16
Объектом налогообложения является заработная плата, премии и другие
вознаграждения, связанные с выполнением трудовых обязанностей, в том числе
по совместительству, доходы от индексации заработной платы; пособия по
временной нетрудоспособности (в том числе пособие по уходу за больным
ребенком) и другие доходы
9
.
В налоговую базу подоходного налога с физических лиц входят все
доходы плательщика как в денежной, так и в натуральной формах. При этом
следует отметить, что согласно абз.2 п.1. ст. 156 НК РБ удержания,
производимые из дохода плательщика по его распоряжению, либо по решению
суда, не уменьшают налоговую базу подоходного налога.
При определении размера налогооблагаемой базы применяются
стандартные (ст. 164 НК РБ), социальные (ст. 165 НК РБ) и имущественные (ст.
166 НК РБ) налоговые вычеты, которые предоставляются плательщику
нанимателем по месту основной работы на основании документов,
подтверждающих его право на такие налоговые вычеты.
- платежи в Белгосстрах – обязательное страхование от несчастных
случаев на производстве и профессиональных заболеваний – составляют не
менее 1% от фонда оплаты труда, при этом размер отчислений устанавливается
в зависимости от вида деятельности, который осуществляет хозяйствующий
субъект.
Следует отметить, что Постановлением Совета Министров Республики
Беларусь от 28.07.2015 №642 исключена норма о минимальной сумме взносов в
Белгосстрах, которая рассчитывалась исходя из размера 60% средней
заработной платы рабочих и служащих в республике за месяц,
предшествующий месяцу начисления взносов, пропорционально
отработанному времени. Так с 1 августа 2015 года взносы в Белгосстрах
начисляются на все выплаты, начисленные в пользу работника;
- платежи в Фонд социальной защиты населения составляют 35% от
фонда оплаты труда, при этом 1% удерживается с заработной платы работника,
9
Киреева Е.Ф. Налоги и налогообложение. Учебное пособие. – Мн.: БГЭУ, 2012. – С.82
17
а 34% - уплачивает наниматель.
Следует отметить, страховые и пенсионные отчисления крайне важны для
граждан Республики Беларусь, поскольку согласно Указу Президента
Республики Беларусь от 31.12.2015 №534 «О вопросах социального
обеспечения» право на трудовую пенсию по возрасту предоставляется при
наличии стажа работы с уплатой в ФСЗН не менее 15 лет 6 месяцев. Начиная с
1 января 2017 г. указанный стаж работы ежегодно с 1 января увеличивается на 6
месяцев до достижения 20 лет. Кроме того с 2016 года данные платежи обязаны
осуществлять иностранные граждане и лица без гражданства, работающие на
территории Республике Беларусь, т.е. уплачивать взносы должны и
представительства иностранных организаций, аккредитованные в Республике
Беларусь.
Следует подчеркнуть, что неуплата или неполная уплата взносов в ФСЗН
влечет административную ответственность в размере 20% от неуплаченной
суммы взносов.
Представителями малого бизнеса в Республике Беларусь могут
применяться упрощенные системы налогообложения по ставкам:
- 5% - для субъектов хозяйствования, не уплачивающих НДС;
- 3% - для субъектов хозяйствования, уплачивающих НДС;
- 16% – для организаций и индивидуальных предпринимателей в
отношении внереализационных доходов, указанных в подп. 3.8 ст. 128 и подп.
6.7 ст.176 НК РБ.
Так право на применение упрощенной системы налогообложения имеют
хозяйствующие субъекты при одновременном соблюдении ими критериев:
- средней численности работников – не более 100 человек;
- валовой выручки нарастающим итогом за девять месяцев не более
1159800 белорусских рублей.
Следует подчеркнуть, что при применении упрощенной системы
налогообложения хозяйствующим субъектом для него общим остается порядок
исчисления и уплаты следующих налогов и сборов:
18
- налогов, сборов (пошлин), взимаемых при пересечении товаров
территорию Республики Беларусь;
- государственной и патентных пошлин;
- консульского, оффшорного и гербового сборов;
- сбора за проезд автомобильных транспортных средств иностранных
государств по автомобильным дорогам общего пользования республики;
- налога на прибыль в отношении дивидендов и прибыли от реализации
ценных бумаг;
- обязательных страховых взносов и иных платежей в ФСЗН РБ;
- НДС по оборотам по реализации продукции, имущественных прав, за
исключением организаций с численностью работников не более 50 человек и
валовой выручкой за предшествующий год не более 1058400 белорусских
рублей;
- налога на недвижимость, за исключением недвижимости, сданной в
аренду или иное возмездное или безвозмездное пользование;
- земельного налога, за исключением бюджетных организаций и
оргструктур ДОСААФ, а также за земли сельскохозяйственного назначения;
- утилизационного сбора.
