44
консультационных услуг сумма, уплаченная по второму договору,
единовременно относится на себестоимость продукции. Выгоды: уменьшается
стоимость имущества и налог на имущество; в части услуг расходы
списываются единовременно, а не через амортизацию в течении нескольких лет.
3. Метод отсрочки налогового платежа основывается на том
обстоятельстве, что срок уплаты большинства налогов тесно связан с моментом
возникновения объекта налогообложения и календарным периодом (месяц,
квартал, год).
4. Метод прямого сокращения объекта налогообложения преследует
цель избавиться от ряда налогооблагаемых операций или имущества и при этом
не оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность организации.
Среди прочего могут использоваться: сокращение объекта налогообложения
при совершении операций купли-продажи и мены путем занижения (завышения)
стоимости товаров (работ, услуг) с учетом положений статьи 40 Налогового
Кодекса РФ (до 20% уровня цен по идентичным или однородным товарам);
сокращение объекта обложения по налогу на имущество путем проведения
инвентаризаций, по результатам которых списывается имущество, пришедшее в
физическую негодность, или морально устаревшее имущество; сокращение
стоимости налогооблагаемого имущества путем проведения независимым
оценщиком переоценки стоимости основных средств в сторону снижения
(повышения для обложения налогом на прибыль).
5. Метод делегирования налоговой ответственности предприятию-
сателлиту заключается в передаче ответственности за уплату основных
налоговых платежей специально созданной организации, деятельность которой
призвана уменьшить фискальное давление на материнскую компанию всеми
возможными способами. Данный способ минимизации налоговых отчислений
наиболее часто используется при планировании налога на прибыль.
6. Метод смены юрисдикции сбытового управления или центра
принятия управленческих решений организации.
45
Перечисленные методы в большинстве сепаративны (не
взаимодействуют в комплексе друг с другом) и краткосрочны. Наиболее
эффективно такое сочетание методов налоговой оптимизации, которое
позволяет организации достичь поставленных целей (рост продаж, прибыли и
так далее) в наиболее короткий промежуток времени с наименьшими затратами
с учетом долговременной перспективы экономического роста и финансовой
стабильности организаций.
3.2 Минимизация единого социального налога
Налогоплательщиками единого социального налога являются
организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не
признаваемые индивидуальными предпринимателями, а также адвокаты,
нотариусы, занимающиеся частной практикой.
Налоговые агенты – лица, на которых возложены обязанности по
исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в бюджет
(внебюджетный фонд) налогов.
Согласно статье 236 НК РФ объектами налогообложения единого
социального налога служат выплаты и иные вознаграждения, начисляемые
налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-
правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ,
оказание услуг, а также по авторским договорам. При этом к объектам
налогообложения не относятся выплаты, производимые в рамках гражданско-
правовых договоров, предметом которых является переход права собственности
или иных вещных прав на имущество (имущественных прав), а также договоров,
связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
Налоговая база налогоплательщиков-работодателей формируется как
сумма выплат и иных вознаграждений (доходов в денежной и натуральной
форме), выплаченных работодателем в соответствии с трудовым
законодательством за налоговый период своим наемным работникам.
Налоговым периодом признается календарный год.
46
Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие
и девять месяцев календарного года.
Для основной категории налогоплательщиков-работодателей,
применяются ставка 26%, в том числе:
- 20% - в Пенсионный Фонд КР;
- 3,1% - в Фонд Обязательного Медицинского страхования КР, в том
числе 1,1% - в Фонд Обязательного Медицинского Страхования КР, 2,0% - в
Региональные Фонды);
- 2,9% - в Фонд Социального Страхования.
Налогоплательщики – работодатели должны исчислять и уплачивать
сумму налога отдельно в отношении государственного бюджета и каждого
фонда в установленном размере от налоговой базы как соответствующая
процентная доля налоговой базы.
