54
от налогообложения налога на доходы физических лиц, установление
конкретного необлагаемого минимума к определенным видам доходов,
применение налоговых вычетов. Рассмотрим данные категории льгот
подробнее.
1. Освобождаются от налогообложения налога на доходы физических
лиц ряд компенсационных выплат и государственных пособий и
вознаграждений.
2. Необлагаемый минимум в размере 4 000 сомов устанавливается к
различным видам материальной помощи, с также стоимости подарков.
3. В соответствии с НК РФ налоговые вычеты можно разделить на
несколько видов:
- стандартные налоговые вычеты. Предоставляются на работника в
размере 400, 500, 3000 сомов и в размере 1000 сомов - на ребенка
налогоплательщика;
- социальные налоговые вычеты;
- имущественные налоговые вычеты,
- профессиональные налоговые вычеты.
При раскрытии вопроса об оптимизации налогообложения,
непосредственно связанной с выплатой оплаты труда, рассмотрим некоторые
моменты. Например, при порядке их исчисления и уплаты существуют
принципиальные различия, касающиеся определения налогоплательщиков,
объекта налогообложения, формирования налоговой базы.
Обычно налог на доходы физических лиц вычитается непосредственно из
дохода, уменьшая сумму, которую физическое лицо получает на руки. Такой
процесс можно назвать "удержанием", при этом юридическое лицо,
осуществляющее данное удержание, называется "налоговым агентом". Самым
ярким примером является налогообложение заработной платы, так как
работники получают ее уже за вычетом налога на доходы физических лиц.
На практике организация выплачивает своим работникам не только
заработную плату, но также и различные поощрительные, стимулирующие,
55
компенсационные выплаты, материальную помощь, пособия по больничным,
дарит подарки и тому подобные выплаты, в случаях, если таковые
предусмотрены локальными нормативными актами организации. При этом все
вышеперечисленные виды доходов также облагаются налогом по базовой ставке
13%.
К доходам, не подлежащим налогообложению относятся все виды
законодательно установленных компенсационных выплат (кроме компенсации
за неиспользованный отпуск) и пособий (за исключением пособий по временной
нетрудоспособности и по уходу за больным ребенком).
Рассмотрим на примере оптимизацию налога на доходы физических лиц
с использованием выплат, не подлежащих налогообложению.
Вариант 1.
ОсОО «ТехПроект» за январь 2016 года произвел следующие виды
выплат своему работнику Анарбаеву И.М., не имеющему детей:
- начислена заработная плата – 5 000 сомов;
- премия в размере 15% заработной платы – 750 сомов;
- надбавка за сверхурочную работу – 1 250 сомов;
- командировочные (в пределах норм) – 4 500 сомов.
Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
Решение:
При решении задачи я руководствовалась положениями главы 23 НК РФ.
Плательщиками признаются физические лица, которые имеют доходы от
источников, расположенных как на территории Кыргызской Республики, так и
за ее пределами (статья 210 НК РФ).
1. При расчете налога на доходы физических лиц использовала формулы
(5) и (7).
2. Налоговая база уменьшается на сумму налоговых вычетов. В данном
случае стандартные налоговые вычеты не заявлены.
3. Определим налоговую базу налогоплательщика. Она состоит из
заработной платы, премии, надбавки за сверхурочную работу.
56
Командировочные расходы в состав совокупного дохода не включены на
основании пункта 3 статьи 217 НК РФ, так как они не превышают норм.
НБ = СД – СНВ = 5 000 сомов + 750 сомов + 1 250 сомов = 7 000 сомов.
4. Доходы, перечисленные в данной задаче облагаются по ставке 13%.
5. Определим сумму налога на доходы физических лиц:
НДФЛ = = = 910 сомов.
При таких условиях ситуации, сумма налога на доходы физических лиц,
удержанная налоговым агентом составит 910 сомов.
Вариант 2.
В соответствии с НК РФ, работодатель имеет право начислять своему
работнику в течение года премию и не включать ее в налоговую базу при
расчете налога на доходы физических лиц, если размер этой премии не
превышает 4 000 сомов. Этот вид выплат (премии) и их условия (ежемесячные,
разовые) должны быть предусмотрены учетной политикой организации и
трудовым договором.
