Прежде чем определить влияние налогообложения на финансовые
результаты организации необходимо дать понятие и содержание формирования
финансовых результатов.
Показатели финансовых результатов характеризуют абсолютную
эффективность деятельности хозяйствующего субъекта. Важнейшим
показателем среди них является прибыль, создающая финансовую базу для
самофинансирования, расширения производства, решения социальных проблем
и материальных потребностей трудовых коллективов, также выполнения
обязательств перед бюджетом, финансовыми и кредитными учреждениями,
поставщиками и подрядчиками. Кроме того, показатель прибыли (балансовой и
чистой)
10
лежит в основе расчета целого комплекса относительных показателей,
отражающих степень деловой активности, уровень отдачи авансированных
средств, доходность вложений в активы хозяйствующего субъекта и т.п.
Рассмотрим составляющие финансового результата подробнее.
Прибыль (убыток) организации. Прибыль (убыток) от реализации
продукции (работ, услуг) и товаров определяется как разница между выручкой
от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах без налога на
добавленную стоимость и акцизов и затратами на ее производство и
реализацию. Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но
относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты
отчетного года. Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к
следующим отчетным периодам, отражаются в учете и отчетности отдельной
статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на
финансовые результаты при наступлении отчетного периода, к которому они
относятся.
10
Вакуленко Т.Г. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. – М.:
Герда, 2010. – 160 с.
Балансовая прибыль (убыток) отчетного периода и ее использование
отражается в балансе отдельно: в пассиве баланса – полученная прибыль и ее
авансовое использование, нераспределенная прибыль, а в активе баланса –
фактически полученный убыток. В валюту баланса включаются лишь
непокрытый убыток или нераспределенная прибыль отчетного периода и
прошлых лет
11
.
Доход от реализации имущества. При определении прибыли от
реализации основных фондов и иного имущества предприятия для целей
налогообложения учитывается разница (превышение) между продажной ценой
и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества с
учетом их переоценки, производимой на основании постановлений
Правительства КР, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в порядке,
устанавливаемом Правительством КР.
По основным фондам, нематериальным активам, принимается
остаточная стоимость этих фондов и имущества. Отрицательный результат от их
реализации и от безвозмездной передачи в целях налогообложения не
уменьшает налогооблагаемую прибыль.
В случае если остаточная (первоначальная) стоимость основных фондов
и иного имущества, скорректированная на индекс инфляции, равна продажной
цене или превышает ее, прибыль предприятия для целей налогообложения
уменьшается на сумму фактически полученной прибыли от реализации этих
основных фондов и иного имущества и не увеличивается на сумму превышения
остаточной (первоначальной) стоимости основных фондов и иного имущества,
пересчитанной на индекс инфляции, над их продажной ценой.
11
Вакуленко Т.Г. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. – М.:
Герда, 2010. – 160 с.
Индекс инфляции не применяется в случае реализации основных фондов
и иного имущества по цене равной или ниже их остаточной, первоначальной
стоимости.
По предприятиям, осуществляющим реализацию продукции (работ,
услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, для целей
налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию
(работы, услуги), сложившаяся на момент реализации, но не ниже фактической
себестоимости.
В случае если предприятие не могло реализовать продукцию по ценам
выше себестоимости из-за снижения ее качества или потребительских свойств
(включая моральный износ), либо если сложившиеся рыночные цены на эту или
аналогичную продукцию оказались ниже фактической себестоимости этой
продукции, то для целей налогообложения применяется фактическая цена
реализации продукции.
Под сложившимися рыночными ценами понимаются рыночные цены,
сложившиеся в регионе на момент исполнения сделки. Под регионом следует
понимать сферу обращения продукции в данной местности, которая
определяется исходя из экономической возможности покупателя приобрести
товар на ближайшей по отношению к нему территории. При этом под
ближайшей территорией понимается конкретный населенный пункт или группа
населенных пунктов, или иные территории, находящиеся в пределах границ
национально – и административно – территориальных, национально –
государственных образований.
Если предприятие в течение 30 дней до реализации продукции по ценам,
не превышающим ее фактической себестоимости, реализовало (реализовывало)
аналогичную продукцию по ценам выше ее фактической себестоимости, то по
всем сделкам в целях налогообложения применяются цены, исчисленные из
максимальных цен реализации этой продукции.
При осуществлении предприятиями обмена продукцией (работами,
услугами) либо ее передачи безвозмездно выручка для целей налогообложения
определяется исходя из средней цены реализации такой или аналогичной
продукции (работ, услуг), рассчитанной за месяц, в котором осуществлялась
указанная сделка, а в случае отсутствия реализации такой или аналогичной
продукции (работ, услуг) за месяц – исходя из цены ее последней реализации, но
не ниже фактической себестоимости.
Если предприятие обменивает вновь освоенную продукцию, которая
ранее не производилась, или обменивает приобретенную продукцию (основные
средства, производственные запасы, малоценные и быстроизнашивающиеся
предметы, иное имущество), то для целей налогообложения принимается
фактическая рыночная цена на аналогичную продукцию, сложившаяся на
момент исполнения обязательств по сделке, но не ниже ее фактической
себестоимости (балансовой стоимости).