ЕСН = ОФБ + ОФСС + ОФОМС , (1)
где ОФБ - отчисления страховых взносов в государственный бюджет
(пенсионный фонд);
ОФСС - отчисления страховых взносов в фонд социального страхования;
ОФОМС - отчисления страховых взносов в фонд обязательного
медицинского страхования.
Отчисление страховых взносов в пенсионный фонд производится по
формуле:
ОФБ = , (2)
где НБ - налоговая база для расчета страховых взносов;
СФБ - ставка налога для отчисления в республиканский бюджет (20%).
Отчисление страховых взносов в фонд социального страхования
производится по формуле:
47
ОФСС = , (3)
где СФСС - ставка налога для отчисления в фонд социального
страхования (2,9%).
Отчисления страховых взносов в Фонд обязательного медицинского
страхования производится по формуле:
ОФОМС = , (4)
где СФОМС - ставка налога для отчислений в фонд обязательного
медицинского страхования (3,1% в том числе 1,1% - фонд медицинского
страхования КР, 2,0% - региональные фонды).
Уплата ежемесячных авансовых платежей производится в
установленные сроки для получения денежных средств в банке на оплату труда
за истекший месяц, но не позднее 15-го числа следующего месяца. Банк не
вправе выдавать средства на оплату труда, если налогоплательщик не
представил платежного поручения на уплату налога.
По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу
между суммой ЕСН, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового
периода до окончания отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же
период ежемесячных авансовых платежей. Данная разница подлежит уплате в
бюджет не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Глава 24 Налогового Кодекса РФ, регламентирующая все вопросы
исчисления единого социального налога, содержит один ключевой момент,
который может быть использован для оптимизации налога: отсутствие объекта
налогообложения приводит к отсутствию и необходимости исчисления единого
социального налога, что можно сформулировать следующим образом: нет
объекта налогообложения – нет и единого социального налога. То есть, если
48
рабочие ОсОО «ТехПроект» не выполняют работы, то и не начисляется
заработная плата, так как она для рабочих сдельная.
Таким образом, если налогоплательщик производит физическим лицам
выплаты, которые не предполагают со стороны их получателя выполнения
каких-либо работ (оказания услуг) или исполнения трудовых обязанностей, то
такие выплаты не являются объектом обложения единым социальным налогом.
Если организация на основании договора купли-продажи приобретает у
физических лиц лично принадлежащее им имущество, то на выплаченный в их
пользу доход единый социальный налог не начисляется.
Например, если слесарь Жолдошев М.М. по заданию ОсОО «ТехПроект»
по договору подряда выполнил слесарные работы, результатом которых
является изготовленная им оснастка, то выплаты по этому договору будут
облагаться единым социальным налогом, так как данные выплаты на основании
пункта 21 статьи 255 Налогового Кодекса Российской Федерации включаются в
состав расходов на оплату труда, которые уменьшают налогооблагаемую
прибыль. Однако в случае если слесарь исключительно по собственной
инициативе выполнил слесарные работы, результатом которых является
оснастка разового использования, и продал эту оснастку (то есть свое личное
имущество) покупателю-организации по договору купли-продажи, то выплаты
по этому договору уже не облагаются единым социальным налогом (несмотря
на то, что стоимость приобретенной оснастки согласно статьи 254 Налогового
Кодекса РФ включается в состав материальных расходов, которые уменьшают
налогооблагаемую прибыль), а слесарь даже будут иметь право на применение
к нему имущественных вычетов по налогу на доходы физических лиц.
С помощью договоров гражданско-правового характера можно
экономить и при выплате вознаграждений внештатным работникам. Самым
распространенным в данном случае является договор подряда. Сумма
вознаграждения облагается единым социальным налогом (за исключением
отчислений в фонд социального страхования КР). Однако если правильно
оформить документы, сумму налоговых платежей можно минимизировать.
49
Если по договору подряда организация не только оплачивает работнику
его труд, но и возмещает расходы на покупку материалов, которые он
использует в своей работе, то лучше заключить с работником два договора.
Первый – на выполнение работ (оказание услуг), второй – договор купли-
продажи материалов.
