15
согласно ТК РФ. К дополнительной заработной плате относятся следующие
виды выплат: оплата очередных календарных отпусков, оплата перерывов на
работе для кормящих матерей, оплата льготных часов несовершеннолетних во
время выполнения общественных или государственных обязанностей, выплата
выходного пособия при увольнении, иные выплаты за неотработанное время,
предусмотренные трудовым законодательством
12
.
В практике хозяйственной деятельности выделяют тарифную и
бестарифную системы оплаты труда. В основе тарифной системы оплаты труда
лежит совокупность нормативов, при помощи которых осуществляется
дифференциация и регулирование заработной платы в зависимости от ряда
условий (сложности работы, климата, характера и интенсивности труда и др.).
Неотъемлемыми элементами тарифной системы являются: тарифная ставка,
тарифная сетка, тарифные коэффициенты и тарифно-квалификационные
справочники.
Основой для построения системы тарифных ставок и окладов для
дифференциации заработной платы по основным тарифно-образующим
факторам является минимальная заработная плата (МРОТ). Ее величина
устанавливается одновременно на всей территории РФ федеральным законом
«О минимальном размере оплаты труда» №82-ФЗ от 19.06.2000 (ред. от
02.06.2016)
13
и не может быть ниже прожиточного минимума трудоспособного
человека (ст.133 ТК РФ). К сожалению, норма ТК РФ в отношении
соответствия МРОТ размеру прожиточного минимума на сегодняшний день не
выполняется, а Правительство РФ на настоящий момент не имеет четкого
графика роста минимальной оплаты труда. Стоит также отметить, что субъекты
РФ имеют право (но не обязаны) определять свою величину МРОТ и этим
правом по состоянию на 2018 год воспользовались 38 регионов из 83. В
большинстве своем это регионы-доноры и регионы Крайнего Севера.
12
Волков К.У. Экономическая сущность и функции заработной платы / К.У. Волков, К.К. Скляренко //
Актуальные проблемы экономики. – 2014.- №15. – С. 16.
13
О минимальном размере оплаты труда: Федеральный закон от 19.06.2000г. №82-ФЗ: (в ред. от 14.12.2015г.)
16
Бестарифная система оплаты труда предполагает, что заработок
работника зависит в полной мере от конечных результатов работы коллектива,
к которому относится данный работник. При этой системе не устанавливается
твердого оклада или тарифной ставки. К числу разновидностей бестарифной
системы оплаты труда относят также систему плавающих окладов и оплату
труда на комиссионной основе.
В настоящее время традиционными формами оплаты труда являются
повременная и сдельная, широко используемые в практике предприятий.
14
Повременная форма оплаты труда стимулирует, прежде всего, повышение
квалификации работников и укрепление дисциплины труда. Сдельная форма
оплаты труда направлена на улучшение объемных, количественных
показателей работы.
На рисунке ниже представлены основные виды форм и систем оплаты
труда, а в Приложении 1 – достоинства и недостатки существующих
разновидностей повременной и сдельной форм оплаты труда.
Рисунок 4 - Взаимосвязь основных форм и систем оплаты труда
14
Макушина Т.Н. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие / Т.Н. Макушина, Ю.Ю. Газильянова,
Ю.Н. Кудряшова, Ю.В. Чернова. – Кинель: РИЦ СГСХА, 2015. – С.144.
Формы оплаты труда
Сдельная, когда размер заработной платы
зависит от объема выпущенной
продукции, выполненной работы.
Применяются нормы выработки и
производственные задания.
Повременная форма оплаты труда
предполагает установление размера
вознаграждения в зависимости от
отработанного времени и установленной
тарифной ставки
Системы оплаты труда
Прямая
сдельна
я
Сдельн
о-
прогрес
сивная
Сдельн
о-
премиа
льная
Косвенна
я
сдельная
Аккорд
ная
Простая
поврем
енная
Поврем
енно-
премиа
льная
Тарифные/бестарифные
17
К сожалению, по данным последних исследований, доля работников
предприятий, считающих оплату своего труда справедливой, за период с 1996
до 2014 года снизилась в 7 раз. Сегодня сотрудники смотрят не только на
размер оплаты труда за то время, которое они уделяют выполнению своих
трудовых функций, но и положительно приветствуют предоставление
социальных гарантий, дополнительного социального пакета, возможности
профессиональной реализации, престижности работы
15
. В связи с этим
современным работодателям нужно находиться в постоянном поиске новых
форм и методов оплаты труда, корректируя и подводя их под определенные
законодательством РФ формы и системы оплаты труда. Это позволит
хозяйствующим субъектам более полно и эффективно использовать
человеческие ресурсы и получать максимальную отдачу на человеческий
капитал, используемый ими для получения прибыли и роста благосостояния.
