36
деятельности предприятий и организаций, функционирования предприятий и
организаций имеет свою специфику и особенности, которые обуславливают
или даже провоцируют появление так называемых «информационных
следов», т.к. система бухгалтерского и налогового учета является «цельной»,
или замкнутой, и неправомерное изменение каких либо ее параметров
вызывает необходимость «сбалансировать» допущенное наращение еще
одной не регламентированной законом операцией. В результате в указанной
отчетности возникают «несостыковки» и нарушается логический порядок ее
формирования. Чем более опытным является лицо, совершающее
экономическое или налоговое правонарушение, тем «глубже» будут
«запрятаны» указанные расхождения.
На сегодняшний день указанные «несостыковки» выявляются путем
проведения прямой проверки бухгалтерской и налоговой отчетности
компании, однако данный процесс является весьма трудоемким и не всегда
приводит к успешному результату, например, если уровень компетенции
лица, совершившего преступное деяние, оказывается выше уровня знаний
проверяющего
37
.
Однако современные методы финансово-аналитической работы
позволяют выявлять указанные расхождения не путем прямого подсчета и
формальной проверки информационных регистров, а формированием
ключевых соотношений между показателями, характеризующими
финансово-хозяйственную деятельность субъекта, подлежащего проверке, и,
в случае выявления нарушений в указанных соотношениях, позволяют с
высокой степенью точности установить сферу экономической деятельности
хозяйствующего субъекта, в котором было совершено преступление.
В качестве одного из методов проведения информационно-поисковой и
аналитической деятельности может выступать метод дисконтирования
денежных потоков, который широко применяется в сфере финансового
37
Анищенко Е. В., Рубцов И. В. Современные особенности совершения преступлений экономической
направленности и инновационные методы их выявления // Бизнес в законе: экономико-юридический
журнал. 2017. № 5. С. 265-269.
37
анализа хозяйственной деятельности предприятий и организаций.
Главной целью указанного метода является расчет справедливой цены
компании или определение справедливой курсовой стоимости ее акций. Но
он применим и при определении расчетных объемов прибыли прошлых
периодов, это позволяет провести сравнение между ранее официально
заявленной организацией величиной прибыли, которую она отразила в
налоговой декларации, и полученным расчетным значением. При наличии
значительных расхождений между фактическим и расчетным значениями
прибыли можно делать вывод о наличии признаков налогового преступления
и правонарушения. В свою очередь, предприятие, на котором были выявлены
указные признаки противоправной деятельности, должно быть включено в
список предприятий, подлежащих проведению предварительной оперативной
проверки финансово-хозяйственной деятельности в целях выявления или
уточнения предположительно выявленных признаков налоговых или
экономических преступлений.
Так как величина прибыли предприятия является интегральным
показателем, который отражает влияние всех факторов, оказывающих
воздействие на финансово-хозяйственную деятельность организации,
следовательно, необоснованные изменения ее величины могут выступать
косвенным свидетельством возможного наличия нарушений налогового
законодательства. Данная взаимосвязь и взаимозависимость обусловлены
особенностями и принципами построения системы налогов и сборов
Российской Федерации. Это означает, что произвольное или незаконное
изменение налогооблагаемой базы по одному из налогов ведет к изменению
показателей и по так называемым «смежным» налогам
38
.
Таким образом, можно привести общую схему-алгоритм,
позволяющую использовать метод дисконтирования денежных потоков в
целях установления расчетного значения налогооблагаемой базы по налогу
38
Анищенко Е. В., Рубцов И. В. Современные особенности совершения преступлений экономической
направленности и инновационные методы их выявления // Бизнес в законе: экономико-юридический
журнал. 2017. № 5. С. 265-269.
38
на прибыль за исследуемые периоды и разделить его на блоки.
Первый блок - «Макропоказатели»
Основными экономическими макропоказателями, оцениваемыми в
первом блоке, являются инфляция, курс доллар/рубль, процентная ставка за
исследуемый период. При этом, если при установлении курса рубля
трудностей не возникает, то при определении темпов инфляции можно
использовать два подхода.
