35
6. Прибыль (маржинальная) определяется на основе
калькулирования переменных затрат.
7. Анализ производится в пределах релевантных объемов реализации
продукции и услуг.
8. Анализ соотношения затрат, объема и прибыли не учитывает
нефинансовые (качественные) показатели.
Примером может служить репутация поставщика (покупателя).
Как видно из изложенного перечня условностей, «полезных
упрощающих дополнений» оказывается немало, и они приводят к тому, что
результаты анализа по модели «затраты – объем - прибыль» могут оказаться
при некритическом, формальном подходе к расчетам весьма далекими от
действительности и привести к ошибочным управленческим решениям.
Известный специалист по производственному и управленческому
учету К.Друри приводит следующие доводы в поддержку системы
калькуляции себестоимости по переменным издержкам: обеспечивает более
полезную для принятия решений информацию; избавляет прибыль от влияния
изменений запасов; позволяет избежать капитализации постоянных
накладных расходов в неликвидных запасах
33
.
Но получить полезную информацию для CVP-анализа можно и в
условиях действия системы учета и калькулирования себестоимости
продукции по полным затратам. А невключение косвенных расходов в оценку
остатков незавершенного производства и нереализованной готовой продукции
ведет к отступлению от требований нормативных документов по налоговому
законодательству.
Нельзя безоговорочно согласиться с утверждением Л. Гнилицкой о
том, что «система учета полной себестоимости не дает точной информации
для принятия решений в данной ситуации» (при анализе ассортимента
продукции. В статье произведены достоверные расчеты реальной
рентабельности изделия, которые при учете и калькулировании полной
33
Медведева И.В. Анализ финансовых результатов организации // Молодой ученый. 2017. № 21.2. С. 85
36
себестоимости продукции приносят предприятию убытки. Для этого применен
экономический анализ ситуации с использованием принципов графика
безубыточности, основанного на делении затрат производства на переменные
и постоянные и определении маржинальной прибыли. И как показано в статье,
для проведения такого анализа не возникло необходимости перевода
предприятия на учет неполных затрат, то есть систему директ-костинг.
Система учета и калькулирования полной себестоимости продукции
предприятия дает возможность провести маржинальный анализ и вместе с тем
иметь данные о полной себестоимости и рентабельности каждого изделия.
Поэтому спорным следует считать утверждение о том, что «при
системе учета полной себестоимости процесс улучшения ассортимента может
свести на нет всю производственную программу потому, что постоянные
накладные расходы остаются непокрытыми как убытки». Метод учета и
калькулирования полных затрат должен быть основным на промышленных
предприятиях потому, что он обеспечивает системное калькулирование
полной себестоимости каждого изделия для сопоставления с ценой и
проведения аналитических действий по различным направлениям, в том числе
и по графику безубыточности.
К этому следует добавить, что для внутренних нужд предприятия при
проведении экономического анализа надо предусмотреть в форме
калькуляции себестоимости промышленной продукции специальные строки
для отражения доли административных расходов и расходов по сбыту,
которые по действующему положению в системе счетов бухгалтерского учета
не включаются в производственную себестоимость продукции предприятия.
В заключение обратимся к оптимистическому выводу С.А. Николаевой
о перспективах системы директ-костинг: «Наличие в отечественном учете и
анализе классификации затрат на постоянные – переменные, аналогичной
западной, – исходный пункт и хорошая теоретическая база для применения
директ-костинга. Наличие математического и программного обеспечения и
средств вычислительной техники, расширение сферы их применения являются
37
материальной предпосылкой практического использования данной
классификации на отечественных предприятиях»
34
.
Отрицать наличие классификации затрат, математического и
программного обеспечения и средств современных информационных
технологий не приходится. Но нельзя не подчеркнуть того обстоятельства, что
в системе управленческого учета нет способа разделения затрат на
переменные и постоянные в каждом первичном документе, отражающем
производственные расходы. И поэтому в текущем бухгалтерском учете
невозможно вести синтетический и аналитический учеты переменных и
постоянных расходов. Такое деление возможно после окончания месячного
учетного периода расчетным путем.
