16
В составе дебиторской задолженности субъекта хозяйствования могут
числиться: суммы задолженности покупателей и заказчиков; поставщиков и
подрядчиков; недоимки по налогам и сборам; задолженности по расчетам с
персоналом; разных дебиторов; прочей дебиторской задолженности.
Для целей бухгалтерского учета суммы дебиторской задолженности с
истекшим сроком исковой давности относят в состав прочих расходов.
Наличие дебиторской задолженности показывает временное отвлечение
средств из оборота данного предприятия, что может вызывать дополнительную
потребность в финансовых ресурсах, способствует ухудшению финансового
состояния [13, C.12].
Оборотные средства, размещенные в дебиторской задолженности,
являются ненормируемыми средствами, которые функционируют в сфере
обращения. Определенная специфика формы, скорости обращения,
закономерность формирования, делают невозможным предварительный учет
этих оборотных средств по аналогии с нормируемыми оборотными средствами.
Управление средствами, размещенными в дебиторской задолженности, и
воздействие на их величину осуществляется посредством системы
кредитования и расчетами.
1.2 Бухгалтерский учет расчетов с дебиторами
Методологические основы организации учета расчетов между
предприятиями не только определяют правила документального оформления
движения товарно-материальных ценностей и отражения операций с ними в
бухгалтерском учете и отчетности, но являются элементом системы
нормативно-законодательного регулирования данного участка бухгалтерского
учета. Они разрабатываются на предприятии в соответствии Гражданским
кодексом РФ.
Гражданский Кодекс Российской Федерации определяет обязательство
как отношение, в силу которого должнику необходимо в пользу кредитора
17
совершить определенные действия, а кредитор вправе требовать от должника
исполнения его обязанности.
Общие основания для прекращения обязательств установлены в ст. 407-
419 ГК РФ. Так это может выражаться в:
надлежащем исполнении, ст. 408 ГК РФ;
в зачете взаимных требований (ст. 410 ГК РФ);
в новации (ст. 414 ГК РФ);
в прощении долга (ст.415 ГК РФ);
в ликвидации субъекта хозяйствования, за исключением случаем,
когда действующим законодательством исполнение обязательств
ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо
(ст. 419 ГК РФ) [2].
Оформление взаимоотношений между покупателем и поставщиком
производится посредством составления договора купли-продажи, а между
заказчиком и подрядчиком – договором подряда [16, C. 103].
Отличительная особенность вышеуказанных договоров состоит в том,
что предмет договора купли-продажи выражается в переходе прав
собственности на товарно-материальные ценности, а предмет договора
подряда- совокупность оказанных подрядчиком услуг, не имеющих
материально-вещественной формы.
Ведение бухгалтерского учета дебиторской задолженности
осуществляется в соответствии с нормативными документами, которые имеют
различный статус, в зависимости от которого нормативные документы
классифицируются по четырем уровням:
первый уровень - законодательные акты, указы Президента РФ и
постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно
организацию и ведение бухгалтерского учета и проведения аудита в
организации;
второй уровень - стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и
18
отчетности;
третий уровень - методические рекомендации (указания), инструкции,
комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств;
четвертый уровень - рабочие документы по бухгалтерскому учету самого
предприятия (учетная политика организации, рабочий план счетов, график
документооборота и т.п.).
Основными нормативными и правовыми актами, регламентирующими
учет и контроль с поставщиками и покупателями являются документы,
рассмотренные ниже.
Гражданский кодекс РФ, часть первая от 30 ноября 1994 г. №51-ФЗ (в
ред. от 28.03.2017 г.); часть вторая от 26 января 1996 г. №14-ФЗ (в ред. от
28.03.2017 г.).
Данный документ определяет обязательство как отношение, в силу
которого должнику необходимо в пользу кредитора совершить определенные
действия, а кредитор вправе требовать от должника исполнения его
обязанности. Так же дает понятие сделки, правила заключения договоров.
Налоговый кодекс РФ, часть первая от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ (в ред.
от 28.12.2016 г.); часть вторая от 5 августа 2000 г. №117-ФЗ (в ред. от
03.04.2017 г.).
Данный документ определяет порядок налогообложения операций по
списанию дебиторской и кредиторской задолженности, сроки исковой давности
которой истекли.
Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете» от 06.11.2014 г. № 402-
ФЗ (в ред. от 23.05.2016 г.). Данный Закон является основным документом,
который регламентирует систему бухгалтерского учета на территории
Российской Федерации. Закон определяет правовые и методологические основы
организации и ведения бухгалтерского учета, устанавливает требования,
предъявляемые к составлению и представлению бухгалтерской отчетности,
регулирует взаимоотношения по вопросам бухгалтерского учета и отчетности.