Рассмотрим влияние этого нюанса на сумму налога.
ОсОО «ТехПроект» за январь 2016 года произвел следующие виды
выплат своему работнику Анарбаеву И.М., не имеющему детей:
- начислена заработная плата – 1 000 сомов;
- материальная помощь – 4 000 сомов;
- премия в размере 15% заработной платы – 750 сомов;
- надбавка за сверхурочную работу – 1 250 сомов;
- командировочные (в пределах норм) – 4 500 сомов.
Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
Решение:
При решении задачи я руководствовалась положениями главы 23 НК РФ.
1. При расчете налога на доходы физических лиц (НДФЛ) использовала
формулы (5) и (7).
57
2. Налоговая база уменьшается на сумму налоговых вычетов.
Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику по месту
его работы налоговым агентом. В данном примере стандартные налоговые
вычеты не заявлены, хотя это еще один способ уменьшения налога на доходы
физических лиц. Налогоплательщик в данном случае может написать заявление
на предоставление ему стандартного налогового вычета в размере 400 сомов и
предоставить его в бухгалтерию организации.
3. Определим налоговую базу налогоплательщика. Она состоит из
заработной платы, премии, надбавки за сверхурочную работу.
Командировочные расходы (в пределах норм) в состав совокупного дохода не
включены на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ, так как они не превышают
норм. Материальная помощь также не подлежит налогообложению на
основании пункта 28 статьи 217 НК РФ, так как она не превышает 4 000 сомов
за налоговый период.
НБ = СД – СНВ = 1 000 сомов + 750 сомов + 1 250 сомов = 3 000 сомов.
4. Доходы, перечисленные в данной задаче облагаются по ставке 13%.
5. Определим сумму налога на доходы физических лиц:
НДФЛ = = = 390 сомов.
Таким образом, расчеты показали, что во втором варианте экономия на
налоге на доходы физических лиц работника ОсОО «ТехПроект», Анарбаеву
И.М составила 520 сомов за январь 2016 года (910 сомов – 390 сомов).
Предложенная схема оптимизации налога на доходы физических лиц
является, безусловно, "чистой". Главным преимуществом такой схемы является
признание методики уменьшения налога на доходы физических лиц на
законодательном уровне.
3.4 Минимизация налога на добавленную стоимость
Налог на добавленную стоимость – республиканский налог,
относящийся к косвенным налогам, он включается в виде надбавки в цену
товара, работы или услуги и фактически оплачивается потребителем.
58
Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются:
организации, индивидуальные предприниматели, лица, перемещаемые товары
через таможенную границу Кыргызской Республики.
Объектом налогообложения признаются:
1. реализация товаров (работ, услуг), включая предметы залога на
территории КР, и передача имущественных прав и другие. Передача права
собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе также
признается реализацией;
2. передача на территории КР товаров (выполнение работ, оказание
услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при
исчислении налога на прибыль организации;
3. выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления;
4. ввоз товаров на таможенную территорию КР.
Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения)
реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на
территории КР ритуальных услуг, услуг по перевозке пассажиров, услуг,
оказанных коллегиями адвокатов, услуг по сохранению и использованию
архивов и другие.
Налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется
налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации
произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Налоговая база при продаже налогоплательщиком товаров (работ, услуг)
определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг). Она рассчитывается
исходя из цен реализации, включая акцизы (для подакцизных товаров), но без
налога на добавленную стоимость. При этом считается, что цена реализации
(цена сделки) является рыночной ценой, пока не доказано обратное.
НБ реализации = Цена договорная (сделки) + акцизы – НДС, (8)
59
где НБ – налоговая база
В случае если организация или индивидуальный предприниматель
осуществляют строительно-монтажные работы хозяйственным способом,
налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная
исходя из всех фактических расходов на их выполнение.
