16
контроль за обоснованностью их применения, а также то, что они являются
питательной средой для различных злоупотреблений и коррупции.
Тяжесть налогового бремени, не соразмерная с платежеспособностью
предприятий и граждан, заставляет налогоплательщиков искать варианты ухода
от налогов. Исследованию этих вопросов посвящено множество статей и книг.
По мнению ряда ученых, проблема уклонения от уплаты налогов может быть в
значительной мере решена за счет использования в качестве преобладающего
элемента совокупной налоговой базы ресурсов, которыми обладает
хозяйствующий субъект.
Большие проблемы существуют также и в распределении налогов между
уровнями бюджетной системы. Россия сохраняет высокую, даже по меркам
унитарных государств, централизацию налогово-бюджетных полномочий. В
настоящее время наиболее существенные налоговые доходы закрепляются за
федеральным бюджетом РФ. Зависимость региональных и местных бюджетов
от ежегодно устанавливаемых пропорций расщепления федеральных налогов
подрывает стимулы к проведению структурных реформ, привлечению
инвестиций, развитию налогового потенциала территорий и повышению
собираемости налогов.
Все налоги и сборы в Российской Федерации подразделяются на три
иерархических уровня, на три типа или вида
6
: местные, региональные и
федеральные.
Таким образом, в России действует трехуровневая налоговая система,
включающая федеральные, региональные и местные налоги и сборы. Также в
НК РФ определенны специальные налоговые режимы (такие как, УСН). Они
предусматривают особые условия и порядок уплаты налогов, а также полное
освобождение от необходимости уплаты отдельных их разновидностей. Как
6
Журнал «Главная книга. Конференц-зал» 2014, № 1. (эксперты: Гужелева Л.В., Елина Л.А.,
Попов П.А., Филимонова Е.М., Шаронова Е.А.)
18
(например: медведь, соболь, косуля, тунец, минтай); государственная пошлина
(к примеру, за регистрацию ООО).
Список региональных налогов и сборов на 2016 год (ст. 14 НК РФ): налог на
имущество организаций (как движимое, так и недвижимое); транспортный
налог (ставка зависит от типа транспортного средства и мощности двигателя);
налог на игорный бизнес (сегодня в России 5 специальных игровых зон).
Перечень всех местных налогов и сборов на 2016 год (ст. 15 НК РФ): налог
на имущество физических лиц (такое как квартира, дом); земельный налог (им
облагаются владельцы земельных участков); торговый сбор (платеж,
взимаемый с объектов торговли).
Наряду с различными видами налогов и сборов НК РФ устанавливает пять
специальных налоговых режимов, действующих наряду с основной системой
налогообложения (ОСН). Специальные налоговые режимы в РФ на 2016 год
(п.2 ст. 18 НК РФ): упрощенная система налогообложения (УСН); единый
сельскохозяйственный налог; единый налог на вмененный доход; патентная
система налогообложения; система налогообложения при выполнении
соглашений о разделе продукции.
1.2 Стимулирование малого предпринимательства посредством создания
особых налоговых условий. Анализ зарубежного опыта налогообложения
малого предпринимательства
Во многих с
т
р
а
н
а
х
для малого п
р
е
д
п
р
и
н
и
м
а
т
е
л
ь
с
т
в
а
принят особый режим
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
9
. Для этого
су
щ
е
с
т
в
у
е
т
н
е
с
к
о
л
ь
к
о
причин. Малое
п
р
е
д
п
р
и
н
и
м
а
т
е
л
ь
с
т
в
о
я
в
л
я
е
т
с
я
важной сферой ф
у
н
к
ц
и
о
н
и
р
о
в
а
н
и
я
э
к
о
н
о
м
и
к
и
.
