26
1.2 Налоговая санкция, ее нормативное регулирование и порядок
взыскания
В научной литературе и законодательстве термин «санкция»
употребляется в самом широком смысле. Так, под санкцией понимают часть
нормы, в которой содержится указание на меры государственного
принуждения (воздействия) в отношении правонарушителя, или же как
государственную меру, применяемую к нарушителю установленных норм и
правил, а также формы и меры ответственности, носящие карательный
характер
23
.
В теории налогового права санкцией называют часть нормы, которая
указывает на неблагоприятные последствия, наступающие для
правонарушителя. Законодатель в статье 114 Налогового кодекса РФ
24
указывает на то, что налоговая санкция — это мера ответственности за
совершение налогового правонарушения.
В юридической литературе отмечается, что "сущность" конкретного
определения является "просто пунктом, который важно выяснить для
данного времени (в связи с данной целью, ради которой рассматривается
предмет)"
25
. Поэтому, проанализируем различные подходы к определению
понятия «налоговая санкция».
Ю.А. Крохина утверждает, что налоговая санкция является одной из
форм реагирования государства на нарушение налогового законодательства и
внешнее выражение государственного принуждения за совершение
налогового правонарушения
26
.
Профессор Грачева Е.Ю. понимает налоговую санкцию, как часть
налоговой меры, которая предполагает негативный результат нарушения
23
Хачатуров Р.Л., Ягутян Р.Г. Юридическая ответственность. Тольятти : Меж- дунар. акад. бизнеса
и банк. дела, 2017. С. 61.
24
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ // Собрание
законодательства РФ. 03.08.1998. № 31. Ст. 3824.
25
Сидорова А.В., Черевиченко Т.С. Становление и развитие понятия "налог" // Вестник Волжского
университета им. Татищева. Тольятти, 2017. Т. 2. № 1. С. 10.
26
Крохина Ю.А. Финансовое право России : учеб. для вузов. М. : Норма, 2014.С. 99.
27
налоговых обязанностей
27
.
Также, по мнению Елизаровой Н.В., налоговая санкция является
способом государственного принуждения, который применяется в области
публичной финансовой сферы
28
.
Налоговая санкция является разновидностью финансово-правовой
санкции и характеризуются такими основными признаками, как:
- выступает в качестве меры налоговой ответственности;
- является средством защиты от налоговых правонарушений;
- для нее характерны судебный и внесудебный характер
применения;
- связана с определенными лишениями имущественного характера;
- для применения необходимо наличие состава налогового
правонарушения.
Как приводилось выше, законодательство определяет налоговую
санкцию как меру ответственности за совершение налогового
правонарушения. Однако санкции в нормах налогового права помимо мер
ответственности могут содержать в себе разнообразные меры
восстановительного, предупредительного и принудительного воздействия.
Содержащиеся в налоговой санкции меры восстановительного
характера направлены на устранение ущерба, который нанесен государству
противоправными действиями субъекта, а также на восстановление
нарушенных прав государства.
Меры предупредительного и принудительного воздействия имеют
своей целью предупреждение налоговых правонарушений и воспитание у
налогоплательщиков чувства ответственности пред государством,
повышение правовой культуры граждан.
Кроме того, в случае нарушения гражданином обязанности по уплате
налогов, государство вынужденно применить санкции право-
27
Грачева Е.Ю. Финансовое право : учеб. для бакалавров. М. : Проспект, 2013. С. 105.
28
Елизарова Н.В. Налоговое право : учеб. курс. М. : Центр дистанц. технологий МИ ЭМП, 2010. С.
51.
28
восстанавливающего характера, в первую очередь для восстановления своих
имущественных прав.
Наиболее распространенной на данный момент в налоговом праве
является классификация налоговых санкций как элементов структуры
налогово-правовых норм. Исходя из нее, санкции делят на абсолютно-
определенные, относительно-определенные и альтернативные
29
.
