12
зультатов. Внедрение бюджетирования позволяет решить проблемы, касаю-
щиеся оптимизации системы управления затратами и повышения финансово-
экономической эффективности предприятия. Бюджетирование по ЦФО пере-
водит весь процесс управления на новый качественный уровень, позволяющий
формировать необходимую информационную базу для принятия управленче-
ских решений
8
.
Система бюджетирования связывает между собой разные хозяйствен-
ные операции, виды деятельности, работу разных подразделений как плано-
вую, так и фактическую. Это дает возможность понять, что влияет на конеч-
ные результаты, и как изменить прогнозируемую ситуацию. Основная слож-
ность бюджетного процесса определяется тем, что принятие управленческих
решений связано с будущими событиями и необходимостью прогнозирования,
что позволяет отнести бюджетирование к инструментам улучшения финансо-
вых результатов деятельности и выполнения стратегии предприятия.
Результативность функционирования системы бюджетирования зависит
от множества факторов, к которым можно отнести: наличие центров финансо-
вой ответственности и правильность распределения между ними полномочий
и ответственности; соответствие финансовой структуры организационной
структуре предприятия; принятую модель бюджетирования; разработанность
нормативной базы и регламента бюджетирования; реальность установленных
целей и рациональное распределение функций и задач бюджетирования; уро-
вень системы планирования, учета, контроля и анализа выполнения бюджетов;
мониторинг и анализ финансового со-стояния; уровень компетентности пер-
сонала, занятого в системе бюджетирования, и соответствующая его мотива-
ция на повышение профессионализма и самообучение; степень автоматизации
бюджетного процесса и другие, определяющиеся спецификой предприятия.
Все эти факторы не являются стабильными, они должны изменяться, с целью
8
Карпов А.Н. Бюджетирование, как инструмент управления. М.: Результат и качество.2015.400 с.
13
адаптации системы бюджетирования к изменяющимся условиям за счет ее со-
вершенствования.
О результативности системы бюджетирования в конкретный период
времени можно судить по тому, в какой мере она удовлетворяет потребностям
управления, поскольку от этого коренным образом зависит благополучие
предприятия. Опосредованно это выражается в главных финансовых показа-
телях деятельности предприятия. Однако реально оценить уровень результа-
тивности системы бюджетирования на основе таких показателей не представ-
ляется возможным. Для этого необходимо периодически проводить монито-
ринг системы.
Таким образом, бюджетирование отличается от других видов планиро-
вания тем, что охватывает всю деятельность предприятия (производственную
и организационную) и составляется на постоянной основе, а не в связи с реа-
лизацией конкретного проекта. Бюджетирование ориентировано на планиро-
вание деловой активности как единой системы функционирования предприя-
тия. Грамотная реализация процесса бюджетирования со встроенным меха-
низмом совершенствования позволит существенно расширить перечень задач,
для решения которых может быть использована система бюджетирования на
современном предприятии.
1.2. Особенности бюджетирования на предприятиях различных видов
деятельности
Бюджетирование является одним из способов современного рыночного
планирования и управленческого учета. Благодаря системе бюджетов компа-
ния может вовремя соразмерить существующую экономическую ситуацию
дел и запланированную стратегию по финансовому благополучию компании.
Таким образом, бюджетирование позволяет связать основные принципы стра-
тегического планирования руководящих лиц компании и принципы оператив-
14
ного руководства ею. Главный принцип бюджетирования - системность, бла-
годаря которому достигается взаимосвязь исследования потребностей бюдже-
тирования предприятия и целей финансирования на постоянной основе.
Бюджетирование происходит на основании утвержденного регламента и
системы контроля, а также состоит из основных этапов: планирование, выпол-
нение бюджетной программы, анализ текущих данных о бюджетном предпри-
ятии, сбор показателей и др.
Чтобы определить логику и систему бюджетирования, нужно опреде-
лить главные производственные этапы, каждый из которых является закончен-
ным циклом действий. Например, при бюджетировании затратной части сель-
хозпредприятия важно просчитать сельскохозяйственные затраты на произ-
водство каждого вида культуры или продукции и установить в каждой из ви-
дов конкретную цель бюджетирования
9
.
При составлении бюджетов необходимо детализировать стратегические
решения в течение исследуемого периода. То есть, фактически бюджетирова-
ние становится инструментом планирования действий, который координирует
различные структурные подразделения компании и учитывает интересы рабо-
чего персонала, отдельных специалистов в ходе общей стратегии работы и вы-
полнения поставленных задач.