19
Учетная политика организации (ПБУ 1/2008, утверждено Приказом
Минфина РФ от 06.10.2008 г. №106, в ред. от 06.04.2015 г). Учетная политика
организации включает в себя:
описание принятых способов ведения бухгалтерского учета; рабочий план
счетов бухгалтерского учета организации;
применяемые организацией формы первичных документов и регистров
бухгалтерского учета, если они отличаются от типовых;
регламентацию движения первичных документов и регистров в
бухгалтерском учете организации (график документооборота).
Учет дебиторской и кредиторской задолженности регламентируется
следующими ПБУ:
Бухгалтерской отчетностью организации (ПБУ 4/99 от 06.07.1999 г. №
43н) (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 №142н).
Доходами организации (ПБУ 9/99 от 06.05.1999 г. № 32н) (в ред.
Приказа Минфина РФ от 06.04.2015 г.), применяется в части определения
доходов от списания кредиторской задолженности с истекшими сроками
исковой давности.
Расходами организации (ПБУ 10/99 от 06.05.1999 г. № 33н) (в ред.
Приказа Минфина РФ от 06.04.2015 г.), применяется в части определения
расходов от списания дебиторской задолженности с истекшими сроками
исковой давности.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в РФ от 29.07.1998 г. № 34н (в ред. от 29. 03.2017 г). Данный
документ регламентирует отражение в бухгалтерской отчетности информации
о наличии дебиторской и кредиторской задолженности.
О формах бухгалтерской отчетности организации. Утверждено приказом
Минфина РФ № 66н от 02.07.2010 г. (в последней редакции от 06.04.2015 г.).
План счетов утвержденный Приказом Минфина РФ от 31.10.2000
г.№94н (в последней редакции Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 г. №142н, с
20
последними изменениями от 08.11.2010 г. №142н). Данный документ
регламентирует отражение на счетах бухгалтерского учета информации об
операциях по движению средств в расчетах и формировании дебиторской и
кредиторской задолженности.
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 года № 49
(в последней редакции от 08.11.2010 г. № 142н, с последними изменениями от
08.11.2010 г. № 142н). Данный документ регламентирует порядок проведения
инвентаризации расчетов и обязательств.
Положение о правилах осуществления переводов денежных средств,
утв. Центральным Банком Российской Федерации № 383 –П от 19.06.2015 г., в
ред. от 15.07.2016 г.
Данный документ регламентирует формы и правила проведения
безналичных расчетов в Российской Федерации между юридическими лицами,
индивидуальными предпринимателями и физическими лицами.
Положение о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой
Банка России на территории Российской Федерации», утв. Центральным Банком
Российской Федерации № 373-П от 12.10.2014 г. регламентирует порядок
проведения расчетов наличным денежными средствами между юридическими
лицами, индивидуальными предпринимателями и физическими лицами.
На основании изложенного в данной части исследования можно сделать
следующие выводы.
В процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности
предприятия поддерживают разнообразные хозяйственные связи со своими
контрагентами, путем вступления с ними в расчеты. Построение
экономических расчетов должно осуществляться так, чтобы прохождение всех
платежей имело бы минимальные сроки. При соблюдении платежной
дисциплины предполагается своевременное исполнение обязательств по
платежам за товары и услуги, расчетам с банком, финансовыми органами, со
всеми юридическими и физическими лицами.
21
Дебиторская задолженность, в соответствии с нормами гражданского
права, признается в качестве имущественного права, т. е. права на получение
определенной суммы денежных средств (товаров, услуг и т. п.) с должника.
Отражение данного вида задолженности в бухгалтерской отчетности
производится как актив организации.
При принятии к бухгалтерскому учету дебиторскую задолженность
показывают по дебету счетов:
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (если организацией выдан
аванс в счет поставки);
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (в случае поставки товаров,
работ, услуг в счет последующей оплаты);
68 «Расчеты по налогам и сборам» (в случае переплаты в бюджет);
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (в случае
переплаты при расчетах по социальному страхованию, пенсионному
обеспечению, обязательному медицинскому страхованию работников
организации);
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (при удержании с работника
определенных сумм в пользу организации);
71 «Расчеты с подотчетными лицами» (в случае невозврата подотчетным
лицом выданных ему денежных средств);
73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (при наличии
задолженности работников по предоставленным займам, возмещению
материального ущерба и т. п.);
75 «Расчеты с учредителями» (при наличии задолженности учредителей по
вкладам в уставный, складочный капитал);
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в случае наличия
задолженностей по возмещению ущерба по страховому случаю; расчетов
по претензиям в пользу организации; расчетов по причитающимся
дивидендам и др.).
22
При современном состоянии экономики очень часто должники не
исполняют свои обязательства, несмотря на то, что нарушение условий
договоров ведет к применению следующих мер гражданско-правовой
ответственности: штрафов, пеней, неустоек, процентов.
Суммы санкций, которые признаны должниками или по которым
имеются судебные решения об их взыскании, коммерческими организациями
включаются в состав прочих доходов В бухгалтерском учете это оформляется
следующей записью:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч.
«Расчеты по претензиям»,
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие доходы» на
сумму начисленного штрафа (пени, неустойки).