Суть первого подхода, наиболее простого, но обеспечивающего
невысокую точность расчетов, заключается в использовании официально
публикуемых значений инфляции. При этом необходимо сделать следующее
замечание: вследствие того, что в потребительскую корзину, на основании
которой Федеральная служба государственной статистики определяет темпы
изменения инфляции, входит значительное количество товаров, не
используемых в деятельности исследуемой организации, то с помощью
получаемых на основе применения данного похода оценок искомых
показателей можно лишь очень приблизительное судить о влиянии их уровня
и колебаний на экономическую деятельность предприятия.
Второй подход позволяет дифференцировано, применительно к
перечню товаров, с которыми так или иначе связана деятельность
предприятия, оценивать уровень инфляции и, как следствие, более точно
определять влияние инфляционного фактора на деятельность этого
предприятия или организации. Суть второго подхода заключается в
определении среднего темпа роста цен только по тому перечню сырья и
материалов, которые непосредственно задействованы в производственном
процессе. На основе этих данных рассчитывается так называемое
«индивидуальное инфляционное давление на организацию». Более того,
полученная таким образом оценка показателя «индивидуальной» инфляции
может применяться для всех аналогичных предприятий.
Второй блок - «Продукция»
Основными показателями данного блока являются объемы закупаемого
39
сырья, готовой продукции, а также размеры экспорта и продажи продукции
на внутреннем рынке. При этом расчет указанных значений параметров
должен проводиться на основе оценки производственной мощности
предприятия и среднегодового уровня его загрузки. Значение
производственной мощности показывает максимально возможные объемы
производства предприятия и, следовательно, потребность в сырье и
материалах, а средний уровень загрузки производственных мощностей
отражает величину соответствующих показателей, характерных для
аналогичных предприятий, функционирующих в сходных географических,
климатических и экономических условиях.
Третий блок - «Цены»
Включает в себя информационный массив, содержащий
среднерыночные значения цен на продукцию, идентичную продукции
исследуемого предприятия за анализируемый период.
Четвертый блок - «Выручка»
Содержит алгоритм определения валовой выручки компании путем
перемножения блоков «Продукция» и «Цены». Величина выручки от
неосновной деятельности равна средне-историческому значению,
полученному на основе анализа бухгалтерской отчетности аналогичных
организаций за периоды, предшествующие исследуемому. Расчет итоговых
объемов выручки за год осуществляется путем суммирования перечисленных
выше показателей доходов организации. Итерации необходимо повторять
для каждого исследуемого года.
Пятый блок - «Затраты»
В данном блоке оцениваются затраты по каждой статье расходов
организации (затраты на формирование ресурсной базы, переработку,
транспортировку, управление и пр.). Данные, необходимые для расчета,
формируются в результате анализа финансовой отчетности в виде средне-
исторических значений, а для определения величины переменных расходов
используются значения, полученные в блоке «Продукция» и умноженные на
40
себестоимость единицы продукции без учета доли постоянных расходов.
После этого путем умножения соответствующих показателей, полученных из
блока «Продукция» и блока «Затраты», с учетом экспортных пошлин и
прочих налогов и сборов, определяется величина затрат по каждому
направлению. Сумма всех рассчитанных значений составляет итоговый
объем затрат за год. Итерация повторяется для каждого исследуемого года.
Шестой блок - «Доход до уплаты процентов, налогов и вычета
амортизации»
В данном блоке определяется величина дохода организации до вычета
сумм амортизации, процентов и налогов за каждый прогнозируемый год как
разница между блоками «Выручка» и «Затраты».
Седьмой блок - «Прибыль до налогообложения»
Для расчета объемов прибыли до налогообложения за год необходимо
провести анализ среднего уровня капитальных затрат, потребностей в
собственном оборотном капитале, характерных для соответствующей
отрасли или сферы функционирования предприятия. Для этого также
используются средне-исторические значения, полученные при анализе
бухгалтерской отчетности аналогичных организаций. Сумма, получившаяся в
результате корректировки значений предыдущего блока с учетом
вышеприведенных статей, равна прибыли до налогообложения. Или, другими
словами, является расчетным значением налоговой базы по налогу на
прибыль организаций.
