46
предложить предпринимателю за счет более эргономичного размещения
витрин или торговой мебели сократить площадь торгового зала. Тогда, в
договоре аренды можно указать площадь для торговли отдельно, чтобы не
платить налог за подсобные помещения. Только необходимо помнить, что
налоговые работники могут при проверке измерить площадь, реально
используемую для торговли или обслуживания, и если она занижена, то
налог по квартальной декларации будет пересчитан, а на сумму
недоплаченного налога будет взыскан штраф в размере 20%. Такой метод
незначительно снизит сумму налога ЕНВД, поскольку площади
арендованных ИП Соколовым залов итак невелики, даже если учитывать
только торговую площадь. Но все-таки, используя этот метод, налоговая
нагрузка будет снижена.
Второй способ снижения налоговой нагрузки – установка онлайн-ККТ.
За приобретение и установку онлайн-кассы законом от 27.11.2017 № 349-ФЗ
«О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской
Федерации» разрешено вычесть расходы на онлайн-ККТ до 18 000 руб. на
каждую единицу техники из суммы налога индивидуальным
предпринимателям, которые применяют патентную систему
налогообложения или платят единый налог на вмененный доход. Сумма
налога уменьшается при исчислении за налоговые периоды 2018 и 2019
годов, но не раньше периода, в котором был зарегистрирован аппарат. Чтобы
оформить вычет, индивидуальные предприниматели на ЕНВД должны
подать налоговую декларацию и отразить в ней расходы на ККТ. ИП
Соколов А.М. приобрел года 2 онлайн-кассы для каждой торговой точки до
01.07.2018 года, значит, имеет право на вычет 36 000 рублей из суммы налога
ЕНВД. При подаче налоговых деклараций по ЕНВД за 2 кв. 2018 в налоговые
по месту осуществления деятельности представлены соответствующие
пояснительные записки о включении суммы расхода на приобретение онлайн
ККТ (см. Приложения № 6 и № 7). Соответственно, сумма налога будет
уменьшаться в течение 2018 года и перенесется на 2019 год. В расчет
47
налоговой нагрузки этот вычет мы не включали, поскольку это может
значительно исказить результат расчетов.
Совмещение с УСН (упрощенная система налогообложения). Этот
способ уменьшения нагрузки заключается в том, что основную часть
расходов, общих для обоих режимов, нужно перевести на упрощенную
систему налогообложения. При этом, естественно, объектом
налогообложения по «упрощенке» нужно выбрать доходы, уменьшенные на
величину расходов. Целесообразным этот прием снижения налоговой
нагрузки будет в том случае, если основной вид осуществляемой
деятельности перевести на УСН (розничную торговлю), а на ЕНВД оставить
только определенные виды деятельности (например, услуги по установке и
ремонту фильтров для воды). Но, в таком случае, довольно усложнится
ведение налогового учета, поскольку учет доходов и расходов придется вести
раздельный по каждому виду деятельности и режиму налогообложения. По
ЕНВД учет доходов и расходов вести не нужно, поскольку сумма налога не
привязана к выручке, а к физическому показателю, которым является –
площадь объекта (в нашем случае). Также усложняется учет за счет четкого
разделения персонала по режимам налогообложения, тогда как на ЕНВД
опять же этот показатель не привязан к числу работников. Еще одну
сложность представляет то, что на УСН можно перейти только с начала
отчетного года, тогда как на ЕНВД можно перейти в любой момент. Плюсом
на УСН является то, что уменьшить сумму налога на сумму страховых
взносов можно полностью на 100 %, тогда как на ЕНВД только на 50 %.
Воспользоваться или нет этим способом уменьшения нагрузки - здесь уже по
выбору налогоплательщика, поскольку перевод основной деятельности на
УСН довольно трудоёмкий.