Отражение сумм по штрафам, пеням, неустойкам, до того как они будут
получены, производят в бухгалтерском балансе, включая их в состав
дебиторской задолженности [19, C. 33].
Дебиторскую задолженность, не погашенную в определенные договором
сроки и не обеспеченную соответствующими гарантиями, признают как
сомнительную.
В качестве безнадежных долгов (нереальных ко взысканию) признают
долги перед организацией:
по которым истекли установленные сроки исковой давности;
по которым, в соответствии с ГК РФ обязательства были прекращены из-за
невозможности его исполнить, в связи с наличием акта государственного
органа или ликвидацией организации-должника.
Задолженность с истекшим сроком исковой давности, и другие
нереальные ко взысканию долги необходимо списать В первую очередь нужно
организовать проведение инвентаризации дебиторской задолженности.
Следующим шагом, по результатам инвентаризации, является
составление письменного обоснования и приказ (распоряжение) руководителя
23
организации о погашении каждого отдельного обязательства, нереального ко
взысканию, за счет средств резерва сомнительных долгов.
В случаях, когда создание такого резерва не предусмотрено учетной
политикой, суммы дебиторской задолженности, с истекшим сроком исковой
давности, и другие долги, которые нереально взыскать, подлежат включению в
состав расходов организации [22, C. 115].
Далее будет рассмотрен порядок создания резерва сомнительных долгов.
При создании резерва сомнительных долгов, субъект хозяйствования
заранее осуществляет уменьшение своей прибыли, тем самым получая
отсрочку по уплате налога на прибыль в течение отчетного периода.
Включение сумм отчислений в резерв производят в состав прочих расходов на
последний день отчетного периода.
При условии создания и использования резерва по сомнительным
долгам требуется учесть ряд условий:
создание резерва оговаривается в Положение об учетной политике
субъекта хозяйствования;
создание резерва сомнительных долгов осуществляется только для
расчетов за реализованную продукцию, товары, работы и услуги;
сумму резерва по сомнительным долгам определяют на основании
результатов инвентаризации дебиторской задолженности, которая
проведена на последний день отчетного периода;
размер общей суммы создаваемого резерва по сомнительным долгам не
должен быть более 10 % от выручки отчетного (налогового) периода;
сумму резерва исчисляют в отдельности по каждому сомнительному
долгу;
сумму резерва исчисляют в зависимости от сроков возникновения
задолженности [20, C. 142].
В бухгалтерском учете при создании резерва на сумму просроченной
задолженности делают следующую запись:
24
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие расходы», К-т
сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Использование резерва по сомнительным долгам субъектом
хозяйствования возможно только для покрытия убытков от безнадежных
долгов. При списании непогашенной дебиторской задолженности, которая
нереальна для взыскания, в бухгалтерском учете за счет созданного резерва
делают запись:
Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»,
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.
Задолженность, списанная таким образом, не аннулируется. Ее сумму
отражают по забалансовому счету 007 «Списанная в убыток задолженность
неплатежеспособных дебиторов» сроком пять лет с того момента, как она была
списана. Данный порядок предусмотрен так как, у должника может пройти
изменение имущественного положения, что возможно, позволит осуществить
взыскание задолженности. При недостаточности суммы созданного резерва для
покрытия безнадежных долгов, которые подлежат списанию, разницу (убыток)
включают в состав прочих расходов. В бухгалтерском учете это оформляется
записью:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие расходы»,
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.
списание суммы дебиторской задолженности, которая превышала сумму
резерва.
Сумму резерва по сомнительным долгам, которая не полностью
использована за текущий отчетный период, можно переносить на следующий
отчетный период. При этом сумму вновь по вновь создаваемому резерву на
основании результатов инвентаризации резерва необходимо скорректировать
на величину остатка резерва, сформированного в предыдущем отчетном
периоде.
Если должником погашена задолженность, в бухгалтерском учете
производится запись:
25
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» и др.,
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.
отражение полного (частичного) погашения задолженности;
Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»,
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие доходы»
отражение суммы неиспользованного резерва в составе прочих доходов.
Далее будет рассмотрен порядок списания задолженности в случаях,
когда создание резерва не было предусмотрено в учетной политике.
Если создание резерва организация не предусмотрела, то суммы
дебиторской задолженности, с истекшим сроком исковой давности, и другие
долги, которые нереальны для взыскания, включают в состав расходов
организации. При этом в бухгалтерском учете производят запись:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие расходы»,
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.
Списание суммы дебиторской задолженности.
Если должником в дальнейшем будет произведено погашение ранее
списанного долга, то в бухгалтерском учете производится запись:
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» и др.,
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие доходы»
погашение задолженности.
Задолженность, списанная таким образом, не аннулируется. Ее сумму
отражают по забалансовому счету 007 «Списанная в убыток задолженность
неплатежеспособных дебиторов» сроком пять лет с того момента, как она была
списана.
Погашение такого долга в учете отражается записью по кредиту счета
007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».