Например, ОсОО «ТехПроект» строит склад хозяйственным способом и
уплачивает в бюджет налог на добавленную стоимость ежемесячно (расчет
представлен за 2016 год), так как ежемесячная выручка организации превысила
2 миллиона сомов. Расходы по строительству за месяц составили:
- материалы – 180 000 сомов;
- заработная плата рабочих, а также единый социальный налог,
пенсионные взносы и взносы по страхованию от несчастных случаев на
производстве – 160 000 сомов;
- амортизация оборудования, использованного для строительства, 40 000
сом.
Налоговая база равна 380 000 сомов (180 000 + 160 000 + 40 000).
Начиная с 2016 года, налоговым периодом по налогу на добавленную
стоимость для всех организаций признается квартал.
Налогоплательщик может реализовывать товары (работы, услуги),
которые облагаются налогом на добавленную стоимость по различным
налоговым ставкам. В этой ситуации налоговая база определяется отдельно по
каждому виду товаров (работ, услуг). При применении одинаковых ставок
налога налоговая база исчисляется суммарно по всем видам операций,
облагаемых по этой ставке.
При налогообложении налогом на добавленную стоимость применяются
три основные налоговые ставки: 0%, 10%, 18%, а также ставки, определяемые
расчетным путем, а именно: 10 % / 110 %, 18 % / 118 %.
Налогообложение производится по налоговой ставке 0 % при
реализации: товаров на экспорт, при реализации товаров, помещаемых под
таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза, а также при
60
реализации работ и услуг, связанных с производством и продажей товаров на
экспорт.
Налогообложение производится по пониженной налоговой ставке 10 %
при реализации: продовольственных товаров, товаров для детей, а также
медицинских товаров.
Налогообложение по стандартной налоговой ставке 18% производится
при реализации всех товаров, не упомянутых выше.
Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода
исходя из фактической реализации товаров за истекший налоговый период не
позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по операциям реализации
товаров, работ, услуг уплачивается по месту учета налогоплательщика в
налоговых органах.
При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик
дополнительно к их цене обязан предъявить к оплате покупателю по счету
сумму налога. НДС рассчитывается по каждому виду товаров как
соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы или цены.
НДС = НБ * С / 100%, (9)
где НБ – налоговая база,
С – ставка налога.
Налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет =
«Выходной» налог на добавленную стоимость – «Входной» налог на
добавленную стоимость.
Таким образом, в бюджет каждый налогоплательщик обязан уплатить
разницу между налогом, полученным с покупателя продукции, и налогом,
уплаченным продавцу материальных ресурсов производственного назначения.
НДС
в бюджет
= НДС
полученный
– НДС
уплаченный (налоговый вычет)
(10)
61
Налог на добавленную стоимость входит в цену товара и находится «вне»
себестоимости, поэтому для него важно уменьшать не сам налоговый платеж, а
разницу, подлежащую уплате в бюджет.
По своему экономическому содержанию налог на добавленную
стоимость – это налог с оборота. Следовательно, оптимизация налога на
добавленную стоимость заключается в том, чтобы, исходя из специфики
расчета этого косвенного налога, стараться уменьшить «полученный» налог на
добавленную стоимость и увеличить «уплаченный».
Так, чтобы суммы уплаченного поставщикам налога на добавленную
стоимость обоснованно могли быть предъявлены к возмещению из бюджета,
необходимо во всех расчетных и платежных документах разграничивать и
отдельно указывать: стоимость товара (работ, услуг); налог на добавленную
стоимость; итого к оплате. Все плательщики налога на добавленную стоимость
обязаны составлять счета-фактуры, а покупатели – регистрировать их
поступление в установленном порядке.
Также следует правильно планировать налоговый поток. Сумма налога
на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет за отчетный
период, будет тем меньше, чем больше в этом периоде будет фактически
выполненных и оприходованных товаров (услуг и работ). Задача налогового
планирования – оприходовать в отчетном периоде все, что в этом же периоде
закуплено. Для этого необходимо:
- верно документально оформлять все суммы налога на добавленную
стоимость, уплаченные поставщикам;
- четко и правильно вести счета-фактуры по приобретенным ценностям;
- ускорить процесс заготовления всех ценностей, сократить срок от
предоплаты до фактического их оприходования;
- форсировать процессы выполнения сторонними организациями работ и
их приемки в отчетном периоде.
