16
∆ФОТ
абс
= ФОТ
1
– ФОТ
0
(1)
Расчет абсолютного отклонения производится по персоналу в целом,
согласно видам выплат и согласно категориям сотрудников. Так как абсолютное
отклонение определяется без учета величины производства, то по нему нельзя
судить об экономии либо перерасходе ФОТ.
Изменение относительно базовой (плановой) суммы оплаты труда
способна быть спровоцирована ростом величины производства продукции, что
абсолютно целесообразно. В связи с этим фактические расходы необходимо
сопоставлять с базовыми, которые пересчитываются на темпы роста величины
продукции
12
.
Относительное отклонение рассчитывается как разница между
фактической суммой зарплаты и базовым фондом, скорректированной на индекс
величины изготовления продукции или выпуск продукции. Пересчет базовой
суммы заработной платы вероятен с учетом регулировочного коэффициента,
отражающего уровень зависимости зарплаты от размера продукции. Авторы
различных методик несколько по-разному рассчитывают относительные
отклонения.
Например, Войтоловский Н.В., Калинина А.П. и Мазурова И.И.
производят расчет по формуле:
13
∆ФОТ
отн
= ФОТ
1
– ФОТ
0
* J
ОП
, где (2)
J
ОП
– индекс роста объема продукции.
Г.В. Савицкая корректирует только переменную часть ФОТ:
14
∆ФОТ
отн
= ФОТ
1
– (ФОТ
пер 0
* IВП + ФОТ
пост 0
), где (3)
IВП – индекс объема производства продукции или выпуска продукции.
Переменная часть ФОТ изменяется пропорционально объему
производства продукции. Часть ФОТ меняется пропорционально размеру
12
Егорова Е. Расходы на персонал: практика налоговых споров // Практическая бухгалтерия. – 2016. – № 10. – С. 56-59.
13
Войтоловский Н. В. Комплексный экономический анализ предприятия / Н.В. Войтоловский, А.П. Калинина, И.И. Мазурова.
- М.: Высшее образование, 2013. - 576с
14
Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник. – 3- е изд. , перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М,
2011. – С.286
17
выпуска продукции. Это зарплата работников по сдельным расценкам, премии
работникам и управленческому персоналу за производственные результаты и
сумма отпускных, которая является долей переменной зарплаты.
Постоянная часть оплаты труда не изменяется при увеличении либо
снижении величины производства (заработная плата работников по тарифным
ставкам, заработная плата служащих по окладам, все без исключения виды
доплат и соответствующие им суммы отпускных)
15
.
Данную точку зрения разделяют Л.Г. Скамай и М.И. Трубочкина при
проведении относительной оценки фонда оплаты труда.
Расчет относительного отклонения выполняется как в целом по
персоналу, так и по видам выплаты и по категории трудящихся. Наличие
сравнительной экономии говорит об опережающем увеличении
производительности труда по сопоставлению с увеличением средней заработной
платы, что спровоцирует уменьшение оплаты труда, приходящейся в рубль
величины продукции, и экономии по себестоимости.
Н.П. Любушин при расчетах условных отклонений фонда оплаты труда
изменяет неустойчивую его часть на коэффициент роста объема товарной
продукции, фактического выпуска продукции и ассортимента.
16
Оценку фонда оплаты труда Н.П. Любушин предлагает осуществлять по
последующим направлениям:
- анализ затрат на заработную оплату;
- анализ производительности труда;
- исследование соотношения темпов роста производительности труда с
темпами роста заработной платы.
В первую очередь образование затрат на плату труда зависит от категорий
сотрудников, так как оплата труда работников в максимальной степени
подвергается влиянию объемов выпуска продукции (при сдельной оплате труда)
15
Барабашина Д.О. Анализ динамики номинальной заработной платы в РФ // Электронный научный журнал. – 2016. – №
11-2 (14). – С. 69-73.
16
Бабаев Ю.А. Основы бухгалтерского учёта: учебник / Ю.А. Бабаев. - М.: Изд-во «Проспект», 2014. -438 с.
18
либо отработанного времени (при повременной плате труда). Оплата труда
служащих начисляется согласно установленных должностных окладов и не
имеет прямой связи с выпуском продукции.
Производительность труда, его интенсивность оказывает влияние на
фонд заработной платы. Эффективность труда представляет собой
результативность или умение человека производить (вырабатывать)
определенное количество продукции за сутки рабочего времени.