Санкции, которые предусматривают юридическую ответственность,
как правило, должны обладать относительно-определенным характером, что
в первую очередь позволяет индивидуализировать наказание в соответствии
с последствиями и тяжестью правонарушения. Но большинство налоговых
санкций носит абсолютно-определенный характер, то есть они установлены в
твердой денежной сумме, а альтернативных санкций налоговое
законодательство не предусматривает вообще
30
.
Такое положение дел не может свидетельствовать о справедливости и
соразмерности применяемых санкций степени тяжести совершенного
налогового правонарушения.
Проблема определения места налоговой санкции в структуре
налогового права имеет особое значение для законотворчества и
правоприменения. Исходя из вышесказанного можно сделать вывод о том,
что налоговые санкции определяются как мера ответственности за
совершенное налоговое правонарушение, которой свойственны меры как
принудительного, и предупредительного, так и право-восстанавливающего
характера.
29
Демин А.В. Санкции в структуре норм налогового права: понятие, виды, тенденции // Вектор
н уки ТГУ. 2016. № 3 (3). С. 57.
30
Крохина Ю.А. Финансово-правовая ответственность - необходимый атрибут правового
государства // Правовое государство: теория и практика. 2013. № 2. С. 69-76.
29
Рисунок 4. Факторы, влияющие на размер налоговых
санкций
Итогом проверок является решение налогового органа о привлечении
или не привлечении налогоплательщика к ответственности, а в случаях,
когда не возможен внесудебный порядок урегулирования, налоговые органы
обязаны обраться в суд для привлечения налогоплательщика к
ответственности.
Решение налогового органа о привлечении или об отказе в
привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
принимаются налоговым органом в двух случаях:
- в результате проведения камеральной или выездной налоговой
проверки лица (группы налогоплательщиков). В связи с тем, что принятое по
результатам налоговой проверки лица решение о привлечении или об отказе
в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
вступает в силу по истечении одного месяца со дня его вручения лицу (его
представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее
решение, срок на подачу апелляционной жалобы составляет один месяц;
- в результате обнаружения фактов, свидетельствующих о
30
нарушениях законодательства о налогах и сборах, ответственность за
которые установлена Налоговым кодексом Российской Федерации. Принятое
налоговым органом решение о привлечении лица к ответственности за
налоговое правонарушение вступает в силу с момента его вручения лицу (его
представителю), в отношении которого оно принято.
Налоговые санкции взыскиваются только в судебном порядке.
Исковое заявление о взыскании налоговой санкции подается:
- в арбитражный суд - при взыскании налоговой санкции с
организации или индивидуального предпринимателя;
- в суд общей юрисдикции - при взыскании налоговой санкции с
физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем
31
.
После вступления решения в законную силу нарушитель приобретает
обязанность претерпеть меры государственного принуждения в виде
имущественных лишений.
Обеспечение механизма налоговой ответственности стадией судебного
рассмотрения дела и принудительного исполнения закреплено ст. 105 НК РФ,
определяющей подсудность рассмотрения исков налоговых органов и
порядок исполнения вступивших в законную силу судебных решений.
Статья 108 НК РФ раскрывает общие условия привлечения к
ответственности за совершение налогового правонарушения:
- никто не может быть привлечен к ответственности за совершение
налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые
предусмотрены НК РФ;
- ответственность за налоговое правонарушение, совершенное
физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков
состава преступления, предусмотренного УК РФ.
Процедура привлечения происходит в соответствии с определенным
законодательством порядком.
31
Липинский Д.А. Виновность деяния - общий принцип юридической ответственности // Законность. 2015.
№ 4. С. 37-41.
31
Согласно статье 100.1 НК РФ допускаются два порядка рассмотрения
дел о налоговых правонарушениях:
- дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой
проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке,
предусмотренном статьей 101 НК РФ;
- дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля
налоговых правонарушениях (за исключением правонарушений,
предусмотренных статьями 120, 122 и 123 НК РФ) рассматриваются в
порядке, предусмотренном статьей 101.4 НК РФ.
Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 указывает, что в
порядке, предусмотренном положениями статьи 101, рассматриваются
правонарушения за:
- грубое нарушение правил учета доходов и расходов;
- неуплата налога или сбора либо неполное его перечисление в
бюджет;
- невыполнение агентом обязательств по перечислению налогов в
бюджет
32
.
Налоговая служба может проверять и физических лиц на факт уплаты
налога и его своевременность (ст. 89 п. 4 НК).
Граждане должны сохранять документы по исчислению и
перечислению налоговых платежей (в том числе и тех, что подтверждают
право использования налоговой льготы) в течение 4 лет. Плательщик налогов
вправе участвовать при рассмотрении материально налоговых проверок
(подп. 15 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 101 НК). В отношении гражданина может
проводиться не только камеральная проверка. Контролер от налоговой
службы может выехать на дом плательщика налогов.
После того, как налоговая инспекция установила у конкретного лица
недоимку, учреждением направляется ему требование о срочности оплаты
32
Лукьянова А.П. Пеня в налоговом законодательстве Российской Федерации и зарубежных стран //
Публично-правовые исследования. 2015. № С. 142-155.
32
задолженности по налогам.
Оно может быть отправлено по почте по месту постоянной
регистрации, передано руководителю предприятия, где работает должник, а
также по сети - интернет лично гражданину.
Срок отправки составляет 20 рабочих дней с того момента, как
обнаружена задолженность. В требовании указан крайний срок, в течение
которого долг должен быть погашен. Если лицом не выплачена недоимка, то
её взыскание происходит следующими способами:
- списание суммы со счетов, открытых в кредитных учреждениях или
казначействе (налоговая инспекция направляет в данную организацию
решение о взыскании, после чего в принудительном порядке со счета
списывается определенная сумма);
- за счет движимого и недвижимого имущества (проводится только в
случае, если у человека не имеется лицевых счетов в банках, инспектор
направляет решение о взыскании за счет имущества судебным приставам);
- наложение ареста на имущество (производится только по
предписанию прокуратуры, если у лица нет счетов в банке, либо денежных
средств, которые там находятся, недостаточно для уплаты долга)
33
.
Данные виды взыскания абсолютно законны, в первую очередь
применяются к тем гражданам, у кого зафиксирована недоимка в крупных
или особо крупных размерах.
Имеются исключения, когда имущество не может быть взыскано:
- если оно является собственностью казенного учреждения;
- оно особо ценное, закреплено за бюджетной организацией,
приобретено на его деньги;
- оно особо ценное, закреплено за автономным учреждением,
приобретено на его деньги.
Существующая судебная практика показывает, что в сфере оплаты
33
Мусаткина А.А. Дискуссионные вопросы понятия финансового правонарушения // Вектор науки
Тольяттинского государственного университета. Серия: Юридические науки. 2014. № 9. С. 71-74.
33
налоговых платежей, присутствуют случаи, которые рассматриваются в
индивидуальном режиме. Обычно они ясно дают понять, что задолженность
по уплате налогов, сформирована налоговым органом незаконно и
безосновательно.
Если гражданин считает, что такой случай произошел именно с ним, то
он вправе решить этот вопрос в судебном порядке и признать недоимку
безнадёжной.
В обязанность каждого физического, юридического лица,
предпринимателя, входит ежегодно уплачивать налоговые сборы,
предоставлять декларацию своевременно. В противном случае, законом
предусмотрена ответственность, которая ориентирована на ускоренный
режим выплаты задолженности.
Инспекция вправе применить к предпринимателям, юридическим
лицам санкции налоговой ответственности. Некоторые документы могут
быть переданы в ОВД для возбуждения процесса уголовного формата.
Степень наказания зависит от выявленных нарушений и условий,
отягчающих их либо смягчающих. Снятие налоговой ответственности
предполагается в следующих случаях: при истечении срока давности,
невиновности в правонарушении, связанном с налогами. Исключают вину
стихийные бедствия, форс-мажорные причины, исполнение указаний в
письменном виде контролирующих ведомств. Список условий, смягчающих
и отягчающих отражён в статье 112 НК РФ. Налоговая ответственность не
гарантирует освобождение от уголовной или административной.
