16
режимов, однако законом не запрещено совмещение некоторых систем
налогообложения.
10
1.2. Понятие и экономическая сущность налоговой нагрузки предприятия
Налоговая нагрузка организации имеет важное значение для
предприятия и необходима при проведении мероприятий по оптимизации
налогообложения, эффективность которых выступает снижение показателя
налоговой нагрузки организации. Понятие налоговой нагрузки используется
для установления финансовых обязательств хозяйствующего субъекта перед
государством.
Налоговая нагрузка – это основной показатель, применяемый для оценки
влияния налоговых платежей на финансовое состояние организации, а в
масштабах страны он отражает влияние налоговой системы на экономический
рост. Поэтому важно уделять внимание оценке и оптимизации налоговых
платежей в рамках налогового планирования в организации.
11
Рассмотрим основные методики оценки налоговой нагрузки
предприятий:
– методика Департамента налоговой политики Минфин РФ;
– методика Е.А. Кировой;
– методика М. И. Литвина;
– методика М.В. Черновой.
Департаментом налоговой политики Минфина России разработана
собственная методика. Уровень налоговой нагрузки, согласно методике,
разработанный Минфином России – это отношение всех уплаченных
организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей реализации:
НН = НП : (В + ВД) х 100 % (1)
где НН – налоговая нагрузка на организацию;
10
Жемчугова И.О., Денисенко А.П. Специальные налоговые режимы, эффективность и перспективы // Символ
науки. – 2017. – № 6. – С. 65.
11
Гимранова Л.Ф. Экономическая сущность налоговой нагрузки // Вестник современных исследований. – 2018.
– № 9.4 (24). – С. 64.
17
НП – общая сумма всех уплаченных налогов;
В – выручка от реализации продукции (работ, услуг);
ВД – внереализационные доходы.
Налоговая нагрузка выступает основным индикатором налоговой
дисциплины налогоплательщиков и определяется делением налогов, которые
были уплачены, не учитывая агентские платежи, на доходы хозяйствующего
субъекта в соответствии с отчетом о финансовых результатах, не учитывая
доходы от участив других организациях.
Достоиством метдики являетс, то, что она помогает опрелелить уровень
затрат на налоги определенного хозйствующего субъекта. Также следует
отметить, что при данной методики возможен расчет по разному виду налогов.
Недостатоком методики является, то что она не отражает влияние налогов
предприятия на финансового состояние хозяйствующего субъекта.
Налоговыми органами может быть инициирована выездная налоговая
проверка в отношении хозяйствующего субъекта при условии, что размер
налоговой нагрузки предприятия бужет ниже, чем среднеотраслевой. Тем
самым, налоговые органы установли определенные рамки минимизации
налогообложения.
12
М.И. Литвин предлагает рассчитывать налоговую нагрузку путем
соотношения размера налогов, которые были начислены или уплачены на
сумму источника средств для их погашения:
ИС = НП : ДС x 100, (1)
где ИС – показатель налоговой нагрузки в процентах,
НП – сумма начисленных (или уплаченных) налогов,
ДС – сумма источника средств для их уплаты.
При расчете профессор берет все налоги и другие патежи, которые
обязательны для уплаты в налоговые органы, фонд социального страхования и
пенсионный фонд.
12
Толмачева О.И., Асриян М.А. Методические аспекты оценки налоговой нагрузки и использование данных
налогового учета при определении налоговой нагрузки организации // Вестник науки и образования. – 2019. –
№ 1-1 (55). – С. 54.
18
Общим показателем для всех налоговых платежей признается величина
добавленной стоимости, которую возможно рассчитать 2-мя способами: от
валового дохода-брутто хозяйствуюзешл субъекта вычесть материальные
затраты на производство и реализацию продукции либо путем сложения фонда
оплаты труда, страховых взносов, начисленной амортизации, чистой прибыли и
налогов.
Расчет добавленной стоимости по методике М.И. Литвина
производиться по следующей формуле:
ДС = Зоп + Св + Ам + Чп + НПн, (2)
где Зоп – затраты на оплату труда;
Св – страховые взносы;
Ам – амортизация;
Чп – чистая прибыль;
НПн – сумма начисленных налогов.
Помимо интегрального показателя налоговой нагрузки М.И. Литвин
предлагает рассчитать частные показатели по группам налогов к
соответствующему источнику средств. Исчисление производится по таким
группам налогов, как косвенные налоги, налоги, относимые на полные
издержки, налоги, уплачиваемые из прибыли (при формировании и
распределении) и НДФЛ.
