчетам не имеющих всех необходимых реквизитов первичных
документов; расчет с другими предприятиями выданной под отчет наличностью
в сумме, превышающей действующие лимиты и т.д.
Необходимо также отметить, что учет расчетов с подотчетными лицами на
анализируемом предприятии нуждается в доработке.
В авансовом отчете во втором разделе бухгалтером данные не
заполняются. Бухгалтерам анализируемого предприятия предлагается
внимательнее изучать нормативно-правовую базу расчетов с подотчетными
лицами, особенно касательно вопросов командировочных расходов.
Необходимо изучить вопросы о нормах командировочных расходов и удержания
НДФЛ со сверхсуточных.
Нужно объяснить работникам, которые тратят собственные деньги на
нужды предприятия, что они должны выполнять главное правило: все первичные
документы, полученные от поставщиков, необходимо оформлять не на имя
работника, а на предприятие. При этом можно указать наименование ООО
51
«Вымпелком» рядом с фамилией то работника, который непосредственно
приобретает товары.
При проверке подобных подотчетных операций налоговый инспектор
обязательно проверяет распоряжение руководителя ООО «Вымпелком» о
порядке выдачи подотчетных средств.
В п.11 Порядка ведения кассовых операций отмечается только то, что
деньги выдаются работникам под отчет в сумме и на сроки, установленные
руководством предприятий. Но не отмечено, в какой форме
делается распоряжение руководителя.
В данном случае распоряжением является не только приказ, но и подпись
руководителя на расходном кассовом ордере. Из п.14 Порядка ведения кассовых
операций следует, что кассир может выдать деньги из кассы, если подпись
руководителя имеется, хотя бы на одном первичном документе - или на самом
расходном кассовом ордере, или на документах, которые прилагаются к нему
(счетах и др.).
Следовательно, требование касательно того, что предприятие обязательно
должно иметь общий приказ о сумме и сроках выдачи денег под отчет, а также
содержать список лиц, имеющих право получать подотчетные суммы, является
неправомерным.
В приказе необходимо описать также порядок отношений с подотчетными
лицами, который используется в ООО «Вымпелком». Установленный порядок
выполнения подотчетных операций выступает своеобразным аналогом учетной
политики, только в организационной сфере. Кроме того, налоговые инспекторы
при проверке будут смотреть именно на этот приказ, так как никаких
нормативных актов, которые бы устанавливали другой порядок, нет.
Также необходимо выполнять и другие требования по составлению
первичных документов. Они являются общими для всех: документы необходимо
оформлять согласно унифицированным формам, которые утверждены в ООО
«Вымпелком», все основные реквизиты нужно заполнить, каждую сумму
необходимо подтвердить документально. Фамилия подотчетного лица, которая