Малые п
р
е
д
п
р
и
я
т
и
я
легче, чем к
р
у
п
н
ы
е
, п
р
и
с
п
о
с
а
б
л
и
в
а
ю
т
с
я
к и
з
м
е
н
я
ю
щ
е
й
с
я
к
о
н
ъ
ю
н
к
т
у
р
е
рынка, п
о
с
к
о
л
ь
к
у
о
т
л
и
ч
а
ю
т
с
я
б
о
л
ь
ш
е
й
г
и
б
к
о
с
т
ь
ю
. Р
а
з
в
и
т
и
е
этого
с
е
к
т
о
р
а
э
к
о
н
о
м
и
к
и
я
в
л
я
е
т
с
я
о
с
о
б
е
н
н
о
важным при с
т
р
у
к
т
у
р
н
о
й
п
е
р
е
с
т
р
о
й
к
е
9
К
р
а
с
н
о
п
е
р
о
в
а
О. А. 2015. Новое в н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
и
; С
и
н
е
р
г
и
я
, 2015. - c.189
36
У
п
р
о
щ
е
н
н
а
я
с
и
с
т
е
м
а
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
Единый налог на в
м
е
н
е
н
н
ы
й
доход
п
р
и
м
е
н
е
н
и
я
Д
о
б
р
о
в
о
л
ь
н
ы
й
в з
а
к
о
н
о
д
а
т
е
л
ь
н
о
у
с
т
а
н
о
в
л
е
н
н
о
м
п
о
р
я
д
к
е
путем подачи
з
а
я
в
л
е
н
и
я
в н
а
л
о
г
о
в
ы
й
орган. При
п
р
е
в
ы
ш
е
н
и
и
по итогам н
а
л
о
г
о
в
о
г
о
п
е
р
и
о
д
а
п
р
е
д
е
л
ь
н
о
й
суммы в
ы
р
у
ч
к
и
(60 млн. руб.)
или п
р
е
д
е
л
ь
н
о
й
с
т
о
и
м
о
с
т
и
а
м
о
р
т
и
з
и
р
у
е
м
о
г
о
и
м
у
щ
е
с
т
в
а
(100 млн.руб.), н
а
х
о
д
я
щ
е
г
о
с
я
в
с
о
б
с
т
в
е
н
н
о
с
т
и
о
р
г
а
н
и
з
а
ц
и
и
, п
о
с
л
е
д
н
я
я
с
ч
и
т
а
е
т
с
я
п
е
р
е
ш
е
д
ш
е
й
на общий режим
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
с начала того к
в
а
р
т
а
л
а
, в
к
о
т
о
р
о
м
было д
о
п
у
щ
е
н
о
п
р
е
в
ы
ш
е
н
и
е
.
Д
о
б
р
о
в
о
л
ь
н
ы
й
в
о
з
в
р
а
т
к о
б
ы
ч
н
о
м
у
режиму
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
может быть о
с
у
щ
е
с
т
в
л
е
н
с
начала к
а
л
е
н
д
а
р
н
о
г
о
года путем
у
в
е
д
о
м
л
е
н
и
я
н
а
л
о
г
о
в
о
г
о
органа в срок не
п
о
з
д
н
е
е
15 января.
О
б
я
з
а
т
е
л
ь
н
ы
й
в з
а
к
о
н
о
д
а
тельно
установ
л
е
н
н
о
м
п
о
р
я
д
к
е
на
т
е
р
р
и
т
о
р
и
и
с
у
б
ъ
е
к
т
а
РФ.
7 Н
а
л
о
г
о
в
ы
й
и о
т
ч
е
т
н
ы
й
п
е
р
и
о
д
ы
Н
а
л
о
г
о
в
ы
й
период - к
а
л
е
н
д
а
р
н
ы
й
год.
О
т
ч
е
т
н
ы
м
и
п
е
р
и
о
д
а
м
и
я
в
л
я
ю
т
с
я
к
в
а
р
т
а
л
,
п
о
л
у
г
о
д
и
е
и 9 м
е
с
я
ц
е
в
к
а
л
е
н
д
а
р
н
о
г
о
года.