Следовательно, в существующих условиях невозможно ведение на
предприятии достоверного учета директ-костинг по прямым и косвенным
переменным затратам. В связи с этим беспредметной следует признать
дискуссию о преимуществах и недостатках систем учета производственных
затрат с полным и неполным калькулированием себестоимости продукции.
В современном управленческом учете можно рекомендовать единую
систему учета и калькулирования полных затрат на производство продукции с
учетом отраслевых особенностей организации производства. Такой подход
обеспечит систематическое и достоверное определение полной себестоимости
производимой продукции для сопоставления с ценой реализации.
Полную себестоимость производимой продукции и услуг следует
рассчитывать с включением всех косвенных расходов.
По действующему плану счетов и инструкции к нему на финансовые
результаты списываются административные расходы, расходы на сбыт и
прочие операционные расходы.
Но во внутренней калькуляции себестоимости изделий предприятия
названные расходы должны быть учтены для проведения анализа.
34
Ерофеева В.А., Тимофеева О.В. Бухгалтерский учет: краткий курс лекций / М.: Юрайт, ИД Юрайт, 2016.
137 c.
38
Соответственно принципы системы директ-костинг (учета и
калькулирования себестоимости продукции по неполным затратам)
используются в аналитической деятельности предприятия для обоснования
управленческих решений, связанных с производственными затратами
35
.
Выводы по главе 1
В процессе исследования теоретических аспектов учета затрат и
калькулирования себестоимости продукции было установлено, что на
различных этапах развития экономики менялись содержание и состав
экономическихкатегорий«затраты»,«расходы»,«издержки», «себестоимость»,
и до настоящего времени не выработан единый подход к определению и
сущности данных категорий.
Себестоимость продукции представляет выраженные в денежной
форме текущие затраты предприятий на производство и реализацию
продукции (работ, услуг).
Себестоимость продукции является не только важнейшей
экономической категорией, но и качественным показателем, так как
характеризует уровень использования всех ресурсов (переменного и
постоянного капитала), находящихся в распоряжении предприятия.
Себестоимость продукции - основа стоимости. Снижение
себестоимости продукции уменьшает ее стоимость, сокращает не только
индивидуальные, но и общественно необходимые затраты на производство.
Издержки являются наиболее общим понятием, включающим в себя
понятия затрат и расходов. В явном виде издержки существуют в виде затрат,
осуществляемых компанией в прошлый или настоящий период времени, в
неявном – в виде альтернативных возможностей использования имеющихся
ресурсов компании в будущем.
35
Богаченко В.М., Кириллова Н.А. Бухгалтерский учет: Практикум: Учебное пособие / Рн/Д: Феникс, 2013.
398 c.
39
Явные издержки представляют собой затраты компании - денежную
оценку стоимости всех экономических ресурсов на производство и
реализацию продукции, подтвержденных документально и отраженных по
дебету счетов учета затрат. Затраты компании на основании их свойства
запасоемкости и в зависимости от момента отражения в отчетности будем
разделяются на активы и расходы.
Расходы представляют собой затраты экономических ресурсов,
связанные с производством и реализацией продукции, подтвержденные
документально и определяемые моментом реализации продукции или иным
событием, приносящим доход предприятию. Расходы всегда относятся к
прошедшему периоду времени и в составе бухгалтерской отчетности
отражаются в отчете о финансовых результатах.
40
Глава 2. Практика учета затрат и формирования себестоимости
на предприятии ООО «Мега»
2.1. Общая экономическая характеристика предприятия
Объектом анализа данной работы является ООО «Мега» (Общество с
ограниченной ответственностью ООО «Мега»), которое было организовано в
2003 году. Форма собственности предприятия – частная.
ООО «Мега» является юридическим лицом, имеет самостоятельный
баланс и расчетные и иные счета в ПАО «Пром-связьбанк», ПАО «УралСиб»,
ПАО «Ханта-Мансийском банке Открытие».
Компания является субъектом малого предпринимательства. Все
работы производятся в соответствии с соблюдением требований по качеству
работ, охране труда и пожарной безопасности. Сотрудники основного и
обслуживающего подразделений обеспечиваются необходимыми средствами
индивидуальной защиты (СИЗ): одежда, обувь, перчатки.