Хозяйствующие субъекты имеют полную свободу в определении форм и
системы оплаты труда. При этом они должны руководствоваться не только
экономической целесообразностью и созданием конкурентных преимуществ,
но и нормами законодательства РФ, которые определяют существование двух
базовых систем оплаты труда – тарифной и бестарифной. В работе
представлена характеристика не только основных элементов тарифной системы
оплаты труда, но и дана развернутая характеристика основных форм
заработной платы, которые могут применяться в рамках данной системы
16
.
Современная практика функционирования отечественных предприятий
показывает, что в большинстве из них применяется тарифная система оплаты
труда, разработанная еще при СССР, но несколько подкорректированная с
учетом современных реалий. В связи с этим российским работодателям
необходимо совершенствовать подходы к построению систем оплаты труда и
15
Владимирова Л.П. Экономика труда: Учебное пособие / Л.П. Владимирова. - 2-е изд., перераб и доп. – М.:
Дашков и К, 2016. – С.197.
16
Экономика предприятия: учебник для вузов, обучающихся по экономическим специальностям / Под ред.
проф. В.Я. Горфинкеля. – 6-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – С.218.
18
выбирать те формы вознаграждения сотрудников за труд, которые бы в
максимальной степени устраивали бы работников.
1.3 Порядок начисления заработной платы и удержаний из нее
Заработная плата в любой организации начисляется в соответствии с
установленными тарифами, расценками, положением об оплате труда и
согласно сведениям об отработанном сотрудниками времени. Для начисления
заработной платы бухгалтеру требуется приказ о приеме сотрудника на работу,
штатное расписание, трудовой договор, табель учета рабочего времени,
документы, подтверждающие выполненный объем работы (для сдельной
оплаты труда). Кроме того, существует ряд документов, которые могут
изменить размер заработной платы в сторону увеличения или уменьшения. К
ним относятся приказы на премирование сотрудников, служебные записки,
коллективный договор, положение об оплате труда.
Расчет начисляемой за период заработной платы производится в строгом
следовании трудовому договору сдельно либо повременно. Учитывается
действительно отработанное количество времени либо выполненный объем
работ
17
.
Расчет повременной оплаты труда. Повременная оплата подразумевает
оплату работы сотрудника в зависимости установленного оклада,
отработанного времени и квалификации. Учет рабочего времени ведется
уполномоченным сотрудником в табеле учета рабочего времени, где отмечается
количество отработанных часов за каждый рабочий день, количество ночных
часов (если должность предусматривает работу в ночное время), количество
отработанных часов в праздничные и выходные дни (если такая работа имела
место) и прочее. В табеле также отмечаются пропуски работы в связи с
временной нетрудоспособностью, отпусками, прогулами, выходными. Табель
учета рабочего времени в данном случае является основным документом для
17
Экономика предприятия: Учебник / Под ред. проф. Н.А. Сафронова. – М.: «Юристъ», 2015. – С.185 с.
19
расчета заработной платы, поэтому он должен соответствовать форме Т-13 и
требованиям законодательства, иметь все нужные реквизиты и быть правильно
заполненным
18
.
Расчет сдельной оплаты труда. Сдельная оплата труда зависит от
выполненной работы или количества произведенной продукции. За основу
берутся расценки, которые предприятие устанавливает на выпускаемую
продукцию или производимые работы и выполненный сотрудником объем,
который учитывается в специальных документах (их ведут мастера участков,
старшие смен, бригадиры или другие работники, которые выполняют такие
функции). Формы первичных документов, в которых ведется учет
произведенной каждым сотрудником продукции или выполненных работ,
предприятие может разрабатывать самостоятельно. Это могут быть как акты
выполненных работ, так и наряды или маршрутные листы (для транспортных
компаний). Обычно на предприятии расценки на конкретные работы или
продукцию постоянны. Для расчета зарплаты нужно количество выполненных
работ или произведенной продукции умножить на сдельную расценку.
19
Сдельно-премиальная оплата складывается из оплаты за фактически
выполненную работу и премии, которая может быть установлена в
фиксированном или процентном размере.
Косвенно-сдельная система оплаты труда характерна для организаций,
которые имеют вспомогательное и обслуживающее производство, которые
необходимы для основного производства. При такой системе работники
вспомогательного производства получают зарплату из расчета определенного
процента от общей суммы заработка сотрудников основного производства.
Сдельно-прогрессивная система оплаты труда применяется в
организациях, в которых работают преимущественно производственные
18
Основы бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет в системе финансового управления. Учеб. пособие / В.Р.