Н
а
л
о
г
о
в
ы
й
и о
т
ч
е
т
н
ы
й
п
е
р
и
о
д
ы
—
к
в
а
р
т
а
л
.
8 Налоги, к
о
т
о
р
ы
е
не у
п
л
а
ч
и
в
а
ю
т
с
я
в связи с п
е
р
е
х
о
д
о
м
на данную
с
и
с
т
е
м
у
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
Налог на п
р
и
б
ы
л
ь
, НДС.
Налог на п
р
и
б
ы
л
ь
(в о
т
н
о
ш
е
н
и
и
п
р
и
б
ы
л
и
, п
о
л
у
ч
е
н
н
о
й
от
д
е
я
т
е
л
ь
н
о
с
т
и
, о
б
л
а
г
а
е
м
о
й
единым
н
а
л
о
г
о
м
), НДС, налог на
и
м
у
щ
е
с
т
в
о
Патентная система налогообложения (ПСН) является одной из самых
популярных систем налогообложения для ИП. Объяснение такой популярности
довольно ясное – она простая и понятная для начинающих ИП. И очень
выгодна при некоторых видах деятельности.
Суть ПСН заключается в том, что индивидуальный предприниматель
обязан получить патент, наличие которого освободит его от обязанности
производить выплату по некоторым налогам. При этом следует помнить, что
патентная система налогообложения освобождает ИП от уплаты НДФЛ именно
по конкретному виду деятельности, в частности, если ИП оказывает
37
парикмахерские услуги – от уплаты налога на прибыль по подобной
деятельности он и будет освобожден.
Начнем с того, что на патент может перейти только то ИП, которое ведет
деятельность из строго определенного списка. Например, в 2015 году этот был
список из 47 видов деятельности, а вот уже начиная с 2016 года этот список
увеличился до 63 видов:
1. Ремонт и пошив швейных, меховых и кожаных изделий, головных
уборов и изделий из текстильной галантереи, ремонт, пошив и
вязание трикотажных изделий;
2. Ремонт, чистка, окраска и пошив обуви;
3. Парикмахерские и косметические услуги;
4. Химическая чистка, крашение и услуги прачечных;
5. Изготовление и ремонт металлической галантереи, ключей,
номерных знаков, указателей улиц;
6. Ремонт и техническое обслуживание бытовой радиоэлектронной
аппаратуры, бытовых машин и бытовых приборов, часов, ремонт и
изготовление металлоизделий;
7. Ремонт мебели;
8. Услуги фотоателье, фото- и кинолабораторий;
9. Техническое обслуживание и ремонт автотранспортных и
мототранспортных средств, машин и оборудования;
10. Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов
автомобильным транспортом;
11. Оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров
автомобильным транспортом;
12. Ремонт жилья и других построек;
13. Услуги по производству монтажных, электромонтажных,
санитарно-технических и сварочных работ;
14. Услуги по остеклению балконов и лоджий, нарезке стекла и зеркал,
художественной обработке стекла;
38
15. Услуги по обучению населения на курсах и по репетиторству;
16. Услуги по присмотру и уходу за детьми и больными;
17. Услуги по приему стеклопосуды и вторичного сырья, за
исключением металлолома;
18. Ветеринарные услуги;
19. Сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач,
земельных участков, принадлежащих индивидуальному
предпринимателю на праве собственности;
20. И пр.
Помимо ограничений по видам деятельности ИП должен выполнить еще
несколько условий:
Среднее количество сотрудников не должно превышать 15 человек
Выручка в течение календарного года не должна превышать 60
миллионов рублей
Эти ограничения прописаны в Налоговом Кодексе в статьях 346.45
и 346.43.
Плюсы ПСН:
Никакую отчётность в виде деклараций сдавать не
нужно.
Срок действия патента ИП выбирает сам (от 1 до 12
мес.).