10
Следует отметить, что не имеют права применять упрощенную систему
налогообложения согласно п.5 ст.286 НК РБ субъекты хозяйствования:
- производящие подакцизные товары;
- реализующие ювелирные изделия из драгоценных металлов и (или)
драгоценных камней;
- осуществляющие лотерейную деятельность;
- осуществляющие профессиональную деятельность на рынке ценных
бумаг;
- осуществляющие деятельность по организации и проведению
электронных интерактивных игр и в сфере игорного бизнеса;
10
Налоговый Кодекс Республики Беларусь от 29 декабря 2009г. №71-З. Особенная часть URL:
http://etalonline.by/?type=text®num=Hk0900071#load_text_none_1_
19
- оказывающих риэлтерские услуги;
- занимающиеся страховой деятельностью;
- банки.
Таким образом, основными системами налогообложения субъектов
хозяйствования в Республике Беларусь являются общий режим
налогообложения, предусматривающий уплату всех республиканских налогов,
и два вида упрощенного режима налогообложения по ставке 5% без уплаты
НДС и 3% с уплатой НДС.
В Российской Федерации взимаются следующие виды налогов и сборов:
- федеральные - обязательные к уплате на всей территории РФ;
- региональные - обязательные к уплате на территориях соответствующих
субъектов Российской Федерации;
- местные - обязательные к уплате на территориях соответствующих
муниципальных образований
11
.
Данные налоги являются элементами основной системы
налогообложения хозяйствующих субъектов в России.
Характеристика данных налогов представлена в таблице 1.
Таблица 1
Виды налогов и сборов Российской Федерации
12
Федеральные
Региональные
Местные
Налог на добавленную стоимость
(НДС)
Налог на имущество
организаций
Налог на
имущество
физических лиц
Акцизы
Транспортный налог
Земельный налог
Налог на доходы физических лиц
(НДФЛ)
Налог на игорный
бизнес
Торговый сбор
Налог на прибыль организаций
Налог на добычу полезных
ископаемых
Водный налог
Сборы за пользование объектами
животного мира и за пользование
объектами водных биологических
ресурсов
Государственная пошлина
11
Гончаренко, Л.И. Налоги и налоговая система Российской Федерации. Практикум. Учебное пособие. – М.:
КноРус, 2014. – С.52
12
Налоги и налогообложение. Шпаргалка – М.: Норматика, 2014. – С.12
20
Характеристика основных налогов, которые уплачивают российские
предприятия при применении основной системы налогообложения,
представлена в таблице 2.
Таблица 2
Виды налогов и сборов Российской Федерации
13
Федеральные
Объект
налогообложения
Налоговые
ставки
Налог на добавленную стоимость
(НДС)
Выручка от реализации
18%, 10%, 0%
Налог на доходы физических лиц
(НДФЛ)
Доход, полученный
налогоплательщиками
13%, 30%, 35%
Налог на прибыль организаций
Прибыль, полученная
налогоплательщиком
20%, 9%, 15%,
30%
Налог на имущество организаций
Движимое и
недвижимое
имущество,
учитываемое на
балансе в качестве
объектов основных
средств
не могут
превышать
2,2%
Земельный налог
Земельные участки
1,5%, 0,3%
Специальными налоговыми режимами в РФ являются:
- система налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл. 26.1 НК РФ).
Налогоплательщиками, имеющими право применять данный режим
налогообложения являются в соответствии с п.2 ст.346.2 НК РФ организации и
индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную
продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую переработку и
реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации
продукции таких хозяйствующих субъектов доля дохода от реализации
произведенной ими или прошедшей первичную обработку
сельскохозяйственной продукции составляет не менее 70%.
Объектом налогообложения при данной системе признаются доходы,
уменьшенные на величину расходов. Налог уплачивается по ставке 6%, при
этом налоговым периодом является календарный год
14
.