Полученное расчетное значение впоследствии сопоставляется с
величиной налоговой базы, заявленной организацией в налоговой
декларации, и по результатам сравнения делается заключение о наличии или
отсутствии признаков налогового или экономического преступления или
правонарушения.
На основе изложенного общего алгоритма построения модели
дисконтирования денежных потоков можно формировать соответствующие
модели финансово-экономической деятельности организаций и предприятий
41
в любой экономической отрасли и создавать банк типовых моделей (БТМ),
которые будут отражать параметры функционирования хозяйствующих
субъектов. При этом каждая модель может быть оптимизирована под
индивидуальные особенности любого субъекта Российской Федерации, в
котором функционирует исследуемое предприятие, что крайне важно в связи
с существующими различиями в элементах налогообложения по
региональным и местным налогам в регионах.
Также на основе таких моделей может формироваться «банк
индивидуализированных моделей» (БИМ). Все вместе: программно-
методическое обеспечение, БТМ, БИМ и комплекс средств автоматизации,
могут образовывать единый информационно-аналитический комплекс,
позволяющий осуществлять автоматизированные выявление и отбор
субъектов экономической деятельности, совершивших экономическое, в том
числе налоговое, преступление (правонарушение).
Выводы по главе 1.
Каждый гражданин, организация, индивидуальный предприниматель
имеют обязательство перед государством, в том числе перед налоговой
службой по уплате взносов, направляемых в бюджет субъекта (области, края,
округа). Этот момент регулируется статьей 57 Конституции РФ, которая
имеет наибольшую юридическую значимость по сравнению с другими
нормативно- правовыми актами. С помощью этих сборов, пошлин, взносов,
субъект, а в целом страна получает возможность содержать государственные
учреждения (больницы, детские сады, школы), снабжать финансовыми
средствами вооруженные силы, стимулировать экономику, структурировать
пенсионные выплаты гражданам.
Налоговые правонарушения довольно распространенный вид
правонарушений. После становления налоговой системы в РФ увеличилась
частотность налоговых преступлений, из-за которых бюджет не поступает
большая доля средств.
Налоговая ответственность - это цель, которая понуждает плательщика
42
налога исполнять свои обязательства по перечислению налоговых сумм.
Применяется как в отношении юридического, так и физического лица. Тип и
величина налоговой ответственности определяется на основании ряда
законодательных документов. Налоговая ответственность имеет
определенную специфику, которая вытекает из особенностей налоговой
деятельности государства и механизма правового регулирования налоговых
отношений . В связи с этим налоговая ответственность характеризуется
рядом особенностей:
- применение урегулировано нормами налогового права;
- основанием является налоговое правонарушение;
- состоит в применении к нарушителю санкций — штрафов, поэтому
она носит исключительно имущественный характер, причем взыскание
происходит, как правило, в денежной форме;
- размер санкций увязан с размером «налогового ущерба» для
бюджета в объемном выражении — суммы штрафов зависят, как правило, от
суммы неуплаты;
- субъектами являются налогоплательщики и лица, способствующие
уплате налогов;
- к ней привлекают только налоговые органы.
Принципы налоговой ответственности являются основополагающими
началами, исходными идеями, которые отражают объективное назначение
налоговой ответственности. Принципами налоговой ответственности
являются законность, справедливость, неотвратимость, индивидуализация
наказания и ответственность за вину; а также, такие как однократность
привлечения к налоговой ответственности, соотношение налоговой
ответственности с другими видами ответственности, разграничение
налоговой санкции и налоговой обязанности и презумпция невиновности.
В качестве информационного и методического обеспечения
деятельности по пресечению налоговых правонарушений служит отчетность
органов ФНС, внутренняя документация организаций-налогоплательщиков.