В себестоимость приобретенной продукции включаются стоимость
приобретения, расходы по доставке, хранению, реализации и другие
аналогичные расходы. По основным средствам, иному имуществу, по которым
начисляется износ, принимается их остаточная стоимость. Сумма выручки,
полученная от таких видов сделок, определяется предприятием на основании
расчетов, которые представляются в налоговый орган по месту нахождения
предприятия одновременно с бухгалтерской отчетностью и расчетом по налогу
на прибыль.
Внереализационные доходы и расходы. Внереализационные доходы и
расходы – это денежные средства, которые получены либо истрачены
предприятиям не при осуществлении основной деятельности (отсюда и их
название), которые могут быть представлены следующим образом:
В состав доходов (расходов) от внереализационных операций
включаются: доходы, получаемые от долевого участия в деятельности других
предприятий, от сдачи имущества в аренду, доходы (дивиденды, проценты) по
акциям, облигациям и иным ценным бумагам, принадлежащим предприятиям, а
также другие доходы (расходы) от операций, непосредственно не связанных с
производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, определяемые
федеральным законом, устанавливающим перечень затрат, включаемых в
себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых
результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли.
В состав доходов от внереализационных операций включаются также
суммы средств, полученные безвозмездно от других предприятий при
отсутствии совместной деятельности (за исключением средств, зачисляемых в
уставные фонды предприятий их учредителями в порядке, установленном
законодательством; средств, полученных в рамках безвозмездной помощи,
оказываемой иностранными государствами в соответствии с
межправительственными соглашениями; средств, полученных от иностранных
организаций в порядке безвозмездной помощи российскому образованию,
науке и культуре; средств, полученных приватизированными предприятиями в
качестве инвестиций в результате проведения инвестиционных конкурсов
(торгов); средств, переданных между основными и дочерними предприятиями
при условии, что доля основного предприятия составляет более 50 процентов в
уставном капитале дочерних предприятий; средств, передаваемых на развитие
производственной и непроизводственной базы в пределах одного юридического
лица).
Суммы, внесенные в бюджет или в государственные внебюджетные
фонды в виде санкций в соответствии с законодательством КР, в состав расходов
от внереализационных операций не включаются, а относятся на уменьшение
прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
Приватизируемые предприятия, реализующие пакеты своих акций на
конкурсах (торгах) и получающие по условиям таких конкурсов (торгов) от их
победителей средства на инвестиции, отражают их в учете как целевое
финансирование на кредите счета «Целевые финансирование и поступления» в
корреспонденции со счетами учета денежных средств. Расходование указанных
средств осуществляется в порядке, предусмотренном инвестиционной
программой, разработанной в соответствии с условиями инвестиционных
конкурсов (торгов).
Суммы полученных инвестиций, используемые по прямому назначению
в сроки, предусмотренные инвестиционной программой, не увеличивают
налогооблагаемую базу. Если указанные средства использованы не по
назначению, то в этой части они подлежат включению в налогооблагаемую базу
в общеустановленном порядке.
При увеличении уставного капитала в связи с переоценкой основных
фондов акционерного общества, произведенной на основании постановлений
Правительства КР, стоимость дополнительно полученных акционерами –
юридическими лицами акций по решению общего собрания пропорционально
количеству принадлежащих им ранее акций, либо разница между номинальной
стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных акций без
изменения доли (удельного веса) акционеров в уставном капитале акционерного
общества, не подлежит включению в налогооблагаемую базу акционера.
Таким образом, понятие прибыли как финансового результата
деятельности выражает определенную форму реализации экономических
отношений по поводу образования, распределения и использования в денежной
форме части стоимости прибавочного продукта, сложившихся на определенном
этапе развития общества, в определенной экономической системе, и
реализующихся через созданный в ней хозяйственный механизм (см. рисунок
1.).
Рис. 1. Модель формирования и распределения финансовых
результатов деятельности организации
12
Такой подход позволяет разграничивать понятия прибыли как
экономической категории и как финансового результата деятельности
хозяйствующего субъекта.
Под формированием финансовых результатов понимается определенная
последовательность (алгоритм, методика), конечной целью которой является
определение значения показателя балансовой (валовой) прибыли (убытка) и ее
производных (налогооблагаемой, чистой и нераспределенной прибыли,
e
q
н
е
п
о
к
р
ы
12
Вакуленко Т.Г. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. – М.:
Герда, 2010. – 160 с.
13
Ефимова О.В. Финансовый анализ. – М.: Бухгалтерский учет, 2011.