13
Налоги и налогообложение. Шпаргалка – М.: Норматика, 2014. – С.28
14
Гончаренко, Л.И. Налоги и налоговая система Российской Федерации. Практикум. Учебное пособие. – М.:
КноРус, 2014. – С.78
21
Следует отметить, что Законами Республики Крым и города Севастополя
налоговая ставка в отношении налоговой базы в отношении периодов 2015 -
2016 годов может быть уменьшена до 0%,т.е. налог платить будет не нужно, а в
отношении периодов 2017 - 2021 годов налоговая ставка может быть снижена
до 4% в соответствии с п.2 ст.346.8 НК РФ;
- упрощенная система налогообложения (гл.26.2) предусматривает
освобождение организаций от обязанности по уплате налога на прибыль и на
имущество организаций, а индивидуальных предпринимателей от налога на
доходы и имущество физических лиц. Организации и индивидуальные
предприниматели, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками
НДС, за исключением НДС при ввозе товаров на территорию Российской
Федерации. При этом иные налоги уплачиваются ими в общем порядке.
Объектом налогообложения при УСН могут быть доходы организации
или индивидуального предпринимателя, тогда налоговой базой признается
денежное их выражение, а ставка применяется в размере 6%, либо доходы
организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на
величину расходов, тогда налоговая база - денежное выражение доходов,
уменьшенных на величину расходов, а налоговая ставка – 15%.
Налоговым периодом при УСН является календарный год
15
.
Следует подчеркнуть, что законами субъектов РФ могут быть
установлены иные налоговые ставки в зависимости от категорий
налогоплательщиков. Так если налоговой базой являются доходы субъекта
хозяйствования, то налоговая ставка может варьироваться от 1 до 6%, а если
доходы, уменьшенные на величину расходов - от 5 до 15%.
Законами же Республики Крым и города Севастополя налоговая ставка в
отношении периодов 2015 - 2016 годов может быть уменьшена до 0%, а в
отношении периодов 2017 - 2021 - до 3% для объекта налогообложения -
15
Кучеров, И.И. Налоговое право. Особенная часть. Учебник и практикум. – М.: Юрайт, 2014. – С.74
22
доходы, уменьшенные на величину расходов
16
.
Согласно п.4 ст. 346.20 НК РФ законами субъектов РФ может быть
установлена налоговая ставка в размере 0% для ИП, которые впервые
зарегистрированы после вступления в силу указанных законов и имеют право
применять данную ставку со дня их государственной регистрации непрерывно
в течение двух налоговых периодов.
Следует подчеркнуть, что Законами субъектов Российской Федерации
могут быть установлены ограничения на применение ИП ставки в размере 0% в
виде ограничения средней численности работников и предельного размера
доходов от реализации, но не более чем в 10 раз (п.4 ст.346.20 НК РФ);
- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход
для отдельных видов деятельности (гл.26.3 НК РФ). Налогоплательщиками
данного налога являются субъекты хозяйствования, осуществляющие на
территории муниципального района, городского округа, городов федерального
значения, где введен единый налог, предпринимательскую деятельность,
облагаемую единым налогом, и добровольно перешедшие на уплату единого
налога.
Объектом налогообложения при данной системе выступает вмененный
доход налогоплательщика, величина которого рассчитывается как
произведение базовой доходности по определенному виду деятельности,
исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя,
характеризующего данный вид деятельности.
Данный налог платится раз в квартал по ставке 15% от величины
вмененного дохода. При этом согласно п.2 ст.346.31 актами представительных
органов муниципальных районов, городских округов или законами городов
федерального значения ставки данного налога могут быть снижены до 7,5%;
- система налогообложения при выполнении соглашений о разделе
продукции (гл.26.4 НК РФ). Налогоплательщиками, имеющими право
16
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ – URL:
http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19671/de10ae8c3bbec326635e411c7df345c1ce715ce5/
23
применять данную систему налогообложения, являются организации-
инвесторы соглашения в соответствии с Федеральным законом "О соглашениях
о разделе продукции".
Согласно п.3 ст.346.38 НК РФ объектом налогообложения в данном
случае признается прибыль налогоплательщика в связи с выполнением
соглашения о разделе продукции;
- патентная система налогообложения (гл.26.5 НК РФ).