В этом случае единым социальным налогом будут облагаться только
выплаты по первому договору. Деньги же, выплаченные работнику за
купленные у него материалы, под налогообложение не подпадают. Ведь
«выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом
которых является переход права собственности», не являются объектом
налогообложения по единому социальному налогу (пункт 1 статья 236 НК РФ).
Например, ОсОО «ТехПроект» сделало в офисе ремонт. Для этого
организация наняла И.К. Тюрина. По окончании работ стороны подписали
соответствующий акт. Ремонт по смете обошелся организации в 115 000 сомов,
из них 15 000сом – стоимость ремонтных работ, остальные 100 000 сомов –
расходы на покупку материалов, использованных при ремонте.
Рассмотрим два варианта оформления этих расходов.
Вариант 1.
Допустим, договор на выполнение ремонтных работ был заключен с
Жолдошев М.М. на всю сумму – 115 000 сом. Поскольку Жолдошев М.М. не
является индивидуальным предпринимателем, со всей этой суммы придется
платить единый социальный налог.
Кроме того, в договоре прямо указано, что работника не нужно
страховать от несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний. А родился работник в 1973 году.
Бухгалтер ОсОО «ТехПроект» сделал такие проводки:
Д
т
26 «Общехозяйственные расходы» К
т
70 «Расчеты с персоналом по
оплате труда» - 115 000 сомов – начислено вознаграждение Жолдошев М.М.по
гражданско-правовому договору;
50
Д
т
26 «Общехозяйственные расходы» К
т
69 «Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению» - 29 900 сомов (115 000 сомов * 26% / 100%) –
начислен единый социальный налог;
Вариант 2.
Предположим, ОсОО «ТехПроект» заключило с И.К. Тюриным два
договора: договор подряда на выполнение ремонтных работ и договор купли
продажи материалов. По условиям первого договора он должен сделать в офисе
фирмы ремонт. За данную работу ему начислено 15 000 сомов. С этой суммы
надо заплатить единый социальный налог (за исключением взносов в фонд
социального страхования КР). В рамках второго договора Жолдошев М.М.
продал фирме материалы на сумму 100 000 сомов, которые были использованы
для ремонта. Деньги, уплаченные за материалы, социальным налогом не
облагаются.
Бухгалтер ОсОО «ТехПроект» сделал такие проводки:
Д
т
26 «Общехозяйственные расходы» К
т
70 « Расчеты с персоналом по
оплате труда» - 15 000 сомов – начислено вознаграждение Жолдошев М.М.по
гражданско-правовому договору;
Д
т
26 «Общехозяйственные расходы» К
т
69 «Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению» - 3 900 сомов (15 000 сомов * 26% / 100%) –
начислен единый социальный налог;
Д
т
10 «Материалы» К
т
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» -
100 000 сомов – оприходованы материалы, купленные у Жолдошев М.М. для
ремонта офиса;
Д
т
10 «Материалы» К
т
50 «Касса» - 100 000 сомов – выплачены Жолдошев
М.М. деньги за материалы;
Д
т
26 «Общехозяйственные расходы» К
т
10 «Материалы» - 100 000 сомов
– списаны материалы, использованные для ремонта офиса.
Таким образом, во втором варианте по сравнению с первым вариантом
экономия составила 26 000 сомов (29 900 сомов – 3 900 сомов).
51
Другой аналогичный способ оптимизации единого социального налога –
использование договора аренды имущества. Выплаты по договорам, связанным
с передачей в пользование имущества (договоры аренды) или имущественных
прав (лицензионные договоры), не относятся к объектам налогообложения
единым социальным налогом (статья 236 НК РФ). При этом имущество,
арендованное организацией у физического лица (или имущественные права,
полученные в пользование), должно использоваться арендатором
(пользователем) для осуществления деятельности, направленной на получение
дохода.
В данном случае договор аренды (например, автомобиля) заключается с
работником на сумму, которая компенсировала бы ему большую часть оплаты
труда. С этой суммы предприятие не платит единый социальный налог, и эти
расходы уменьшают налогооблагаемый доход по налогу на прибыль.
