16
изготовление. Также, в добавленную стоимость включается амортизация и
прочие элементы.
Плательщиками НДС в России признаются:
организации и ИП, использующие Общий режим налогообложения;
лица, признаваемые налогоплательщиками налога в связи с
перемещением товаров через таможенную границу Российской федерации,
определяемые в соответствии с таможенным кодексом РФ.
Налогооблагаемой базой для НДС является валовая стоимость на
каждом этапе движения товара от производства до конечного потребителя.
Объектами налогообложения для НДС являются обороты по реализации
товаров (работ, услуг) на территории России (в том числе производственно-
технического назначения) как собственного производства, так и товаров
(работ, услуг), приобретенных на стороне.
Объектами налогообложения также признаются товары, ввозимые на
территорию России в соответствии с установленными таможенным кодексом
РФ, исключая гуманитарную помощь.
Не облагаются НДС в России:
услуги в сфере народного образования, связанные с учебно-
производственным процессом;
плата за обучение детей и подростков в различных кружках и секциях;
услуги по содержанию детей в детсадах и яслях;
услуги по уходу за больными и престарелыми лицами;
ритуальные услуги похоронных бюро, кладбищ и крематориев, а также
предприятий, осуществляющих данные виды деятельности;
услуги учреждений культуры и искусства, религиозных объединений.
Сюда же относятся театрально-зрелищные, спортивные и другие
развлекательные мероприятия.
научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы,
выполняемые за счет государственного бюджета, и хоздоговорные работы,
выполняемые учреждениями народного образования.
17
Акцизы являются косвенным налогом. Они включаются в цену товара
и оплачиваются покупателем. Акцизы введены в действие с 1 января 1992
года при одновременной отмене налога с оборота и налога с продаж.
Плательщиками акцизов являются все находящиеся на территории
Российской Федерации предприятия и организации, включая предприятия с
иностранными инвестициями, колхозы, совхозы, а также различные
филиалы, обособленные подразделения, производящие и реализующие
вышеназванные товары, независимо от форм собственности и ведомственной
принадлежности.
Объектом налогообложения для акцизов в России служит оборот
(стоимость) подакцизных товаров собственного производства, реализуемых
по отпускным ценам, включающим акциз. К числу таких товаров можно
отнести: винно-водочные изделия, этиловый спирт из пищевого сырья, пиво,
табачные изделия, легковые автомобили, грузовые автомобили емкостью до
25 тонн, ювелирные изделия, бриллианты, изделия из хрусталя, ковры и
ковровые изделия, меховые изделия, а также одежда из натуральной кожи.
Сумма акциза учитывается в базе обложения НДС. Отдельные товары
акцизами не облагаются. Ставки акцизов утверждаются Правительством
Российской Федерации и являются едиными на всей территории России.
Подоходный налог с физических лиц (НДФЛ) относится к виду прямых
налогов и взимается с доходов трудоустроенных физических лиц.
С введением в действие с 1 января 2001 г. второй части Налогового
кодекса РФ существенно изменилась система налогообложения доходов
физических лиц. Целью этих изменений было:
- снижение налогового бремени физических лиц за счет значительного
расширения налоговых льгот для них;
- введение минимальной налоговой ставки - 13% с доходов,
получаемых от выполнения трудовых обязанностей, работ, оказания услуг.
Однако по данной ставке облагаются не все доходы. Такие доходы как
денежные призы, выигрыши в лотерею и на тотализаторе, необычно высокие
18
выплаты по депозиту и страховым случаям облагаются по ставке 35%.
Другими словами, доходы, получение которых не связано с выполнением
физическим лицом каких-либо трудовых обязанностей, работ, оказанием
услуг облагаются повышенной ставкой.
Также используется ставка в размере 30%. Она устанавливается для
доходов, полученных в виде дивидендов, и для доходов, получаемых
физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами России.
Налогоплательщиками НДФЛ являются [40;194]:
1. Физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ. Они
платят налог с доходов получаемых как на территории РФ, так и за ее
пределами.
2. Физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.
Они платят налог с доходов, получаемых ими от источников, находящихся в
РФ.