43
ГЛАВА 2 Анализ применения налоговой ответственности за
нарушение налогового законодательства
2.1 Анализ динамики нарушений налогового законодательства в РФ
В настоящее время налоговые правонарушения, являющиеся
разновидностью экономических преступлений, приобрели в РФ настолько
массовый характер, что создают реальную угрозу экономической
безопасности страны. Уклонение налогоплательщиков от уплаты налогов
приводит к непоступлению в бюджеты всех уровней огромных денежных
сумм и, как следствие, к невыполнению государством своих обязанностей по
отношению к гражданам (выплаты заработной платы работникам бюджетной
сферы, пособий отдельным категориям населения, индексация пенсий),
сокращению и сворачиванию программ по развитию науки, здравоохранения,
инфраструктуры и к другим негативным последствиям. По данным ФНС,
собираемость налогов в России составляет 70%, а повышение этого
показателя до европейского стандарта (85%) позволит дополнительно
получить в бюджет 1,5 трлн. руб
39
.
Несмотря на то, что в период 2013-2017 гг. наблюдается
положительная динамика собираемости налогов и снижение совокупной
задолженности в бюджетную систему РФ с 1,3 до 0,9 млрд. руб., значительно
возросло количество налоговых правонарушений . По оценкам экспертов, не
менее 40% предприятий могут подозреваться в недоплате налогов.
Согласно статистическим данным, наибольшее количество
правонарушений в крупных и особо крупных размерах выявлено в
промышленности (топливно-энергетический комплекс, деревообработка,
черная и цветная металлургия), торговле, строительстве, сельском хозяйстве,
а также на транспорте и в кредитно-финансовой сфере (рис. 5).
39
Нагорная Э.Н. Спорные вопросы привлечения к налоговой ответственности // Арбитражная практика.
2018. № 2. С. 25-28.
44
Рисунок 5. Динамика налоговых преступлений в различных
отраслях экономики
40
К основным способам совершения налоговых преступлений относятся
занижение объема реализованной продукции (41,3% от всех налоговых
преступлений), сокрытие выручки от реализации продукции (18%),
завышение себестоимости (17%), и, кроме того, осуществление
коммерческой деятельности без лицензии, без регистрации в налоговой
инспекции, финансовые операции с использованием счетов других
предприятий.
В период 2013-2017 гг. наблюдается устойчивая тенденция роста
количества налоговых преступлений (табл. 1, Приложение).
При этом, например, в 2015 г. количество понесших ответственность
правонарушителей в области финансов, налогов и сборов составило 407 045
лиц (рис. 6).
40
Составлено автором по материалам https://www.nalog.ru
45
Рисунок 6. Число лиц, подвергнутых наказаниям за
налоговые преступления
41
Столь высокий уровень налоговых преступлений в последние годы
обусловлен, в частности, спадом экономики в России под влиянием
санкционной политики США и стран Европы, так как в условиях
экономического кризиса налогоплательщики в большей мере и в большем
количестве стремятся к сокрытию прибыли и доходов от своей деятельности.
В то же время, эксперты считают сложившуюся ситуацию следствием
гуманизации уголовного законодательства в сфере налоговых преступлений,
произошедшей в рассматриваемый период
42
.
Так, в 2009 г. был принят Федеральный закон № 383-ФЗ «О внесении
изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации и
отдельные законодательные акты Российской Федерации», согласно
которому были внесены следующие поправки в Уголовный кодекс: в ст. 198–
199-1 УК РФ возвращены положения о том, что лицо, впервые совершившее
преступное уклонение от уплаты налогов и соборов, освобождается от
уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимок,
пеней и штрафов в размере, определяемом в соответствии с
законодательством; введена новая статья 28.1, которая предусматривает
возможность прекращения уголовного преследования ответственных лиц по
делам, связанным с нарушением законодательства о налогах и сборах в
41
Составлено автором по материалам https://www.nalog.ru
42
Бугаевская, Н.О. Некоторые проблемы предупреждения налоговых преступлений / Н. О. Бугаевская //
Молодой ученый. 2017. - № 8 (Т. 2). - С. 46-49.