Например, ОсОО «ТехПроект» наняло в начале 2016 года специалиста в
бухгалтерию. Его ежемесячный оклад составляет 15 000 сомов в месяц. За год
он заработает 180 000 сомов (15 000 сомов * 12 месяцев). Рассчитаем единый
социальный налог, который будет начислен на этот доход по формуле (1) и
отчисления в фонды по формулам (2), (3) и (4).
Чтобы сэкономить на едином социальном налоге, фирма арендовала у
специалиста легковой автомобиль. В договоре сказано, что арендная плата
составляет 12 000 сомов в месяц. В трудовом же договоре со специалистом
прописали, что его оклад составляет 3 000 сомов. В результате за год
специалисту будет начислена та сумма, о которой он договаривался при
устройстве на работу, - 180 000 сомов (12 000 сомов * 12 месяцев + + 3 000
сомов * 12 месяцев), однако единый социальный налог будет начислен только
на 36 000 сомов за год (3 000 сомов * 12 месяцев). ЕСН = 9 360 сомов.
Из данного примера следует, что ОсОО «ТехПроект» может сэкономить
на едином социальном налоге 37 440 сомов за год (46 800 сомов – 9 360 сомов).
52
Однако в этом случае нужно согласие работника на такие условия
оплаты, так как его будущая пенсия зависит от облагаемой единым социальным
налогом базы.
Из выше приведенных способов минимизации, предложенных ОсОО
«ТехПроект», следует, что:
- при ремонтных работах экономия денежных средств за месяц составит
26 000 сомов. Этот пример ОсОО «ТехПроект» может использовать также для
найма рабочей бригады. Если она нанята для ремонта цеха организации и
состоит из 4 человек, то экономия может составить 104 000 сомов (26 000 сомов
* 4 человека). Однако данный способ минимизации нужно использовать очень
аккуратно и не часто, в противном случае это может вызвать подозрения со
стороны налоговых органов;
- при оформлении договора аренды имущества, экономия денежных
средств за год составит 37 440 сомов.
Эти суммы остаются в распоряжении организации и могут быть
вложены в производственный оборот.
3.3 Минимизация налога на доходы физических лиц
Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются
физические лица – налоговые резиденты и не являющиеся налоговыми
резидентами Кыргызской Республики, но получающие доходы от источников на
территории Кыргызской Республики.
В соответствии со статьей 208 НК РФ, объектом налогообложения
налога на доходы физических лиц признаются доходы, полученные
налогоплательщиками в денежной или натуральной форме, от источников в
Кыргызской Республики за календарный год. Такие доходы могут быть
получены в виде оплаты труда, дивидендов и процентов, страховых выплат и так
далее.
Налоговая база включает в себя все полученные налогоплательщиком
доходы за минусом предусмотренных законом вычетов.
53
При ставке 13% → НБ = СД – СНВ, (5)
где НБ – налоговая база,
СД – совокупный доход,
СНВ - стандартные налоговые вычеты.
При ставках 9%, 30%, 35% → НБ = СД, (6)
где НБ – налоговая база,
СД – совокупный доход,
Основная ставка по налогу установлена в размере 13%.
Налог рассчитывается по следующей формуле:
НДФЛ == , (7)
где НБ - налоговая база налога;
С – ставка налога.
Организации, от которых налогоплательщик получил доходы, обязаны
исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога.
Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим
итогом с начала налогового периода по окончании каждого месяца отдельно по
каждому виду дохода. Удержание начисленной суммы налога производится при
фактической выплате дохода, при этом удерживаемая сумма налога не может
превышать 50% суммы дохода.
Налог перечисляется в бюджет в день получения денег в банке на
заработную плату или в день перечисления дохода получателю со счетов в
банке налогового агента.
При налогообложении налога на доходы физических лиц может
применяться ряд льгот, которые во многих случаях и служат популярными
схемами оптимизации. К таким категориям льгот можно отнести: освобождение