Выручка от реализации
2. Себестоимость
Прибыль от реализации
продукции
Результат от прочей реализации
Прибыль от всей
реализации
Сальдо доходов и расходов от
внереализационных операций
Балансовая прибыль
Налогооблагаемая прибыль
Чистая прибыль
Корректировка балансовой
прибыли для целей н \ о
Обязательные платежи из
балансовой прибыли
От размеров налоговых ставок и сумм уплаченных налогов, как известно,
зависит размер чистой прибыли организации. Поскольку ставки налогов
устанавливаются государством, изменение их размеров является внешним
неуправляемым фактором для хозяйствующих субъектов. Но всё же руководство
микроэкономических структур имеет возможность вырабатывать внутреннюю
политику, влияющую на размеры налоговых отчислений.
В процессе анализа расходов по налогам и влияния на них учётной
политики следует исходить из функций налоговой системы, являющихся
инструментом государственной финансово-экономической политики.
Основными для системы налогообложения являются фискальная и
регулирующая функции.
При осуществлении мероприятий по снижению налогового бремени
следует иметь в виду, что уменьшение налоговых платежей – не цель, а способ
улучшения финансового состояния и повышения инвестиционной
привлекательности организации. Особенно для акционерных обществ и
обществ с ограниченной ответственностью чистая прибыль является главным
критерием инвестиционной привлекательности. От чистой прибыли таких
организаций напрямую зависят возможные выплаты инвесторам и уровень
котировки их акций на фондовых биржах. Недопустимо уменьшение налогов
ценой ухудшения финансового состояния.
Общим показателем тяжести налогового бремени (уровня налоговых
изъятий) принято считать процентное соотношение всех уплачиваемых налогов
к выручке от продаж.
В связи с тем, что все суммы начисленных налогов «произрастают»
14
от
налогооблагаемой базы, проблема её выбора и оценки является исходной в
оценке всех нюансов налогового производства. Следовательно, важнейшим
14
Вакуленко Т.Г. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. – М.:
Герда, 2010. – 160 с.
объектом налогового контроля являются экономические показатели того
информационного среза, который предоставляет первичный бухгалтерский учёт.
Все проблемы бухгалтерского учёта немедленно отражаются на
налогообложении и наоборот.
С точки зрения налогового планирования особенно важны следующие
элементы учетной политики
15
:
1. Установление границы между основными средствами и средствами
труда в обороте
2. Переоценка объектов основных средств
Проблемы, перечисленные выше, - лишь основные из числа тех, с
которыми постоянно сталкиваются налогоплательщики, обращаясь в своей
работе к налоговому законодательству. Вместе с тем именно их решение
позволяет судить о налогообложении как о системе, адекватной экономическому
базису (показателям финансово-хозяйственного развития страны, её регионов и
отдельных собственников). А об изощрённых бухгалтерских уловках для ухода
от налогообложения немало уже упоминалось на всех уровнях обсуждения
данной темы. Следует учитывать, что уход от налогов – явление всемирное и эта
практика тем шире, чем фискальная налоговая система.
Проблемы исчисления налога на прибыль, НДС и других налогов,
зависящих от выручки, порождают требования налоговых органов разделять в
учётных регистрах затраты на капитальные вложения за счёт источников
финансирования, используемые на непроизводственные нужды, а также затраты,
финансируемые за счёт прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
Налоговые органы руководствуются при этом положениями налогового
законодательства, которые в зависимости от характера капитальных вложений и
источников их финансирования формируют льготный режим налогообложения.
15
Вакуленко Т.Г. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. – М.:
Герда, 2010. – 160 с.
Кроме того, в зависимости от целевого использования средств, выделяемых на
капиталовложения, зависит режим возмещения из бюджета сумм НДС,
уплаченных поставщикам и подрядчикам.
Параметры прибыли, остающейся в распоряжении предприятий, служат
основой исчисления некоторых специальных налогов. Отношение специалистов
e
q
п
о
б
у
х
г
а
л
т
е
р
с
к
о
м
у
у
ч
ё
т
у
к
eq понятию «прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия» негативное,
Параллельное существование бухгалтерского и налогового учёта требует
при преобразовании данных первого в данные второго создания адаптационных
методик, специальных правил и разработочных таблиц. Все это усложнит и
запутает методику формирования финансово-хозяйственных результатов при
исчислении налогов и составлении налоговой отчетности. Отсутствует сама
необходимость создания какого бы то ни было учёта помимо бухгалтерского.
Бухгалтерско-налоговые проблемы можно решать путём совершенствования
налогового законодательства, упрощения техники исчисления налогов,
повышения экономико-правовой грамотности всех пользователей бухгалтерской
информации.
Налог на имущество предприятий занимает центральное место в системе
имущественного налогообложения Кыргызстана и вызывает определенный
интерес в свете возможных изменений в порядке расчета и уплаты данного
налога на основе зарубежного опыта, а также изменений, ожидаемых в области
замены налога на имущество юридических и физических лиц, а также
земельного налога, на налог на недвижимость.
Все это накладывает определенный отпечаток на финансовое состояние
предприятия. Юридические лица, сталкиваясь с такого рода проблемами, несут
большое количество финансовых издержек. Постоянно изменяющийся размер
налогового бремени и его нечеткое, размытое определение заставляют
задуматься менеджеров любой организации. А стоит ли вести бизнес открыто?