Банк, А.А. Солоненко, Т.А. Смелова, Б.А. Карташов. – Волгоград: ВолгГТУ, 2014. – С.77.
19
Мамазанова Б.Г. Управление оплатой труда: Учебное пособие / Б.Г. Мамазанова. – М.: Финансы и
статистика, 2013. – С.89.
20
бригады. Она основывается на расценках, а они, в свою очередь зависят от
количества продукции, которая была произведена за конкретный период.
Аккордную систему применяют бригады, вся сумма заработка делится
между членами бригады, в зависимости от отработанного каждым сотрудником
времени.
Бухгалтерский учет расчетов с работниками по оплате труда
осуществляется по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в
соответствии с инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина
РФ от 31.10.2000 №94н
20
.
В таблице 2 представлена основная корреспонденция счета 70 со счетами
бухгалтерского учета.
Таблица 2
Корреспонденция счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате
труда» с другими счетами бухгалтерского учета
По дебету
По кредиту
50 Касса
51 Расчетные счета
52 Валютные счета
55 Специальные счета в банках
68 Расчеты по налогам и сборам
69 Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению
71 Расчеты с подотчетными
лицами
73 Расчеты с персоналом по
прочим операциям
76 Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами
79 Внутрихозяйственные
расчеты
94 Недостачи и потери от порчи
ценностей
08 Вложения во внеоборотные активы
20 Основное производство
23 Вспомогательные производства
25 Общепроизводственные расходы
26 Общехозяйственные расходы
28 Брак в производстве
29 Обслуживающие производства и хозяйства
44 Расходы на продажу
69 Расчеты по социальному страхованию и
обеспечению
76 Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами
79 Внутрихозяйственные расчеты
84 Нераспределенная прибыль (непокрытый
убыток)
91 Прочие доходы и расходы
96 Резервы предстоящих расходов
97 Расходы будущих периодов
99 Прибыли и убытки
Аналитический учет расчетов с персоналом ведется по каждому
работнику, видам выплат и удержаний. Сумма всех начислений заработной
20
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации: Приказ Минфина
РФ от 31.10.2000г. №94н
21
платы по каждому аналитическому счету (то есть по каждому работнику)
равняется кредитовому обороту синтетического счета 70 за отчетный месяц, то
есть сумме начисленной заработной платы по цеху, отделу и предприятию в
целом. Сумма всех удержаний по аналитическим счетам равняется дебетовому
обороту синтетического счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
При необходимости открываются субсчета: 70-1 «Расчеты со штатными
сотрудниками», 70-2 «Расчеты с совместителями», 70-3 «Расчеты по трудовым
соглашениям», 70-4 «Расчеты по договорам гражданско-правового характера».
На субсчете 70-4 учитываются расчеты по договорам гражданско-правового
характера с физическими лицами, не являющимися предпринимателями.
21
По кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются
начисленные суммы:
- оплаты труда, причитающиеся работникам, - в корреспонденции со
счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других
источников;
- оплаты труда, начисленные за счет образованного в установленном
порядке резерва на оплату отпусков работникам и резерва вознаграждений за
выслугу лет, выплачиваемого один раз в год, - в корреспонденции со счетом 96
«Резервы предстоящих расходов»;
- начисленных пособий по социальному страхованию пенсий и других
аналогичных сумм – в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению»;
- начисленных доходов от участия в капитале организации и т.п. – в
корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый
убыток)».
22
Большая часть начисленных сумм оплаты труда относится на затраты
производства. Начисление подобных сумм производится по кредиту счета 70
21
Алексеева Г.И. Бухгалтерский учет: учеб. / С.Р. Богомолец, Г.И. Алексеева, Т.П. Алавердова; Под ред. С.Р.
Богомолец. – М.: МФПУ Синергия, 2013. – С.385.
22
Дубелевич А.В. Учет и аудит расчетов по оплате труда организации / А.В. Дубелевич // Проблемы
современной экономики. – 2015. - №25. – С.125.
22
«Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции с дебетом тех
счетов учета затрат на производство, которые отражают характер и назначение
использованного труда:
- 20 «Основное производство» – в части оплаты труда производственных
рабочих основных цехов;
- 23 «Вспомогательные производства» – в части оплаты труда работников
вспомогательных производств (ремонтно-механического цеха и др.);
- 25 «Общепроизводственные расходы» – в части оплаты труда
руководителей, специалистов и служащих цехов, а также рабочих, занятых на
обслуживании цехового оборудования и техники;
– 26 «Общехозяйственные расходы» – в части оплаты труда
административного персонала
23
.