Патентная система налогообложения согласно п.2 ст.346.43 применяется
в отношении 63 видов предпринимательской деятельности, среди которых
ремонт и пошив швейных и трикотажных изделий, ремонт, чистка, окраска и
пошив обуви, парикмахерские и косметические услуги и др.
Объектом налогообложения в соответствии со ст. 346.47 НК РФ является
потенциально возможный годовой доход предпринимателя по
соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный
законом субъекта Российской Федерации.
Налог уплачивается раз в год по ставке 6%. При этом пп.2-3 ст.346.50 НК
РФ определены некоторые льготы по данному налогу.
Таким образом, в Республике Беларусь применяется 9 режимов
специального налогообложения, а в Российской Федерации лишь 5 режимов.
Сравнительная характеристика специальных режимов налогообложения в
России и Беларуси представлены в таблице 3.
Таблица 3
Сравнительная характеристика специальных режимов Беларуси и
России
Республика Беларусь
Российская Федерация
Налоговая база и
ставка налога
Налоговый
период
Ставка налога
Налоговый
период
1
2
3
4
Упрощенная система налогообложения
5% без НДС от
выручки от
реализации
квартал
на доходы субъекта
хозяйствования – 1-6%
календарный
год
3% с НДС от выручки
от реализации
месяц
на доходы, уменьшенные
на величину расходов – 5-
15%
календарный
год
24
Окончание таблицы 3
1
2
3
4
Единый сельскохозяйственный налог
1% от выручки от
реализации
календарный
год
6% от доходов,
уменьшенных на величину
расходов
календарный
год
Единый налог на вмененный доход
5% от дохода
месяц
15% от величины
вмененного дохода
квартал
Единый налог с индивидуальных
предпринимателей и иных
физических лиц
Патентная система налогообложения
определенные ставки
в зависимости от
вида и района
деятельности
месяц
6% от потенциально
возможного годового
дохода по виду
предпринимательской
деятельности
календарный
год
Налог на игорный бизнес
определенные ставки
на единицу объекта
налогообложения
месяц
Налог на доходы от лотерейной
деятельности
8% от разницы
между суммой
доходов, полученных
от организации и
проведения лотерей,
и суммой
начисленного
призового фонда
лотереи
месяц
Налог на доходы от проведения
электронных интерактивных игр
8% от доходов
месяц
Сбор за осуществление ремесленной
деятельности
1 базовая величина
календарный
год
Сбора за осуществление
деятельности по оказанию услуг в
сфере агроэкотуризма
1 базовая величина
календарный
год
Система налогообложения при выполнении
соглашений о разделе продукции
определенные ставки в
зависимости от вида
соглашения
месяц
Как видится, налоговые периоды по практически всем налогам в
25
Российской Федерации значительно длиннее, нежели в Беларуси, что позволяет
субъектам хозяйствования осуществлять свою деятельность в течение года без
лишних отвлечений на расчет налогов и заполнение налоговых деклараций. В
Беларуси же предприниматели вынуждены уплачивать налог при особом
режиме налогообложения, как правило, ежемесячно. Как видится, в России
порядок применения особых систем налогообложения проще и эффективнее.
1.2. Сущность оптимизации налогообложения и причины ее
применения
Оптимизация налогообложения представляет собой уменьшение размера
налоговых обязательств путем использования всех предоставленных
действующим законодательством льгот, налоговых освобождений и других
приемов и способов, не запрещенных законодательством
17
.
Следует различать понятия налоговой оптимизации и планирования,
независимо от того, что они преследуют сходные цели.
Так налоговое планирование – это право любого субъекта
предпринимательской деятельности, использовать легитимные методы, приемы
сокращения своих налоговых обязательств перед государством к минимуму.
Эта деятельность может быть индивидуальной, то есть акцентированной на
конкретного субъекта хозяйственной деятельности или комплексной, которая
учитывает финансово-хозяйственные интересы определенного круга лиц
18
.
Оптимизация является более объемным понятием, включающим еще и
минимизацию налогов.
Основными целями оптимизации налогообложения предприятия
выступают:
- оптимизация выплат налогов государству;
- минимизация штрафных санкций со стороны налоговых органов
- снижение уровня налоговых потерь, исчисляемого по отдельному
17
Брызгалин А.В. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. – М.:
Юрайт, 2007. – С.12
18
Молчанов, С.Н. Налоги. Расчет и оптимизация. – М.: Питер, 2013. – С.205