13
Автор данной методики выделяет следующие критерии налоговой
нагрузки: до 30% это будет справедливая нагрузка, до 40% - это тяжелая
налоговая нагрузка, выше 50% - не приемлемая нагрузка.
Главное достоиснство вышеуказанной методики состоит в том, что
предполагается рассчитать налоговую нагрузку по формуле, но изменив
переменные, при этом возможно получить общую налоговую нагрузку. В
формуле возможно применять ставку налога, фондоемкость, трудоемкость и
материалоекость производства и после некоторой корректировки
13
Бочков П.В., Орлова А.В. Оптимизация налогообложения, как способ снижения налоговой нагрузки
компании // Вектор экономики. – 2019. – № 2 (32). – С. 25.
19
рентабельность производства. Указанные расчеты также возможно дополнять
путем проведения анализ по изменению спроса на продукцию предприятия при
изменении цены, это даст возможность рассчитать степень перелагаемости
косвенных налогов на потребителей. Следует отметить, что в совокупность
налогов включается НДФЛ, но предприятие является налоговым агентом и это
следует рассматривать как недостаток данной методики.
Рассмотрим методику Е.А. Кировой. Е.А. Кирова предложила еще одну
методику расчета налоговой нагрузки, в соответствии с которой:
1) уплаченные налоги и обязательные платежи будут увеличены на
недоимку по данным платежам. Из этого следует, что налоговая нагрузка будет
определена теми налогами, которые уплатило предприятие, а налогами,
которые должны были быть уплачены, т.е. начисленными налогами и
обязательными платедами;
2) из состава налогов исключен НДФЛ, т.к. предприятие является
налоговым агентом и только перечисляет данный налог в налоговые органы,
который удерживается из заработной платы сотрудников предприятия;
3) в состав налогов будут включены косвенные налоги, т.к. данные
налогм влияют на финансовую устойчивость хозйствующего субъекта;
4) налоги соотносятся со вновь созданной предприятием стоимостью
продукции, которая рассчитывается вычитаем из добавленной стоимости
амортизации.
14
В соответсвии с данной методике налоговая нагрузка подразделяется на
абсолютную и относительную.
К абсолютной налоговой нагрузки относятся налоги и обязательные
платежи, которые подляжат уплате в налоговые органы и другие фонды, т.е.
абсолютные размер налоговых платежей предприятия. Налоговые
обязательства организации включают налоги и обязательные платежи, которые
были уплачены в налоговые органы и внебюджетные фонды, при этом также
14
Турукина Н.К. Оптимизация налоговой нагрузки в системе налогового планирования предприятия // Научно-
техническое и экономическое сотрудничество стран АТР в XXI веке. – 2018. – Т. 2. – С. 388.
20
учитывается недоимка, но не включается НДФЛ.
Абсолютная налоговая нагрузка рассчитывается путем вложения
налогов и страховых взносов, которые необходимо уплатить предприятию:
АНН = НПу + ВПу + НД, (3)
где АНН – абсолютная налоговая нагрузка;
НПу – налоговые платежи, уплаченные организацией (без НДФЛ);
ВПу – уплаченные платежи во внебюджетные фонды;
НД – недоимка по платежам.
При этом абсолютная налоговая нагрузка показывает только налоговые
обязатеьства, которые предприятие обязано уплатить, но не показывает тяжесть
налогового бремени.
Чтобы определить размер налоговой нагрузки на предприятие Кирова
Е.А. считает, что нужно еще рассчитывать относительную налоговую нагрузку,
которая определяется как отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь
созданной стоимости, другими словами, сумма налогов и страховых взносов
соотносится с источниками их уплаты.
15
Относительная налоговая нагрузка – отношение абсолютной налоговой
нагрузки к вновь созданной стоимости.
Вновь созданная стоимость продукции предприятия рассчитывается по
следующей формуле:
ВСС = В - МЗ - А + ВД – ВР или (4)
ВСС = ОТ + НП + ВП + П, (5)
где ВСС – вновь созданная стоимость;
В – выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);
МЗ – материальные затраты;
А – амортизация;
ВД – внереализационные доходы;
ВР – внереализационные расходы (без налоговых платежей);
15
Михина Е.В., Михин А.М. Налоговая нагрузка как фактор налогового планирования организации // Наука и
Образование. – 2018. – № 2. – С. 12.
21
ОТ – оплата труда;
НП – налоговые платежи;
ВП – платежи во внебюджетные фонды;
П – прибыль организации.