Основной вид деятельности организации – это производство и оптовая
торговля оборудованием на территории Российской Федерации.
ООО «Мега» производит такие машины, как:
1. Машины по перемотке стретч-пленок (модельный ряд MR-500,
PSF CORLESS, PSF- PRE-STRETCH – используют для перемотки бумаги,
картона, пленки, фольги и т.п.).
2. Машины для нанесения логотипной печати на клейкие ленты
(модельный ряд FGM).
3. Машины бобинорезательные (модельный ряд SAR – используют
для перемотки и продольной резки различных рулонный материалов).
4. Дополнительное оборудование (модельный ряд УВ-2 –
используют для взвешивания намотанного рулона и последующей
корректировке веса).
Высокая конкуренция на рынке упаковки, а также забота об
окружающей среде привели к использованию в производстве оборудования
41
высоких технологий, которые привели к уменьшению такого показателя, как
энергопотребление.
ООО «Мега» обладает интеллектуальными возможностями (патенты
на изобретения и полезные модели, сертификаты соответствия ГОСТ,
трудовые ресурсы – инженеров-конструкторов, технологов, механиков,
электриков и т.д.) для производства продукции, а также физической
возможностью (производственные и офисные помещения, соответствующее
оборудование).
Штатное расписание ООО «Мега» на 2017 год составляет 57 человек
Детальный состав и производственная структура представлены в
таблице 1.
Таблица 1
Состав и производственная структура организации
Наименование
подразделения
Вид деятельности. Номенклатура
вы
пускаемой продукции,
выполняемых работ, оказываемых
услуг
Технико-экономические
показатели: объем работ,
численность работников и
др.
1
2
3
Основное подразделение
Цех
Основное производство, в котором
собирают оборудование. Данное
производство соединяет в себе
процессы и операции, составляющие
р
яд
стадий производства.
8 чел.
Вспомогательные подразделения
Конструкторский
отдел (КО)
Исследовательские, опытно-
конструкторские и т.д.
6 чел.
Обслуживающие подразделения
Склад
Предоставление услуг основному
производству: прием и хранение,
выдача готовых сборочных
единиц
3 чел.
Отдел
технического
контроля (ОТК)
Поверка точности изготовленных
дета
лей у подрядчиков
2 чел.
Другие подразделения, входящие в состав организации
Администрация
Поручения ведения отдельных
направлений деятельности
руководи
телям отделов. Оперативная
курьерская доставка
корреспонденции, мелких деталей.
Обеспечение
жизнедея
тельности
офиса. цеха; оснащение офисов,
цеха
офисной техников, проведение
5 чел.
42
локальных систем. разработка
систем защиты данных.
Продолжение таблицы 1
Отдел закупки
Контроль за работой отдела закупки
на каждой стадии. Работа с
подрядчиками. Основная задача: по
разработанным
чертежам оформить
заказ на изготовление
индивидуальных сборочных единиц.
Организация процесса доставки от
двери
до двери. Закупка готовых
комплектующих для оборудования
9 чел.
Отдел продаж
(ОП)
Поиск покупателей, продвижение
оборудование на рынке.
19 чел.
Отдел учета
Учет, документооборот
5 чел.
Данную производственную структуру можно считать эффективной, так
как отвечает следующим требованиям:
- ограниченный состав, а также отсутствие дублирующих
подразделений;
- обеспечение непрерывности производственного процесса на
основе рационального размещения цеха на территории предприятия;
- адаптивность и гибкость структуры, то есть организация способна
оперативно перестроить производственный процесс в соответствии с
требованиями рынка.
И вместе с тем, наблюдается дисгармония в структуре, а именно: на 19
человек из отдела продаж приходится всего 2 механика и 6 инженеров-
электриков из основного подразделения.
Определим основные финансовые результаты деятельности ООО
«Мега», которые представлены в таблице 2.
Таблица 2
Основные финансовые результаты деятельности ООО «Мега»
Показатели
Фактическое значение
2015
2016
2017
43
Абсолют
ная
вели
чина,
тыс. руб.
Абсолют
ная
величина,
тыс.
руб.