Объектом налогообложения для НДФЛ соответственно признается
доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от
источников за пределами РФ – для физических лиц, являющихся налоговыми
резидентами РФ, либо от источников в РФ – для физических лиц, не
являющихся налоговыми резидентами РФ.
Платежи за пользование природными ресурсами относятся к прямым
налогам. Суть налогообложения ресурсов заключается в перераспределении
ренты или сверхприбыли для эффективного использования природных
ресурсов с помощью бюджетно-налогового механизма. К таким платежам
относятся:
Платежи за добычу общераспространенных полезных ископаемых,
углеводородного сырья, подземных вод, других полезных ископаемых;
Регулярные платежи (роялти);
Ежегодные платежи за проведение поисковых и разведочных работ;
Платежи за пользование минеральными ресурсами;
Отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы;
19
Лесные подати в части минимальных ставок платы за древесину,
отпускаемую на корню;
Арендная плата за пользование лесным фондом и лесами иных
категорий в части минимальных ставок платы за древесину, отпускаемую на
корню (по обязательствам, возникшим до 1 января 2005 года).
Поступающие платежи распределяются между федеральным бюджетом
и бюджетами субъектов РФ в установленных природно-ресурсными
законами пропорциях.
Налоговая система РФ от начала ее утверждения и до сегодняшнего
дня прошла сложный путь становления и развития и претерпела
всевозможные изменения. Изменения происходили не только в порядке
исчисления и уплаты налогов, но и в ее структуре. С 1 января 1992 г. было
введено 19 видов налогов. По каждому виду налога был принят
соответствующий законодательно-правовой акт, налоговые органы
разрабатывали инструкции, носящие разъяснительный характер. За период
действия налоговой системы в ее структуру входило в разные периоды 46
различных видов налогов и сборов [41;42-50][35;132].
1.2 Организационно-правовое обеспечение оптимизации
налогообложения предприятий
Основным документом, определяющим все российское
налогообложение, является, конечно же - Налоговый Кодекс (НК)
Российской Федерации (далее РФ). На нем строятся определения
законодательства о налогах и сборах [3; ст.1] и принципы построения
налоговой системы России [3; п.2 ст. 1]. В НК РФ говорится, что в состав
Законодательства РФ о налогах и сборов входит настоящий Кодекс и
принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах,
страховых взносах.
Обязанность граждан платить законно установленные налоги
закреплена в Конституции РФ [1; ст. 57].
20
Поскольку в России классифицируют налоги как федеральные,
региональные и местные налоги, то нормативно-правовую базу для них
определяет также 1 статья НК РФ:
- законодательство для федеральных налогов устанавливается
Налоговым кодексом РФ и федеральными законами о налогах и сборах,
принимаемыми в соответствии с ним и действующими на всей территории
РФ, а также законами, которые вносят изменения, приостанавливают,
отменяют налоговое законодательство РФ, признают утратившими силу
отдельные его положения [3; п. 7 ст. 1];
- законодательство для региональных налогов вводится в действие и
отменяется на территориях конкретных регионов РФ законами субъектов РФ
в соответствии с НК РФ [3; п.4 ст.1] [3; п.3 ст.12];
- нормативные правовые акты о налогах и сборах муниципальных
образований, регулирующие местные налоги и сборы, принимаются в
соответствии с НК РФ и действуют на территории конкретного
муниципального образования [3; п.5 ст.1] [3; п.4 ст.12].
Предпосылки к возникновению налогообложения содержаться в
различных нормативно правовых актах, в том числе и Конституции РФ. В
ней содержатся статьи, закрепляющие право налогоплательщика на
осуществление оптимизации налогообложения. К примеру, в Конституции
[1; ст. 8] говорится о свободе экономической деятельности, то есть о том, что
каждый гражданин вправе самостоятельно определять, каким видом
предпринимательской деятельности ему заниматься. Другими словами –
каждое физическое лицо вправе отказаться от работы по трудовому договору
и работать на себя в качестве индивидуального предпринимателя или
заключая, как внештатный работник гражданско-правовые договоры на
выполнение конкретной работы.