В этом случае относительная налоговая нагрузка рассчитывается
следующим образом:
ОНН = АНН / ВСС* 100 (6)
где ОНН - относительная налоговая нагрузка.
Кирова Е.А. считает, что максимальный размер налоговой нагрузки на
предприятие, не должен превышать 35%.
Достоинством данной методики является то, что по ней возможно
сравнить налоговую нагрузку хозяйствующих субъектов, не учитывая то в
отрасли осуществляет свую деятельность предприятие, при этом налоговая
нагрузка рассчитвается исходя из средств уплаты налогов. Следует отметить,
что налоги, которые были уплачены предприятием не оказывают влияние на
размер вновь созданной стоимости; по формуле видно, что уыитываются
только те налоги и обязательные платежи, которые осуществило только само
предприятие; не оказывают влияния отраль предприятие и масштаб
предприятия на расчеты.
16
Недостатоком данной методики следует считать, то что отсуствут
возможность спрогнозировать изменение показателей по количеству налогов,
ставок и льгот налогов.
Итак, каждая методика расчета налоговой нагрузки по-своему
применима для хозяйствующих субъектов, при этом необходимо определить
среднюю налоговую нагрузку для разных отраслей, другими словами, должны
быть разработаны пределы налоговой нагрузки для каждой отрасли, которые
будут основаны на проведении анализа доли расходов на заработную плату,
материальных затрат, амортизации в добавленной стоимости. Нормативы
16
Клюева А.О., Щеглов В.Ю. Роль оценки налоговой нагрузки организаций // Вестник Пензенского
государственного университета. – 2018. – № 3 (23). – С. 16.
22
должны иметь максимальные и минимальные значения и применяться в
зависимости от бюджетных потребностей, а также приоритетов экономического
развития отраслей.
М.В. Чернова для оценки уровня налоговой нагрузки использует
следующую систему показателей. Общий коэффициент налоговой нагрузки
(ОКНН) рассчитывается по формуле:
ОКНН = НПи / Вндс * 100% (7)
где НПи - сумма налогов, исчисленных за отчетный период;
Вндс - выручка с НДС за отчетный период.
Автор предлагает следующие критериальные значения общего
коэффициента налоговой нагрузки:
– 20-25% – система налогового планирования на предприятии работает
эффективно,
– 25-40% – система налогового планирования работает недостаточно
эффективно,
– 40-70% – организация нуждается в серьезном пересмотре
используемой системы налогообложения и рассмотрении альтернативных
вариантов,
– более 70% – такой бизнес целесообразнее ликвидировать.
17
М.С. Шальнева, предложившая
ту же методику оценки налоговой
нагрузки, использует несколько иные пороговые значения показателя:
соответственно, 20-35%, 35-50%, 50-70% и боле 70%.
Заключительным этапом анализа налоговой политики предприятия
является оценка эффективности налоговой политики предприятия. Методика
оценки эффективности налоговой политики основывается на расчете ряда
показателей: показатели налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта;
частные показатели налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта; показатели
эффективности налоговой политики.
17
Орешкина А.В. Налоговая нагрузка как показатель эффективности деятельности организации // Аллея науки.
– 2018. – Т. 3. – № 11 (27). – С. 566.
23
Методика оценки эффективности налоговой политики предприятия
представлена в таблице 3.
Таблица 3
Методика оценки эффективности налоговой политики предприятия
Показатель
Формула
расчета
Обозначение
Показатели налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта
Налогоемкость
реализуемой
продукции, %
НРП = НН : (В +
КН) х 100 %
где НПР – налогоемкость реализуемой
продукции;
НН – начисленные налоги (без учета
НДФЛ, но с учетом страховых взносов);
В – выручка от реализации продукции
(без косвенных налогов);
КН – косвенные налоги (НДС, акцизы и
таможенные пошлины).
Частные показатели налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта
Коэффициент
налогообложения
доходов (КНД),
%
КНД = Н
в
: В х 100
%
где Н
в
- налоги с выручки (входящие в
цену реализуемой продукции);
В - выручка от реализации товаров,
работ, услуг (без НДС).
Коэффициент
налогообложения
затрат (KHЗ), %
КНЗ = Н
с
: С х 100
%
где Н
с
- налоги, относимые на
себестоимость;
С - себестоимость реализуемой
продукции (работ, услуг).
Коэффициент
налогообложения
прибыли (КНП), %
КНП = Н
п
: П х
100 %
где Н
п
- налоги, уплачиваемые за счет
прибыли предприятия и относимые
на финансовый результат;
П - прибыль.