Льгота на страховые взносы за работников. Платить 20
% от их зарплат и только в ПФР вместо стандартных 30 %. Льгота
касается всех видов деятельности ПСН, кроме: общепит, розничная
торговля, сдача в аренду имущества.
Если доходы постоянно растут, сумма налога при этом
не меняется.
Минусы ПСН:
39
Количество работников ограничено — не более 15
человек по всем видам предпринимательской деятельности.
Если нарушите установленный срок уплаты патента
(налога), то лишаетесь права применять его дальше, автоматически
переходя на Общую систему налогообложения. И самое неприятное
здесь, что все доходы, полученные с момента получения патента,
будут обложены налогами ОСНО, а это НДФЛ 13 %, НДС, налог на
имущество.
Нельзя уменьшить стоимость патента (налога) на сумму
страховых взносов.
Ограничение площади торгового зала, зала
обслуживания до 50 квадратных метров при ведении деятельности,
связанной с общепитом и розничной торговлей.
Стоимость патента (налог) — это фиксированная сумма, которая не
зависит от уровня доходов.
Формула расчёта:
ПСН налог за год = Налоговая база x 6%, (1.1)
где 6 % — это налоговая ставка
Налоговая база — потенциально возможный доход за год.
Устанавливается региональными законами. Рассчитывается с учётом вида
деятельности, количества работников, транспортных средств, площади
помещения и др.
Соответственно, чтобы узнать налог за месяц, а также за необходимый
срок:
ПСН налог = ПСН налог за год / 12 мес. * срок действия патента (мес.)
(1.2)
Если патент получен на срок меньше 6 месяцев, — произвести оплату
налога в полном объёме в течение 25 календарных дней со дня его получения.
Если патент получен на срок от 6 до 12 месяцев:
40
• Оплатить 1/3 от суммы налога в течение 25 календарных дней после
получения патента
• Оплатить 2/3 от суммы налога в срок не позднее 30 календарных дней
до дня окончания срока действия патента. Оплачивать, как и остальные налоги,
можно в Сбербанке.
Напоминаем, что при нарушении установленных сроков оплаты патента
вы лишаетесь права применять его дальше в текущем году и автоматически
переходите на общую систему налогообложения (ОСНО).
При этом на все доходы, полученные с момента получения патента, будут
начислены налоги, характерные для ОСНО (НДФЛ 13 %, НДС, налог на
имущество).
П
р
а
к
т
и
к
а
п
р
и
м
е
н
е
н
и
я
р
е
ж
и
м
о
в
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
малого б
и
з
н
е
с
а
,
в
ы
я
в
и
л
а
ряд п
р
о
б
л
е
м
.
Многие н
о
р
м
а
т
и
в
н
ы
е
т
р
е
б
о
в
а
н
и
я
н
а
р
у
ш
а
ю
т
н
е
й
т
р
а
л
ь
н
о
с
т
ь
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
. О
д
н
о
в
р
е
м
е
н
н
о
они п
р
е
д
о
с
т
а
в
л
я
ю
т
з
н
а
ч
и
т
е
л
ь
н
ы
е
п
р
е
и
м
у
щ
е
с
т
в
а
тем, кто может с
о
з
д
а
т
ь
н
е
с
к
о
л
ь
к
о
п
р
е
д
п
р
и
я
т
и
й
, п
р
и
м
е
н
я
ю
щ
и
х
р
а
з
л
и
ч
н
ы
е
режимы и р
а
с
п
р
е
д
е
л
я
ю
щ
и
х
р
а
з
л
и
ч
н
ы
е
виды д
о
х
о
д
о
в
и затрат между
п
р
е
д
п
р
и
я
т
и
я
м
и
с р
а
з
н
ы
м
и
р
е
ж
и
м
а
м
и
так, чтобы с
н
и
з
и
т
ь
н
а
л
о
г
о
в
ы
е
о
б
я
з
а
т
е
л
ь
с
т
в
а
.