В целях оценки влияния на фонд оплаты труда производительности труда,
следует исследовать структурно-логическую модель факторной системы
средств, которые направлены на оплату труда в составе себестоимости
продукции.
Данная форма подразумевает разделение фонда заработной платы на
оплату труда служащих и оплату труда работников. Оплата труда работников и
оплата труда служащих анализируются в отдельности
17
.
Оплата труда работников состоит из:
- постоянной доли, в которой выполняют анализ отклонений;
- оплаты по тарифным ставкам;
- по плате отпусков и других видов дополнительной зарплаты;
- доплаты за сверхурочное время;
- оплата простоев;
- прочих доплаты и оплаты;
- переменной части, в которой рассматривают изменения прямой
оплаты (штучной цены) за единицу продукции.
Объем выпуска продукции и ее структура влияют на изменение сдельной
расценки.
На плату труда служащих оказывается большое влияние непосредственно
количество служащих и их средняя оплата труда, в которую включают
отклонение окладов, отклонение премий и различные доплаты.
17
Касьянова Г.Ю. Заработная плата: практическое руководство для бухгалтера / Г.Ю. Касьянова. - М.: АБАК, 2017 г.
19
Основными тенденциями анализа фонда оплаты труда по методике Л.Г.
Скамай, М.И. Трубочкиной считаются:
18
- исследование образования расходов на оплату труда по категориям
трудящихся;
- анализ применения фонда оплаты труда основных направлений их
расходов.
Л.Г. Скамай, М.И. Трубочкина проводят анализ не только фонда
заработной платы, но и социальные выплаты. Оценка осуществляется по видам
выплат:
- оплата за отработанный период;
- оплата за неотработанный период;
- разовые поощрительные выплаты;
- выплаты социального характера.
В свою очередь, плата за проработанное время разделяется на оплату:
- по тарифным ставкам;
- компенсационным доплатам;
- доплаты и премии стимулирующего характера;
- прочие выплаты.
Г.В. Савицкая предлагает проводить анализ фонда оплаты труда в тесной
связи с рассмотрения трудовых ресурсов и производительности труда. С
увеличением производительности труда формируются реальные предпосылки
увеличения его оплаты. В связи с чем, увеличение уровня оплаты труда влияет
на рост его мотивации и производительности.
19
Для расчета детерминированного факторного анализа абсолютного
отклонения фонда оплаты труда Г.В. Савицкая применяет следующие модели:
ФЗП = ЧР х ГЗП, (4)
18
Гузенкова О.В. Направления совершенствования расчетов по оплате труда в бюджетных организациях // Экономика и
управление в современных условиях: материалы международной (заочной) научно-практической конференции. – Красноярск,
2015. – С. 31-34.
19
Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник. – 3- е изд. , перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М,
2011. – С.172
20
ФЗП = ЧР х Д х ДЗП,
ФЗП =ЧР х Д х П х ЧЗП, где (5)
ФЗП – фонд заработной платы,
ЧР- среднесписочная численность работающих,
Д- количество отработанных дней сотрудником,
П- средняя продолжительность рабочих дней в часах,
ГЗП- среднегодовая заработная плата сотрудника,
ДЗП- среднедневная заработная плата сотрудника,
ЧЗП- среднечасовая заработная плата сотрудника.
Расчет влияния факторов данной модели Г.В. Савицкая предлагает
произвести способом абсолютных разниц
20
:
∆ФЗП
чр
= ∆ЧР × Д
0
× П
0
× ЧЗП
0
(6)
∆ФЗП
д
= ЧР
1
× ∆Д × П
0
× ЧЗП
0
∆ФЗП
п
= ЧР
1
× Д
1
× ∆П × ЧЗП
0
∆ФЗП
чзп
= ЧР
1
× Д
1
× П
1
× ∆ЧЗП
Анализ расходов на оплату труда для управления себестоимостью
Войтоловский Н.В., Калинина А.П., Мазурова И.И. производят по двум
направлениям:
Исследование затрат на оплату труда в целях управления себестоимостью
Войтоловский Н.В., Калинина А.П., Мазурова И.И. производят в соответствии с
двумя направлениями:
1)как элемент расходов на производство;
2)как статья калькуляции себестоимости продукции.