Таким образом, проведенный анализ российской системы налоговых
санкций позволяет сделать вывод, что существует потребность в ревизии
действующей системы налоговых санкций в целях наиболее полной
реализации принципов законности, справедливости, равенства и
стимулирования налогоплательщиков к соблюдению законодательства о
налогах и сборах.
34
1.3.Информационное и методическое обеспечение деятельности по
противодействию налоговым преступлениям
Изначально поиск признаков совершенных преступлений и
правонарушений может быть осуществлен и по неустановленным, а также
заранее индивидуально не определенным признакам. А обнаружение и
установление тождественности объекта, представляющего интерес для
оперативного сотрудника, достигаются в результате сравнения признаков,
характеризующих тот или иной объект, который имеет заведомо
установленные связи с характерными признаками конкретных видов
экономических и налоговых преступлений и правонарушений
34
.
Одной из главных особенностей процесса выявления признаков
преступлений экономической направленности является то, что эта
разновидность не имеет прямого физического отображения, как, например,
следы преступника на земле. Признаки указанных преступлений и
правонарушений, как правило, содержатся только в виде информации в
финансовых документах и бухгалтерской и налоговой отчетности
35
.
Таким образом, в процессе выявления налоговых преступлений и
правонарушений первостепенное значение имеет не столько процесс поиска
улик в их физическом выражении, сколько логико-мыслительная и
аналитическая деятельность оперативного сотрудника, цель которой -
выявление сокрытых противоречий между данными, отраженными в
различных регистрах финансовой, налоговой и бухгалтерской отчетности.
Можно утверждать, что современные методы и методики проведения
оперативно-розыскной деятельности, которые были разработаны для
выявления и расследования преступлений общеуголовной направленности,
являются недостаточно эффективными при их применении в целях
34
Нагорная Э.Н. Спорные вопросы привлечения к налоговой ответственности // Арбитражная практика.
2018. № 2. С. 25-28.
35
Суслов Д. А., Креминская Ю. А. Выявление, предупреждение и документирование экономических
преступлений с использованием электронных баз данных // Вестник Московского университета МВД
России. 2014. № 5. С. 130-134.
35
выявления признаков экономических и налоговых преступлений и
правонарушений.
Однако необходимо учитывать, что вышесказанное вовсе не отвергает
их использование, так как указанные выше методы оперативно-розыскной
деятельности позволяют достигнуть высокой эффективности процесса
выявления преступлений экономической направленности при сборе
доказательной базы, имеющей физическое воплощение, но они не всегда
обеспечивают эффективный анализ и отбор предприятий для проведения
проверки на наличие признаков совершения противоправных деяний.
В связи с тем, что любая экономическая деятельность предприятия
всегда «задокументирована», необходимо одновременно с имеющимися
традиционными методами оперативно-розыскной работы формировать
методику информационно-аналитического поиска оперативно-значимой
информации.
Использование информационно-аналитических методов поиска
позволит оперативному сотруднику повысить эффективность проводимых
мероприятий. Также ее внедрение позволит осуществлять поисковую работу
сотрудника по нескольким направлениям: формирование доказательной базы
по тем хозяйствующим субъектам, у которых были обнаружены
противоречия в их финансово-бухгалтерской и налоговой отчетности, а
также выявлены признаки совершенного преступления экономической
направленности, кроме того, применение указанных выше методов позволит
организовать эффективный процесс отбора подозрительных предприятий и
организаций для последующего проведения предварительной и оперативной
проверок их деятельности с целью выявления и документирования признаков
преступлений экономической направленности в соответствии с требованиями
законодательства Российской Федерации
36
.
Процесс документального отображения финансово-хозяйственной
36
Родченкова О. А. Особенности и значение социально-бюджетной сферы экономики // Человеческий
фактор: проблемы психологии и эргономики. 2017. № 4. С. 100-101.