В то же время н
е
к
о
т
о
р
ы
е
к
р
и
т
и
к
у
е
м
ы
е
п
о
л
о
ж
е
н
и
я
этого п
о
р
я
д
к
а
н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
малого п
р
е
д
п
р
и
н
и
м
а
т
е
л
ь
с
т
в
а
я
в
л
я
ю
т
с
я
вполне п
р
и
е
м
л
е
м
ы
м
к
о
м
п
р
о
м
и
с
с
о
м
, п
о
з
в
о
л
я
ю
щ
и
м
у
м
е
н
ь
ш
и
т
ь
у
к
л
о
н
е
н
и
е
от н
а
л
о
г
о
о
б
л
о
ж
е
н
и
я
с
и
с
п
о
л
ь
з
о
в
а
н
и
е
м
малых п
р
е
д
п
р
и
я
т
и
й
, не с
о
з
д
а
в
а
я
о
д
н
о
в
р
е
м
е
н
н
о
и
з
л
и
ш
н
и
х
с
л
о
ж
н
о
с
т
е
й
тем, кто д
е
й
с
т
в
и
т
е
л
ь
н
о
н
у
ж
д
а
е
т
с
я
в у
п
р
о
щ
е
н
н
о
м
учете.
О
г
р
а
н
и
ч
е
н
и
е
в о
т
н
о
ш
е
н
и
и
доли н
е
п
о
с
р
е
д
с
т
в
е
н
н
о
г
о
у
ч
а
с
т
и
я
других
о
р
г
а
н
и
з
а
ц
и
й
в п
р
и
м
е
н
я
ю
щ
и
х
у
п
р
о
щ
е
н
н
у
ю
с
и
с
т
е
м
у
(25%) с
м
я
г
ч
а
е
т
п
р
о
б
л
е
м
ы
с
у
к
л
о
н
е
н
и
е
м
групп а
ф
ф
и
л
и
р
о
в
а
н
н
ы
х
лиц, но только о
т
ч
а
с
т
и
(статья 246.12, п. 3,
п/п. 14).
42
Более того, п
о
с
л
е
д
у
ю
щ
и
й
п
е
р
е
н
о
с
у
п
л
а
ч
е
н
н
о
г
о
м
и
н
и
м
а
л
ь
н
о
г
о
налога в
з
н
а
ч
и
т
е
л
ь
н
о
й
с
т
е
п
е
н
и
у
т
р
а
ч
и
в
а
е
т
свое п
р
е
и
м
у
щ
е
с
т
в
о
, п
о
с
к
о
л
ь
к
у
на него
р
а
с
п
р
о
с
т
р
а
н
я
ю
т
с
я
все те ж
е
с
т
к
и
е
о
г
р
а
н
и
ч
е
н
и
я
, д
е
й
с
т
в
у
ю
щ
и
е
в о
т
н
о
ш
е
н
и
и
прочих у
б
ы
т
к
о
в
.
Дополнительно имеет смысл еще раз подчеркнуть, что применение
альтернативной базы - налога от доходов по ставке 6% - может приводить к
массовым уклонениям от налогообложения при выплате заработной платы.
Простейшая из схем уклонения такого рода - регистрация работника в качестве
индивидуального предпринимателя и заключение с ним гражданско-правового
договора вместо выплаты заработной платы. Выплаченные суммы, также как
заработная плата и социальные взносы, вычитаются из базы налога на прибыль.
Но при этом вместо выплаты социальных взносов возникают небольшие
платежи в Пенсионный фонд, на величину которых еще и уменьшается сумма
единого налога.
Самая главная потеря для общества, то обстоятельство, что
действительно малые предприятия облагаются либо по ставке 6% от валового
дохода, либо 15% от чистого, а те, которые имеют возможность создать
несколько предприятий специально для манипуляций с налоговой базой, смогут
добиться ставки 6% от чистого дохода. Малым предприятиям будет еще
труднее конкурировать со средними предприятиями, чем при применении
всеми без исключения общего режима. Таким образом, основная цель реформы
- создание благоприятных условий для малого предпринимательства - не
достигается указанными мерами.