Необходимо своевременно предъявлять к вычету «уплаченный» налог на
добавленную стоимость. Следует учесть, что для принятия к налоговому вычету
62
сумм «уплаченного» налога на добавленную стоимость предусмотрены
требования:
- приобретаемые товары (работы, услуги) предназначены для
осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- сумма налога на добавленную стоимость фактически уплачена
поставщику;
- товары приняты налогоплательщиком к учету;
- имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика.
Для строительных организаций очень важным является
общеустановленный порядок вычетов налога. С 1 января 2016 года вычет налога
на добавленную стоимость, предъявленный подрядчикам по капитальному
строительству, производится по мере осуществления затрат. Это позволяет
налогоплательщикам высвободить дополнительные средства. Ведь эти суммы
не исключаются из оборота до тех пор, пока объект будет построен и введен в
эксплуатацию (а это может произойти только через несколько лет).
Для организаций, с ежемесячным объемом выручки менее 2 000 000
сомов, действует отсрочка платежа, позволяющая платить и отчитываться по
налогу на добавленную стоимость не ежемесячно, а раз в квартал. А это
существенная экономия для организации, пренебрегать которой не следует.
Причем создать такую возможность можно и искусственно. Например, при
помощи посреднических договоров, когда доходом организации будет только
сумма вознаграждения. Если же в этом нет необходимости, достаточно следить
за сезонными пиками и спадами выручки и не позволять ей превышать
установленный лимит.
Рассмотрим на примере вопрос оптимизации налога на добавленную
стоимость через освобождение от налога.
Допустим, имеются три поставщика одного и того же
производственного ресурса со следующими условиями:
- ЗАО «Альянс Строй» предлагает его по цене 1000 сомов, включая налог
на добавленную стоимость 180 сомов;
63
- ОсОО «Будущее» предлагает его по цене 1100 сомов, без налога на
добавленную стоимость (получил налоговое освобождение);
- ОАО «Мегапром» предлагает его по цене 1000 сомов, без налога на
добавленную стоимость.
Рассчитаем, у кого выгоднее приобретать ресурс, учитывая, что ОсОО
«ТехПроект» является плательщиком налога на добавленную стоимость и
использует ресурс в переработке. Добавленная стоимость ОсОО «ТехПроект»
составляет 3000 сомов на единицу продукции.
Из таблицы 1 «Особенности исчисления налога на добавленную
стоимость у различных производителей» очевидно, что приобретение
производственных ресурсов по более низким ценам, но без налога на
добавленную стоимость приводит к увеличению отпускных цен и потере
конкурентоспособности. Помимо всего прочего, сумма налога на добавленную
стоимость, полученная от покупателей в составе выручки, целиком
перечисляется в бюджет, поскольку к возмещению предъявлять нечего.
Вместе с тем, если существует третий поставщик, ОАО «Мегапром»,
поставляющий производственный ресурс по цене 1000 сомов без налога, то
данный вариант дает тот же эффект, что и при покупке у ОсОО «Будущее». При
покупке у ОАО «Мегапром» производитель ОсОО «ТехПроект» перечисляет в
бюджет сумму налога на добавленную стоимость в размере 720 сомов, но при
этом отпускная цена такая же, как и у ОсОО «Будущее».
Таким образом, можно сделать вывод, что освобождения от уплаты
налога на добавленную стоимость неэффективны в тех случаях, когда
освобожденные от налога товары (работы, услуги) передаются на следующий
цикл производства, участвуя в промежуточном потреблении. В этом случае
организация, приобретающая производственные ресурсы, освобожденные от
налога на добавленную стоимость, для процесса производства других товаров
(работ, услуг), которые облагаются налогом в общеустановленном порядке,
фактически уплачивает налог на добавленную стоимость и за себя, и за того, кто