Бюджетирование включает в себя самостоятельные процессы: организа-
ционные, производственные и технологические. В частности, на организаци-
онные процессы предусматриваются бюджетные расходы на обеспечение от-
ветственных служб, которые контролируют этапы бюджетирования, опреде-
ляют организационный процесс, назначают ответственных лиц и занимаются
стратегическим планированием.
В частности, при бюджетировании сельхозпредприятий учитываются
такие факторы как сезонность производственных и технологических работ, за-
висимость результатов от погодных и климатических условий, изменения цен
9
Кот А.Д., Филлипов В.Е., Якименко А.А. Организация процесса бюджетирования в крупных компаниях. -
Менеджмент в России и за рубежом – 2016 г. - №4.
15
на сельхозпродукцию, взаимосвязь технологических этапов (посадка, уход,
уборка, хранение, переработка, реализация). При этом важно, чтобы процесс
бюджетирования не был оторван от реальности, а был поручен к разработке
совместно с агрономами и экономистами, которые непосредственно работают
на сельхозпредприятии.
В свою очередь, бюджетирование промышленных производств имеет
свои технологические особенности. В основном при бюджетировании учиты-
ваются такие факторы как: характеристика целевого потребителя промышлен-
ной продукции, изменение и гибкость цен продукции на рынке, прогнозирова-
ние и изучение производственных и торговых рисков
10
.
Основной целью бюджетирования выступает наращивание эффективно-
сти промышленного производства, благодаря поиску дешевых источников
энергии, модернизации, внедрению ноу-хау или рационализаторского предло-
жения, повышения мотивации и применению передовых IT-технологий.
Кроме того, при бюджетировании промышленного предприятия важную роль
играет ликвидность предприятия, при которой уровень затрат ориентирован
на уровень его доходности и в конечном счете - платежеспособность.
Потребности бюджетирования исходят от поставленных целей, согласно
которым формируются плановые действия по закупке сырья, технологические
затраты, фонд оплаты труда, маркетинговые и реализационные затраты. При
этом бюджетирование должно покрывать все затраты на промышленное про-
изводство.
Если оценивать эффективность бюджетирования предприятия, исходя
из принципа снижения затрат, необходимо учитывать действия прямых и не-
прямых рисков. В частности, под прямыми рисками следует понимать упу-
щенную выгоду или операционные потери, которые возникают непосред-
ственно при производственном процессе на определенном этапе, например,
которые возникают при выборе поставщика сырья или при этапе оформления
10
Хруцкий В.Е. Внутрифирменное бюджетирование. – М: Финансы и статистика -2015 г., 646 с.
16
заказа от клиента. В свою очередь, непрямые риски могут быть связаны угро-
зой потери деловой репутации, неправильной кадровой политикой, отсут-
ствием должного контроля в производственной сфере.
При грамотном бюджетном планировании существенно сокращается ве-
роятность прямых и непрямых производственных рисков. Для определения
рисков необходимо профессионально оценить возможные потери на основа-
нии экспертных заключений о вероятности тех или иных рисков и их масшта-
бах в рамках одного цикла производства. При определении прямых потерь
учитывается их классификация: финансовая сфера, сфера снабжения и сбыта,
хранения и переработки, а также сфера просчета затрат.
При этом основные потери формируются за счет финансовых злоупо-
треблений при применении зачетных форм расчетов или при использовании
инструментов неденежного расчета. Кроме того, потери образуются за счет
учета неликвидных активов и отсутствия схемы отслеживания их ликвидно-
сти, в связи с чем возникает большая погрешность при подсчете финансового
результата. Поэтому бюджетирование помогает отследить не только финансо-
вые операции, но и просчитать эффективность финансирования на основании
финансового результата, а также снизить финансовые потери предприятия на
2-3 %. С применением системы бюджетного планирования достигается увели-
чение эффективности финансового результата на 5%.
Рассматривая особенности бюджетирования в сфере услуг, следует от-
метить важность центров распределяемой ответственности, от которых напря-
мую зависит рентабельность предприятия. При этом вместо производствен-
ных рисков риски возникают в сфере снабжения и сбыта, а также в сфере реа-
лизации услуг. Центры ответственности сосредоточены на формировании цен
на услуги, на продвижение услуг, на формирование затратной части (оплата
труда персонала, закупка средств, приобретение технологий, аренда, управ-
ленческие расходы).