Заработная плата всего персонала предприятия отображается в затратах
на производство как элемент «затраты на оплату труда». В данном случае
исследование этого показателя может быть выполнено согласно следующих
направлений:
• общей оценки применения затрат на плату труда;
20
Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник. – 3- е изд. , перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М,
2011. – С.172
21
• исследование состава и структуры расходов на оплату труда по
категориям трудящихся;
• исследование изменения заработной платы по факторам.
Задача проведения анализа состоит в исследовании неиспользованных
резервных возможностях экономии затрат на оплату труда.
В процессе дальнейшего анализа следует определить причины,
повлиявшие на изменения заработной платы каждой категории персонала.
К условиям, влияющим на динамику фонда заработной платы, относят
изменение среднесписочной численности сотрудников (в том числе структуры
персонала), перемене времени деятельности персонала (среднего числа
отработанных за промежуток времени одним сотрудником в днях и
длительности в часах рабочей смены), перемена среднечасовой заработной
платы одного сотрудника (в том числе ставок, условий премирования и других
факторов)
21
.
Под оценкой уровня фонда оплаты труда в отношении категории
работников имеется в виду расчет доли промышленно – производственного
персонала в общей численности персонала, какая часть фонда оплаты труда
отводиться на данную группу сотрудников; расчет доли работников в составе
промышленно – производственного персонала и доли фонда оплаты труда,
приводящегося на эту группу сотрудников
22
.
В завершающем этапе рассчитывается экономия или перерасход средств
фонда оплаты труда за счет подъема производительности труда.
Влияние соотношения темпов роста производительности труда и средней
заработной платы на себестоимость продукции может быть определена по
формуле:
(7)
21
Бахолдина И.В. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие / И.В. Бахолдина, Н.И. Голышева. – М.: Форум, НИЦ
ИНФРА-СМ, 2013
22
Егоршин А.П. Мотивация и стимулирование трудовой деятельности. – М.: ИНФРА-М, 2013. – 378 с.
22
где J
ЗОТ
– темпы роста затрат на оплату труда,
J
ОП
– темпы роста объема продукции,
ЗОТ
0
– базовые затраты на оплату труда.
В целях проведения анализа расходов на оплату труда для исследуемой
организации за основу была выбрана методика оценки Г.В. Савицкой.
Г.В. Савицкая более результативно производит исследование фонда
заработной платы, так как приводит четырехфакторную модель, оказывающую
большое влияние на динамику фонда оплаты труда. При помощи технологии
Г.В. Савицкой легче найти неиспользованные резервы возможной экономии
расходов на плату труда. Кроме того в дополнении будут применены материалы
иных рассмотренных методов.
1.3 Нормативно-правовая база бухгалтерского учета оплаты труда
В настоящее время сложилась четырехуровневая система
законодательного регулирования, в которой правовые акты нижнего уровня
призваны раскрывать порядок реализации норм права, закрепленных
федеральным законодательством, в конкретных ситуациях ведения учета
23
(рисунок 4).
23
Бакалдина Д.В., Хачатрян Г. Нормативное регулирование учёта расчётов с персоналом по оплате труда // Актуальные
проблемы экономической науки: материалы Международной научно-практической конференции. – М., 2017. – С. 27-30.
Законодательный – кодексы, законы, постановления,
указы органов законодательной власти
Нормативный – положения по ведению бухгалтерского
учета
Методический – приказы, инструкции
Уровень хозяйствующего субъекта – организационно-
распорядительные документы
Законодательная
база
регламентирую
щая
учет расходов в РФ
23
Рисунок 4. Уровни законодательно-нормативной базы
регулирующие учет расходов на оплату труда
Итак, учитывая вышеизложенную иерархию нормативно-
законодательной базы по учету расходов, приведем перечень кодексов, законов,
положений, приказов и методических рекомендаций, которые регулируют учет
расходов организаций и предприятий:
1) «Трудовой кодекс Российской Федерации» от 30.12.2001 № 197-ФЗ
24
– основной нормативно-правовой документ, регулирующий отношения между
участниками трудового процесса любой организации независимо от ее
организационно–правовой формы собственности.
2) Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)» от
30.11.1994 № 51-ФЗ
25
– регулирует вопросы хозяйственно-договорных
отношений.
3) Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от
05.08.2000 № 117-ФЗ
26
– регулирует порядок налогообложения физических лиц
и отчислений на социальное страхование за сотрудников.
4) Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском
учете»
27
, который регулирует прядок ведения бухгалтерского учета в Российской
Федерации. Это свод положений, помогающий вести все финансовые операции
по единому плану.
5) ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность предприятия», регулирует
порядок составления и предоставления в налоговые органы бухгалтерской
отчетности организаций, содержит в себе требования, предъявляемые к ней,
перечень форм отчетности и порядок их заполнения.
6) Постановление от 20 января 2005 года N 7 «Об утверждении
Положения о Министерстве финансов Республики Ингушетия»
24
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (ред. от 29.07.2017) [Электронный ресурс]. URL:
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_34683/
25
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (ред. от 06.04.2016) [Электронный
ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_5142/
26
Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 146-ФЗ [Электронный ресурс]. URL:
http://base.garant.ru/10900200/
27
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 28.11.2018) [Электронный ресурс]. URL:
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/
24
7) План счетов бухгалтерского учета.
8) Учетная политика предприятия.
9) Устав организации.
10) Внутренние распорядительные документы
28
.
В состав внутренних распорядительных документов входят приказы о
приеме на работу, увольнении сотрудников, формировании резервов на оплату
отпусков, составлении графиков работы и др.
Эти документы определяют общие правила организации и ведения учета
труда и заработной платы и распространяются на все предприятия и
организации, являющиеся юридическими лицами, независимо от
подчиненности, форм собственности и видов деятельности, поэтому их следует
рассматривать как нормативы.
Нормативное регулирование бухгалтерского учета позволяет однозначно
трактовать учетную информацию по расходам на оплату труда и определять
ответственность за нарушения, допущенные при ведении бухгалтерского учета.
Отдельным моментом стоит отметить введённое с 01.01.2017 г., письмом
ФНС от 02.02.2016 г. № БС-4/11/1539, изменение главы 34 НК РФ.
Администрирование взносов, до настоящего момента времени
осуществляли внебюджетные фонды самостоятельно, с 2017 г.
администрирование страховых взносов будет производить налоговая служба.
В ее функции включены следующие обязанности по администрированию
страховых взносов:
1) контролировать правильность расчета страховых взносов;
2) осуществлять сверку соблюдения сроков и сумм уплачиваемых
страховых взносов предприятиями;
3) производить востребование штрафных начислений и взыскания
недоимок с организаций.
Основные нормы и понятия, связанные с оплатой труда, установлены
28
Бакалдина Д.В., Хачатрян Г. Нормативное регулирование учёта расчётов с персоналом по оплате труда // Актуальные
проблемы экономической науки: материалы Международной научно-практической конференции. – М., 2017. – С. 28.
25
главой 21 Трудового кодекса РФ. Государство осуществляет надзор и контроль
за своевременностью и заработной платой сотрудников и на законодательном
уровне устанавливает требования к компенсации за труд.
В частности, каждый работодатель должен:
1) соблюдать сроки и очередность выплаты заработной платы;
2) обеспечивать повышение реального уровня заработной платы
(индексацию);
3) устанавливать прозрачную систему премирования с привязкой к
конкретным качественным или количественным показателям;
4) начислять и выплачивать компенсационные надбавки и доплаты
работникам без нарушения норм трудового права;
5) использовать актуальные и не противоречащие трудовому
законодательству принципы, методики и пособия (квалификационные
справочники, тарифные сетки) при дифференциации заработной платы;
6) отражать принципы начисления и выплаты заработной платы в
коллективном договоре, дополнительных соглашениях, трудовых договорах и
локальных нормативных актах;
7) не допускать дискриминации при установлении и изменении
условий оплаты труда
29
.
Система начисления заработной платы определена работодателем в
трудовом или коллективном договоре. Она не должна усугублять положение
работника по сравнению со стандартами, определенными Трудовым кодексом
Российской Федерации и другими актами, регулирующими трудовое
законодательство.
Рабочее время – это время, когда работник в соответствии с правилами
внутреннего рабочего регламента и условиями трудового договора должен
выполнять обязанности и другие периоды времени, которые в соответствии с
правилами Трудового Кодекса Российской Федерации и другими федеральными
29
Егоршин А.П. Мотивация и стимулирование трудовой деятельности. – М.: ИНФРА-М, 2013. – 378 с.