Показатели эффективности налоговой политики
Коэффициент
налогового
эффекта (КНЭ), %
КНЭ = ЧП : НН х
100 %
где ЧП - чистая прибыль;
НН - налоги (без налога на доходы
физических лиц, но с учетом страховых
взносов).
Налогоемкость реализации продукции позволяет определить сумму
налоговых платежей, приходящихся на единицу объема реализованной
продукции.
Коэффициент налогоемкости доходов позволяет судить об уровне
налогообложения доходов предприятия соответствующими видами налогов и
сборов, входящими в цену продукции.
18
Коэффициент налогообложения затрат характеризует уровень налогов,
относимых на себестоимость (издержек обращения).
18
Крохина Ю.А. Налоги и налогообложение: учебное пособие. – М.: Юрайт, 2018. – С. 71.
24
Коэффициент налогообложения прибыли до налогообложения
показывает, какую долю занимают налоги, уплачиваемые за счёт прибыли,
остающейся в распоряжении предприятия.
Коэффициент эффективности налогообложения показывает, как
соотносятся между собой показатели чистой прибыли и общей суммы
налоговых платежей организации. Увеличение показателя свидетельствует о
снижении общего налогового бремени организации относительно величины
чистой прибыли. Целесообразно проводить сравнение коэффициентов
эффективности налогообложения за ряд лет.
19
Таким образом, все указанные выше показатели целесообразно
применять как в процессе налогового планирования при оценке
альтернативных вариантов и выборе оптимального варианта налоговой
политики, так и при подведении итогов планирования и определении его
результатов. Полученная информация позволяет определить наиболее и
наименее эффективные элементы налогового планирования, оценить
результативность их с точки зрения как реально получаемой экономии, так и
стоимости внедрения. На этой базе производится необходимая корректировка
действующей системы налогового планирования, принимаются решения об
отказе от неэффективных методов или разработке новых.
1.3. Характеристика основных методов оптимизации налоговой нагрузки
при различных системах налогообложения
Одна из важнейших составляющих работы по управлению финансами
организации – налоговое планирование. Это комплекс действий, направленных
на оптимизацию расходов по уплате налогов, сборов, всех обязательных
платежей. Кроме того, планирование призвано снизить возможные риски в
сфере налогообложения, а также исключить ошибки, ведущие к росту затрат.
Наконец, с помощью грамотного управления налогами организация создает
себе репутацию надежного, законопослушного и эффективного игрока. Это
19
Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение: учебное пособие. – 1-е изд. – М.: Юрайт, 2018. – С. 63.
25
позитивно отражается на взаимоотношениях как с контролирующими органами
(в первую очередь, с ФНС), так и с контрагентами.
20
Для правильного налогового планирования требуется комплексный
подход, включающий предварительный анализ ситуации, подготовку
концепции, определение алгоритма действий и последовательную реализацию
принятых решений. Законом предусматривается целый ряд методов, способов,
мер, которые позволяют оптимизировать схему налогообложения и повысить
доходность, снять риски, добиться больших успехов в деле развития
предприятия.
21
Под налоговым планированием (прогнозированием) понимают систему
законных действий, направленных на сокращение выплачиваемых налогов и
повышение финансовых результатов компании. Это достигается за счет
экономии, грамотного использования действующего законодательства, а также
благодаря исключению ошибок во взаимоотношениях с контролирующими
органами (отсутствию внеочередных проверок).
22
Снижение нагрузки на организацию за счет профессионального подхода
к налогообложению ведет к повышению ее конкурентоспособности на рынке, к
улучшению имиджа и привлечению новых акционеров. Грамотное
прогнозирование обеспечивает положительную динамику выручки, рост
прибыли предприятия. Таким образом, значение налогового планирования
невозможно переоценить.
Налоговое планирование осуществляется посредством снижения
нагрузки за счет:
1) налоговых льгот, в соответствии с НК РФ;
2) контроля своевременной уплаты налогов;
3) внесения изменений в учетную политику.
Налоговое планирование подразумевает использование комплекса
20
Гожий А.В., Гончарова Н.А. Налоговое планирование в современных условиях ведения бизнеса // Экономика
и социум. – 2017. – № 4 (35). – С. 443.
21
Клинчаева Н.Ф. Методы и инструменты налогового планирования в организации // Новая наука: От идеи к
результату. – 2016. – № 5-1 (84). – С. 99.
22
Гурфова С.А. Этапы, направления и методы налогового планирования // Актуальные вопросы современной
экономики. – 2019. – Т. 1. – № 3. – С. 584.