Для предпринимателей, использующих режим ЕНВД, может подойти
способ уменьшения размера налога, который заключается в подборе района
для осуществления своей предпринимательской деятельности, где самый
маленький коэффициент К2 (устанавливается на местном уровне). В нашем
48
исследовании видно как коэффициент К2 влияет на величину налога ЕНВД, а
значит и на величину налоговой нагрузки. Несмотря на то, что площадь
торгового зала в Кукморе в 2 раза меньше, чем в Вятских Полянах, размер
налога ЕНВД составляет практически равное значение в обоих районах
деятельности. Это происходит из-за того, что в Вятских Полянах установлено
значение коэффициента К2 равное 0,270, а в Кукморском районе К2 равен
значению - 0,5. Для нашего предпринимателя, по моему мнению, выгоднее
было бы открыть торговую точку в другом районе, например, в том же
Вятскополянском районе, где К2 меньше практически в 2 раза. Таким
образом, это позволит уменьшить налог ЕНВД по второй торговой точке
практически в 2 раза. К тому же это не потребует больших затрат на
транспортные расходы, потому что торговый зал будет находиться в том же
районе.
Говоря о режиме ЕНВД, хочется упомянуть, что планировалось
отменить систему ЕНВД из-за разработки и внедрения в 2013 году патентной
системы налогообложения, целью которой была замена вменённого налога.
Отмена ЕНВД планировалась на 2019 год, однако Правительство РФ
продлило срок существования ЕНВД до 2021 года. Сведений о том, будет ли
этот год окончательным или действие ЕНВД будет продлено вновь, нет.
Еще, интересен такой механизм снижения налоговой нагрузки, как
налоговые каникулы. ФЗ № 477 от 29.12.2014 разрешил субъектам РФ в
течение 2015 – 2020 годов вводить нулевую налоговую ставку для впервые
зарегистрированных после 01.01.2016 года индивидуальных
предпринимателей. Законом Кировской области от 05.11.2015 № 582-ЗО [11;
ст. 3] введена в действие нулевая ставка для ИП, которые применяют УСН
или работают на патентной системе налогообложения. При этом, ИП должны
осуществлять предпринимательскую деятельность в производственной,
социальной и (или) научной сферах, а также в сфере оказания бытовых услуг
населению. Предприниматели, попадающие под эти условия вправе
применять ставку налога 0 % в течение двух лет с момента регистрации в
49
качестве ИП. Предприниматель Соколов А.М. зарегистрирован до
01.01.2016, поэтому не попадает под действие данного закона.
Использование данного механизма для уменьшения налоговой нагрузки
возможно только теоретически. Допустим, ИП Соколов А.М. передает бизнес
своей жене и снимается с учета как предприниматель. Жена регистрируется в
качестве ИП и поскольку это право она приобретает впервые, то может
воспользоваться правом на налоговые каникулы. Это возможно, если
деятельность осуществляется на режиме УСН или патентной системе. Также,
необходимым условием является вид деятельности. Деятельность должна
осуществляться в производственной, социальной, научной сфере, а также в
сфере оказания бытовых услуг населению. Розничная торговля не попадает
под действие данного закона, поэтому использование налоговых каникул
возможно только при смене вида деятельности на вышеуказанные. К тому
же, возникнет еще ряд трудностей: у Соколова А.М. 2 торговые точки,
установлено 2 онлайн-ККТ, в штате 4 работника и возникнут сложности с
регистрацией нового ИП, в частности - уплата госпошлины за регистрацию и
подача различных заявлений в регистрирующий орган и налоговые органы
по месту регистрации и месту осуществления деятельности. Итак, приходим
к мнению, что данный способ снижения нагрузки в нашем случае не
целесообразен.
В данной главе дана общая экономическая характеристика
коммерческой деятельности ИП Соколова А.М, представлен расчет
налоговой нагрузки для вышеуказанного предпринимателя, а также
приведены конкретные методы по снижению налоговой нагрузки для
предпринимательской деятельности изучаемого предпринимателя. Подводя
итоги нужно сказать, что методы по снижению налоговой нагрузки лучше
всего использовать в их совокупности, поскольку некоторые методы
значительно снижают налоговое бремя, а некоторые – незначительно,
некоторые – усложняют ведение учета, а некоторые - упрощают. И,
поскольку, единой схемы оптимизации налогообложения не существует, то
50
при использовании нескольких методов оптимизации в совокупности можно
найти самое наилучшее решение для снижения налогового бремени. Причем,
совокупность используемых методов будет индивидуальна для каждого
предприятия и для каждого отдельного случая. Например, для нашего
предпринимателя не получилось использовать предусмотренную
законодательством нулевую ставку налога, а для другого, впервые
зарегистрированного ИП этот способ подошел бы при соблюдении условий,
попадающих под действие этого закона.