Темп
роста, %
Абсолютная
величи
на,
тыс
.
руб.
Темп
роста,
%
1
2
3
4
5
6
Выручка
123562
169641
137
252120
149
Себестоимость продаж
(104065)
(143160)
138
(220332)
154
Валовая прибыль
19497
26481
136
31788
120
Коммерческие расходы
(2584)
(2951)
114
(3620)
123
Продолжение таблицы 2
Управленческие
расходы
(13496)
(15349)
114
(18256)
119
Прибыль (убыток) от
продаж
3417
8181
239
9912
121
Сальдо прочих доходов
и расходов
(74)
252
-
187
74
Прибыль (убыток) до
налогообложения
3253
8433
259
10099
120
Текущий налог на
прибыль, в т. ч.
постоянные налоговые
обязательства (активы)
(667)
(1628)
244
(2019)
124
Изменение отложенных
Налоговых
обязательств (погашено
– начислено)
х
х
х
х
х
Изменение отложенных
налоговых активов
(начислено – погашено)
х
х
х
х
х
Прочее
х
х
х
х
х
Чистая прибыль
(убыток) отчетного
периода
2586
6805
263
8080
119
В 2017 году произошло резкое снижении стоимости рубля по
отношению к иностранной валюте, что сильно отразилось на повышении
себестоимости товара (выросла на 16%), а и на 9% выросли коммерческие
расходы (в основном, это рекламные услуги: Яндекс, Гугл, участие в
выставках). Значительное увеличение этих показателей негативно казалось на
прибыли от продаж.
Не смотря на падение основных финансовых показателей в 2017 году
ООО «Мега» получает чистую прибыль на 19% больше, чем в 2016 году, что
говорит об успешной работе организации и может быть оценено
положительно.
44
Проанализируем основные технико-экономические показатели ООО
«Мега», которые представлены в таблице 3. Анализ таблицы 3 показывает, что
за анализируемый период ООО «Мега» сильно увеличила собственные запасы.
Прежде всего, это связано с неэффективным складским управлением.
Так же увеличился показатель дебиторской задолженности. В первую
очередь это связано с постоплатой отгруженного оборудования на ООО
«Парабола» - один из ведущих покупателей в 2017 году. При этом увеличился
такой показатель, как собственные средства, что говорит о возрастании
объемов производства и реализации товаров, а также скорости оборотных
средств.
Таблица 3
Основные технико-экономические показатели ООО «Мега»
Показате
ли
Еди
ница
измер
е
н
ия
Фактическое значение
2015
2016
2017
Абс.
величи
на
Абс.
величи
на
Темп
роста
,
%
Абс.
величи
на
Тем
п
роста,
%
1
3
4
5
6
8
9
Уставный капитал
тыс.
руб.
1000
1000
100
1000
100
Валюта баланса
тыс.
руб.
42357
39499
93
82547
209
Внеоборотные активы
тыс.
руб.
1836
1576
86
1282
081
Оборотные активы
тыс.
руб.
40521
37923
94
81265
214
Запасы
тыс.
руб.
11766
14509
123
21434
148
Денежные средства
тыс.
руб.
8490
512
6
7475
1460
Деб. задолж.
тыс.
руб.
20067
22805
114
51123
224
Краткосрочные
обязательства
тыс.
руб.
31903
22240
070
57210
257
Собственные средства
тыс.
руб.
10454
17259
165
25338
147
Заемные средства
тыс.
руб.
31903
22240
070
57210
257
Среднегодовая величина
собственного капитала
тыс.
руб.
9162
13856
151
21298
153
Средне
годовая
стои
мость
активов
тыс.
руб.
33667
40928
121
61023
149
Средне
годовая
стои
мость
оборот
ных активов
тыс.
руб.
32133
39222
122
59594
151
Среднегодовая стоимость
основных средств
тыс.
руб.
1533
1706
111
1429
83
Среднесписоч.
численность работников
чел.
36
40
111
46
115
Среднемесячная
заработная плата одного
работника
тыс.
руб./
чел.
23
22
95
23
104
Выручка в ценах
базисного 2017 года
тыс.
руб.
119963
161848
134
218285
134