Таким образом, порядок организации бухгалтерского учета расчетов по
оплате труда включает в себя цель, задачи, принципы и нормативно-правовое
регулирование оплаты труда. Последнее определяет не только методологию
организации бухгалтерского учета данного объекта, но и регламентирует права
и обязанности работников, порядок заключения трудовых договоров, рабочее
время, время отдыха, порядок оплаты труда, а также нормы труда, гарантии,
компенсации, порядок исчисления средней заработной платы, выплату
страхового обеспечения и ряд других вопросов. Каждое предприятие имеет
возможность использовать унифицированные формы первичной учетной
документации, утвержденной Госкомстатом РФ для учета личного состава
работников, начисления и выплаты заработной платы. Вся первичная
документация, которая применяется для учета рассматриваемого объекта,
разделяется на документы по учету личного (кадрового) состава работников, по
учету отработанного времени и непосредственно документы, служащие
регистрами первичного и аналитического учета для начисления и выплаты
заработной платы. Спектр хозяйственных операций по учету начисления и
23
Еменова Т.А. Синтетический и аналитический учет труда и связанных с ним расчетов на примере ООО «Ива»
/ Т.А. Еменова // Актуальные вопросы экономических наук. – 2015. - №43. – С. 90.
23
выплаты заработной платы довольно велик. Это связано с тем, что расходы на
оплату труда являются одним из главных элементов расходов деятельности
предприятия. Учет расходов на оплату труда ведется на счете 70 «Расчеты с
персоналом по оплате труда» и включает операции по начислению и выплате
заработной платы, ее депонированию, удержанию налогов и сборов в
социальные фонды, прочих удержаний (кредитов банка, торговых
организаций), возмещению причиненного морального ущерба. При
необходимости к данному счету могут быть открыты субсчета. Аналитический
учет расчетов с персоналом ведется по каждому работнику, видам выплат и
удержаний.
В РФ работодатели обязаны со всех доходов, выплачиваемых своим
сотрудникам (в том числе работающим на гражданско-правовой основе),
удерживать налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), а также
перечислять страховые взносы во внебюджетные фонды.
НДФЛ представляет собой основной вид прямых налогов (когда
государство взимает налог непосредственно с доходов или имущества
налогоплательщика). Работодатель, выплачивающий доходы своему работнику,
в такой ситуации признается налоговым агентом. Налоговый агент – это своего
рода посредник между государством и налогоплательщиком, на которого
возложена обязанность по исчислению, удержанию и дальнейшему
перечислению налогов (в данном случае НДФЛ с доходов работника) в
государственный бюджет
24
.
С 2016 года НДФЛ считают на каждую дату получения дохода (п. 3 ст.
226 НК РФ). На основании п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде
оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого
дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход
за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором
(контрактом). В случае прекращения трудовых отношений до истечения
24
Зимакова Л.А. Создание интегрированной системы бухгалтерского и налогового учета на российских
предприятиях / Л.А. Зимакова //Научные ведомости Белгородского государственного университета. Серия:
Экономика. Информатика. – 2013. - №7(62). Том -10. – С.66.
24
календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком
дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему
был начислен доход.
Налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся
налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица,
получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся
налоговыми резидентами Российской Федерации. Налоговыми резидентами
признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской
Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд
месяцев. Также, независимо от фактического времени нахождения в
Российской Федерации налоговыми резидентами Российской Федерации
признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а
также сотрудники органов государственной власти и органов местного
самоуправления, командированные на работу за пределы Российской
Федерации. При определении налоговой базы учитываются все доходы,
полученные работниками как в денежной, так и в натуральной форме, а также
доходы в виде материальной выгоды (например, проценты по вкладам,
беспроцентные займы). Удержания по решению суда или иных органов не
уменьшают налоговую базу по НДФЛ
25
.
В формуле 1 представлен расчет НДФЛ:
НДФЛ =
(
Доход сотрудника за месяц − Налоговые вычеты
)
× Налоговая ставка ,
(1)
Для резидентов РФ налоговая ставка для расчета НДФЛ на доходы от
трудовой деятельности составляет 13%. Также по ставке 13% облагаются
доходы ИП от предпринимательской деятельности, доходы от продажи
имущества и дивиденды. Процентные доходы по вкладам в части, облагаемой
НДФЛ (п. 27 ст. 217 НК РФ), доход от экономии на процентах при получении
заемных средств (например, при получении беспроцентного займа) и призы и
выигрыши в части, превышающей 4000 руб. облагаются НДФЛ по ставке 35%.
25
Словарь аудитора и бухгалтера / Л.Ш. Лозовский и др. – М.: Издательство «Вектор, 2016. – С.390.