Основными составляющими в налоговом законодательстве являются
понятия – объект налогообложения и налоговая ставка. Понятие объекта
налогообложения содержится в НК РФ [3; п.1 ст.38]. Грубо говоря – это
21
имущество, на стоимость которого начисляется налог. Налоговая ставка
подразумевает размер налога на единицу обложения.
Снижение налогового бремени стало актуальным вопросом на
сегодняшний момент и является составной частью налоговых
правоотношений, возникающих между налогоплательщиком и государством.
Основа налогового планирования заключается в выборе
налогоплательщиком формы деятельности для снижения налогового
бремени. Отсюда следует, что основным действующим лицом оптимизации
налогообложения является налогоплательщик, который выбирает наиболее
выгодный для своей деятельности режим налогообложения и механизм
снижения налогового бремени. Носителями статуса налогоплательщика в
соответствии с НК РФ [3; ст.21 ст.23] могут быть физические лица и
организации, которые имеют общий круг прав и обязанностей.
Большой вклад к правомерности налогового планирования в России
внесло постановление Конституционного Суда РФ от 27 мая 2003 г . № 9-П
КС РФ [9; 2]. В данном документе сказано, что: в случаях, когда законом
предусматриваются те или иные льготы, освобождающие от уплаты налогов
или позволяющие снизить сумму налоговых платежей соответствующим
категориям налогоплательщиков, обязанность платить законно
установленные налоги предполагает необходимость их уплаты лишь в той
части, на которую льготы не распространяются. В этой части на таких
налогоплательщиков и возлагается ответственность за неуплату законно
установленных налогов. То есть, незаконно устанавливать ответственность за
действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием
неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в
использовании предоставленных налогоплательщику законом прав. Права
налогоплательщика заключаются в освобождении на законном основании от
уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм
предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида
платежа [16; 60-63].
22
Не менее важным вкладом в развитие налоговой оптимизации стало
постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской
Федерации от 12 октября 2006 г . № 53 «Об оценке арбитражными судами
обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» [10; 1].
Суд проводился в целях обеспечения единообразия судебной практики при
оценке арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения
налоговой выгоды у налогоплательщика. Пленум Высшего Арбитражного
суда дает следующие разъяснения: действия налогоплательщика, имеющие
своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а
сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской
отчетности, - достоверны. Сторонам, участвующим в споре необходимо при
этом представить доказательства обоснованности (налогоплательщику) или
необоснованности (налоговому органу) налоговой выгоды.
Следует отметить, что содержащиеся изменения в формулировках ст.
198 и ст. 199 Уголовного кодекса РФ (уклонение от уплаты налогов, взносов
физическими и юридическими лицами) являются весомыми на пути к
развитию оптимизации налогообложения РФ, в которых говорится от
уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и взносов в
особо крупных размерах. Изменения заключаются в том, что к формулировке
налогов и взносов добавлены обязательные страховые взносы.
Зачастую налоговая оптимизация ассоциируется с минимизацией
налоговых отчислений в бюджет. В действительности же, целью должно
быть увеличение прибыли предприятия после налогообложения. Процесс
оптимизации налогообложения связан с достижением определенных
пропорций всех финансовых характеристик сделки или проекта. Понятие
оптимизации налогообложения на самом деле намного шире: помимо
минимизации налогов, ее инструментами являются отсрочка уплаты налогов,
уменьшение суммы выплачиваемых в бюджет средств и другие.
23
Перейдем непосредственно к изучению вопроса сущности налоговой
оптимизации и рассмотрим мероприятия, связанные с оптимизацией налогов
на предприятии.
1.3 Сущность и значение налоговой оптимизации
В настоящее время оптимизация налогообложения является актуальной
и востребованной для российских компаний. Финансово-экономическая
ситуация, сложившаяся в России в настоящее время, вызывает определенные
трудности, к примеру: увеличение издержек, падение спроса на продукцию и
услуги, трудности с сохранением конкурентоспособности бизнеса на рынке и
другие. Для уменьшения своих издержек многие предприятия в России
применяют законные способы уменьшения налогов, что пересекается с
понятием «налоговой оптимизации».
С другой стороны налоги на сегодняшний день являются главной
основой доходов государства, составляя существенную доходную долю
федерального, региональных и местных бюджетов [14; 343]. Поэтому
вопросы налоговой оптимизации являются актуальными и для субъектов
хозяйствования и для бюджетной системы РФ.