51
Глава 3. Пути совершенствования оптимизации системы
налогообложения в РФ
3.1 Льготы и освобождения как инструмент оптимизации налогов
Льготы относятся к числу важнейших инструментов налоговой
политики. В настоящее время предоставление налогоплательщикам
разнообразных льгот характерно для большинства государств, в том числе
Российской Федерации, действующее законодательство которой
предусматривает значительное число налоговых льгот [17; 93].
Налоговыми льготами, согласно НК РФ [3; ст. 56] льготами признаются
предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков
предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по
сравнению с другими налогоплательщиками, в том числе возможность не
уплачивать налоговый платеж или сбор либо уплачивать их в меньшем
размере. Налоговые льготы относят к факультативным элементам
налогообложения, поскольку их введение в действие зависит от усмотрения
законодателя, например на региональном уровне. Это подтверждает и
Определение Конституционного Суда РФ от 7 февраля 2002 г. № 37-О, где
сказано, что налоговые льготы не относятся к обязательным. Налоговые
льготы и основания для их применения могут предусматриваться налоговым
законодательством лишь в необходимых случаях. Отнести тот или иной
механизм снижения налоговой нагрузки к налоговым льготам можно по
признакам, находящимся в определении налоговых льгот, закрепленном НК
РФ [3; ст. 56]. Льготы — самый нестабильный элемент налоговой системы,
но именно они выполняют стимулирующую функцию. Уделим внимание
понятию эффективности налоговых льгот в целом и каждой из них в
отдельности для экономики. Приказом Минфина России от 3 декабря 2010 г.
№ 552 установлено, что одним из показателей качества управления
региональными финансами в субъектах РФ является наличие результатов
ежегодной оценки эффективности предоставляемых налоговых льгот и
52
ставок налогов [17; 30-37]. Поскольку Министерство финансов РФ
ежегодного проводит мониторинг эффективности управления
региональными финансами и предоставления субъектам РФ дополнительной
дотации стимулирующего характера [25; 76-86] регионы и муниципальные
образования разрабатывают различные методики мониторинга и оценки
эффективности налоговых льгот бюджетов на региональном и местном
уровнях. В основе разработанных методик оценки льгот должен лежать
принцип их эффективности, который включает бюджетную, экономическую
и социальную эффективность. Эффективностью для бюджета будет
считаться факт увеличения налоговых поступлений в результате
предоставления налоговой льготы. Для развития экономики показателем
эффективности будет тот факт - стимулирует ли налоговая льгота
экономическое развитие. Для социальной сферы эффективными станут те
льготы, которые способствуют снижению безработицы, росту заработной
платы и прочее [34; 36]. По мнению экономистов, налоговые льготы
являются одним из эффективных средств поддержки малого и среднего
предпринимательства, в отличие от бюджетных субсидий [21; 43].
Налоговые инструменты используются для стимулирования и
поддержки предпринимательства в России, а именно, для преследования
следующих целей:
– расширение средне- и долгосрочных инвестиций в реальный сектор
экономики страны;
– создание новых предприятий на территории РФ;
– увеличение объемов производства определенных видов товаров и
услуг в России;
– изменение структуры производства в РФ для увеличения
инновационной продукции и социально значимых товаров;
– расширение производства, торговли на определенных территориях
России для развития экономики этих районов;
53
– рост уровня занятости в различных сферах деятельности на
определенных территориях РФ;
– в перспективе - увеличение налоговых поступлений в бюджеты
разных уровней.
Одним из приоритетных направлений научных исследований в области
анализа налоговых льгот является изучение применения налоговых льгот на
региональном уровне и внедрение их эффективности на территориях
Субъектов РФ [30; 65-67] [31; 75-80].
Федеральным законом от 29 декабря 2014 г. № 477-ФЗ «О внесении
изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ» субъектам Российской
Федерации в течение 2015–2020 гг. предоставлено право - вводить налоговые
каникулы в виде нулевой налоговой ставки для налогоплательщиков —
индивидуальных предпринимателей, которые впервые зарегистрировались
как ИП. В настоящее время подобные законы приняты в 20 областях и краях
страны [22; 189-198].
Виды деятельности для Российских предприятий, в отношении
которых используется ставка в размере 0 %, устанавливаются субъектами
Российской Федерации на основании Общероссийского классификатора
услуг населению [7;1] и (или) Общероссийского классификатора видов
экономической деятельности [8;1]. Причем, ориентироваться необходимо на
соответствующий региональный закон РФ, поскольку в каждом регионе
законодательные власти имеют право устанавливать и утверждать свои
правила и ограничения для деятельности Российских предприятий.