Следует отметить также, что ставки упрощенных налогов на малое
предпринимательство установлены низкими, возможности для уклонения не
устранены, граничные параметры для определения права на применение
упрощенных режимов высоки, причем от введения этих налогов пострадают
поступления не только налога на прибыль, но и подоходного налога. Потери
бюджетных доходов неизбежны как на федеральном, так и на региональном
уровне. Было бы целесообразно, чтобы федеральный бюджет принял на себя
43
большую долю ответственности за принятое решение. Так, пониженную ставку
налога было бы целесообразно рассматривать как отказ от федеральной доли
налога. Кроме того, желательно, чтобы большая часть налоговых поступлений,
если не все, направлялась местным бюджетам.
Вместе с тем глава 26.3 «Система налогообложения в виде единого
налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК так же
подвергается постоянной корректировке. Преимущественно вмененным
налогом облагаются услуги населению. Это может уменьшить возможности для
уклонения от налогообложения посредством завышения затрат за счет закупок
услуг у предприятий, облагающихся вмененным налогом. Четко определен
порядок определения базы вмененного налога. В то же время сохраняются
некоторые неблагоприятные элементы, свойственные вмененному
налогообложению вообще. Обязательность налога для определенных видов
деятельности приведет к невозможности сопоставления результатов
налогообложения этих видов деятельности при применении вмененного и
общего режимов, что скажется на корректности определения корректирующего
коэффициента К2. Применение такого налога скажется на горизонтальной
справедливости налоговой системы, поскольку усреднение по натуральным
показателям приведет к тому, что предприятия с одинаковыми результатами
хозяйственной деятельности окажутся обложены по-разному. Сохраняется
возможность для произвола региональных властей при определении налоговой
базы, поскольку коэффициент К2 можно варьировать в весьма широких
пределах, от 0,1 до 1, а параметры для его расчета определяют региональные
власти. При этом может оказаться, что для некоторых предприятий будет
установлена фактически индивидуальная база, причем для одних сильно
заниженная, для других завышенная в зависимости от расположения
региональных властей и их связей с этими предприятиям. Возможно
использование этого коэффициента для создания препятствий входу на рынок
новых предприятий, если интерес или контроль в действующем на территории
44
региона бизнесе, облагаемом вмененным налогом, велик у представителей
власти.
В связи с этим представляется рациональным применять вмененный
налог только к особо малым предприятиям, причем на добровольной основе.
Проведенная правительством большая работа по установлению значимых для
оценки доходности показателей может в этом случае оказаться весьма полезной
для налоговых органов. На основании вмененных методов можно оценивать
потенциальную сумму налога для предприятий и, в случае существенного
отклонения декларируемого результата от проведенной налоговыми органами
оценки, направлять усилия проверяющих в первую очередь на те предприятия,
где отклонение велико. Это позволило бы минимизировать уклонение от
налогов, увеличить доходы бюджета и добиться большей справедливости
налогообложения.
В результате анализа действующего законодательства, регулирующего
налогообложение субъектов малого предпринимательства, были сделаны
следующие выводы.
В разных странах при разработке порядка налогообложения малого
предпринимательства ставятся различные задачи, что в значительной степени
определяет и различия в применяемых режимах.
В России в число приоритетных задач следует включить:
1) стимулирование развития малого предпринимательства;
2) снижение уровня уклонения от налогов относительно крупных
предприятий с использованием малых. Возможности уклонения от налогов
относительно крупных предприятий с использованием малых предприятий,
предоставляемые специальными режимами налогообложения, существенно
влияют на создание нормальных конкурентных условий для малого
предпринимательства.
Существующая в России система налогообложения субъектов малого
предпринимательства не создает серьезных стимулов для развития этого
сектора экономики в России. Не решены приоритетные задачи реформирования