Оптимизация налогообложения в виде системы различных программ и
механизмов дает возможность установить наилучшее решение для каждой
индивидуальной компании [15; 53].
Налоговой оптимизацией могут называться мероприятия, связанные с
подбором периода, расположения и формата деятельности, а также с
созданием наиболее рациональных механизмов и взаимоотношений,
соответствующим действующему законодательству [4; 53].
При финансовом планировании предприятия необходимо рассмотрение
различных вопросов. Например, при неправильном учете налоговых
платежей могут возникнуть не только неприятные последствия в виде
штрафов, пеней, налоговых проверок, но и банкротство для самого
предприятия. С другой стороны, если правильно применять преимущества
льгот, действующих в налоговом законодательстве, можно не только
24
обезопасить финансовые накопления, но и получить возможность
расширения сфер деятельности благодаря экономии или возмещению
налоговых и страховых выплат. Поэтому, налоговая нагрузка предприятия
является довольно весомым показателем.
Оптимизация налогообложения позволяет адекватно проанализировать
работу предприятия и предложить эффективные меры по снижению
налогового бремени, улучшению ведения налогового и бухгалтерского учета,
максимизации прибыли и так далее. Следует подчеркнуть, что не существует
единой схемы оптимизации, каждый конкретный случай должен
рассматриваться отдельно во всех возможных вариантах и подробностях.
Каждый такой случай или вариант может значительно увеличить
трудозатраты и время исполнения. Применение законных способов
налоговой оптимизации получило значительное распространение среди
российского предпринимательства, что соответствует актуальности
выбранной темы.
При реализации механизма минимизации налоговой нагрузки
необходимо соблюдать определенные правила (принципы), которые легли в
основу оптимизации налогообложения.
Принцип законности в налоговой оптимизации подразумевает, что
нужно придерживаться определенных законных границ, чтобы не привлечь
внимание налоговых органов и не получать штрафных санкций со стороны
государства. При использовании методов налоговой оптимизации
необходимо обращать внимание на малейшие детали и стараться исключать
использование зарубежного опыта налогового планирования. Запрещено
основывать метод оптимизации налогообложения исключительно на
прилегающих к налоговому законодательству отраслях права: таких как,
например гражданское, банковское, бухгалтерское право и так далее.
Принцип возможной экономии и недопущения расточительности
предполагает, что при использовании механизмов налоговой оптимизации
вопросы функционирования предприятия должны быть проанализированы. В
25
расчет надо принимать анализ возможных последствий применения того или
иного метода налогового планирования с позиции совокупности налогов и
учета потребностей других секторов законодательства (антимонопольного,
таможенного, валютного и так далее). Например, при организации
оффшорного предприятия должны быть учтены введенные валютным и тамо-
женным законодательством запреты на выведение капитала, перевоз товаров
и финансовых ресурсов.
Если способ оптимизации содержит высокий уровень риска,
предприниматель должен учитывать определенные моменты: текущее
состояние бюджета конкретной территории, участие данной организации в
его наполнении и так далее. Например, при проведении операций между
филиалами одного юридического лица тщательное и корректное налоговое
планирование может значительно сократить налоговые выплаты филиалов в
местные бюджеты.
При осуществлении налоговой оптимизации необходимо уделять
внимание документальному оформлению операций. Нехватка требуемых
документов или неаккуратность в оформлении документов может вызвать
интерес налоговых органов и повлечь за собой введение более неудобной
процедуры налогообложения для предприятия.
В случае несистематической деятельности предприятия при
планировании метода налоговой оптимизации необходимо ставить на первый
план разовый характер операций. Следует учитывать, что осуществление
многочисленных однотипных операций значительно увеличивает
возможность усиленного налогового контроля.
Принцип комплексной налоговой экономии. Еще его называют
принципом многообразия способов минимизации налогов. Он предполагает,
что только при задействовании всей совокупности методов налоговая
оптимизация покажет наиболее результативные показатели.
Принцип соответственности затрат показывает, что стоимость
вводимой методики должна быть меньше суммы уменьшаемых налогов и