Важно помнить, что нулевая ставка распространяется только на режим
УСН и патентную систему налогообложения, не затрагивая страховые
взносы и другие обязательные платежи.
Льготную систему налогообложения региона можно отнести к числу
наиболее мощных экономических рычагов воздействия на экономические
интересы хозяйствующих субъектов региона и в целом на его социально-
экономическое развитие [26; 90-103]. Предоставление налоговых льгот на
54
региональном уровне решает ряд задач от повышения инвестиционной
привлекательности региона до задач социального характера,
ориентированных на поддержку граждан с невысоким уровнем дохода.
Также льготы предоставляются учреждениям, органам государственной
власти и местного самоуправления, которые финансируются из
региональных бюджетов РФ.
Субъекты Российской Федерации имеют право устанавливать свои
ставки в отношении отдельных налогов в зависимости от категории
налогоплательщиков. Например, согласно НК РФ [2; ст.284], основная ставка
по налогу на прибыль организаций составляет 20%, из которых 2% поступает
в федеральный бюджет РФ, а 18% – в региональные бюджеты РФ. В п.4 и п.5
данной статьи сказано, что региональная часть налога на прибыль может
быть снижена с 18% до 13,5%. Это говорит о том, что в совокупности
налоговая ставка по налогу на прибыль не может быть ниже 15,5 %. Для
организаций-резидентов особых экономических зон может устанавливаться
пониженная ставка - 13,5 % и может быть понижена до 0 %. Регионы РФ, в
основном, снижают ставку для категории предприятий, способствующих
развитию региона, деятельность которых приносит бюджету
соответствующего субъекта РФ основной доход. Если говорить о налоге на
имущество организаций, то ставка по данному виду налога устанавливается
субъектами РФ, и она не может превышать 2,2 %, согласно НК РФ [2; ст.380].
Льготы по налогу на имущество организаций можно разделить на
социальные (льготы для государственных учреждений, религиозных
организаций, некоммерческих организаций) и инвестиционные (льготы по
имуществу, используемому в инвестиционных проектах). Таким образом,
субъектам РФ дается право определять группы налогоплательщиков для
применения пониженной ставки по некоторым видам налогов в части,
зачисляемой в бюджет соответствующего региона РФ.
С точки зрения государственных финансов применение налоговых
льгот приводит к уменьшению доходов бюджета и увеличению расходов, как
55
минимум в текущем периоде использования льгот. Уменьшение налоговых
поступлений в отношении действующих налогоплательщиков получило
название – выпадающих (упущенных) доходов бюджета [32; 212]. Такие
доходы расцениваются как уменьшение доходов бюджетов РФ в связи с
наличием в налоговом законодательстве той или иной льготы. Другими
словами, такие доходы учитываются как сумма, которую бюджет потерял от
использования данной льготы.
В настоящее время проблема эффективности налоговых льгот является
мало изученной в теории налогообложения и много обсуждаемой. В
основном, это происходит от того, что существует множество достаточно
противоречивых методик, разработанных федеральными органами власти и
субъектами РФ, но нет единой методики оценки эффективности налоговых
льгот. По мнению большинства аналитиков, это происходит из-за
недостаточной привязки в Российской системе налогового регулирования
критериев эффективности налоговых льгот со стратегическими показателями
социально-экономического развития регионов России. Также при оценке
эффективности налогового регулирования в России не всегда учитывается
мультипликативный эффект [18; 84-99]. Эти два фактора, по мнению
аналитиков, и повлияли на отсутствие единой методики оценки
эффективности налоговых льгот в России.
Оценка эффективности налоговых льгот крайне важна для
периодического пересмотра условий налогового стимулирования и
достижения целей, на которые направлены налоговые льготы [19;26].
Неэффективные льготы могут привести не только к прямой потере доходов
бюджета, но и к снижению конкурентоспособности товаров и услуг,
замедлению экономического роста, усилению социально-экономического
неравенства и т.д.
Аверин А.В. [36; 6-9] говорит, что для обеспечения эффективного,
устойчивого социально-экономического развития современной РФ
необходимо совершенствовать практику предоставления финансовой