В некоторых услугах наблюдается сезонность их реализации (турбизнес,
прокат, организация летнего кафе) поэтому бюджетирование производиться
17
на определенный сезон с учетом заключенных договоров и утвержденного за-
планированного объема реализации услуг. Наиболее верное бюджетирование
возможно при анализе прошедшего сезона и выявлении всех возможных по-
терь на конкретной точке реализации услуг.
Процесс бюджетирования может подразделяться на несколько независи-
мых этапов: срочный бюджет и перспективный, при которых за основу бе-
рутся разные временные отрезки. Это процедура помогает сделать процесс
бюджетирования более гибким и динамичным с целью получения наиболее
высокого финансового результата. Чтобы добиться детального бюджетирова-
ния отдельных сфер, необходимо прибегнуть формированию нескольких
групп независимых бюджетов в рамках одной кампании. В частности, необхо-
димо подсчитать отдельные бюджеты расходов и доходов в зависимости пла-
нируемых поступлений на основании предыдущего баланса.
Кроме того, формируется вспомогательный бюджет, который основан
на инвестиционных доходах, займах и кредитах компании. Отдельно разраба-
тывается операционный бюджет, который формируется за счет просчета бюд-
жетов по накладным и коммерческим расходам, оплате труда, закупке матери-
алов и основных средств, производственного бюджета и бюджета продаж го-
товой продукции или услуг.
В последнее время активно применяется система «скользящего бюдже-
тирования», при котором процесс бюджетирования предприятия сферы услуг
рассчитан на определенный цикл (период), который непрерывно повторяется.
Данные циклы могут образовывать квартал или полугодие, при которых учи-
тываются временные факторы, а за основу берутся показатели предыдущего
периода, как наиболее точные. При этом существует периодический годовой
бюджет, в рамках которого происходит коррекция бюджетирования. Недо-
статки периодического бюджета заключаются в невозможности предвидения
всех затрат, отсутствии актуальности показателей и ограниченном влиянии
менеджеров среднего звена. В то же время при «скользящем» бюджетирова-
18
нии могут возникать иные недостатки: перерасход временных или финансо-
вых затрат, прирост финансовой отчетности и затрат на ее обработку
11
.
В целом, из-за нестабильной экономики в государстве, периодически
возникающих инвестиционных и политических рисков, компаниям прихо-
диться учитывать нестабильность рынка и формировать бюджеты со стратеги-
ческими запасами рисков, в рамках которых возможно заниматься предприни-
мательской деятельностью. Отсутствие финансовой стабильности делает пла-
нирование финансовых результатов и бюджетирование многих видов деятель-
ности малоэффективным. Поэтому ведущие экономисты в таких условиях
предлагают применять вариативный подход бюджетирования, при котором
рассчитываются несколько вариантов бюджетов как периодических, так и
«скользящих», разработанных по разным предполагаемым сценариям разви-
тия рыночных условий.
Независимо от вида деятельности предприятия процесс бюджетирова-
ния предполагает наличие организационных структур, обеспечивающих со-
здание, утверждение и контроль исполнения бюджетов.
Выделяют субъекты и объекты бюджетной системы (БС). К субъектам
БС относятся подразделения, отвечающие за консолидацию бюджетов и раз-
работку сводного бюджета (планово-экономические службы, аппарат управ-
ления организации). К объектам БС относятся подразделения, которые гене-
рируют расходы организации (подразделения продаж, отдел закупок, отдел
логистики и др.).
Только хорошо организованная система взаимосвязей между субъек-
тами и объектами БС позволит осуществлять эффективный процесс бюджети-
рования в компании. На практике же нередко встречается размытое закрепле-
ние ответственности за подразделениями, что приводит к негативным послед-
ствиям в организации процессов планирования. Поэтому организационная
структура и функциональные обязанности каждого ее элемента должны быть
11
Сертаков А.К. От периодического к скользящему бюджетированию // Финансовый директор. 2015 г. - №7
19
регламентированы нормативными документами.
Обычно выделяют два способа организации работы по составлению
бюджетов:
Сверху - вниз (break-down). Планирование начинается с руководства.
Оно определяет ключевые стратегии и задачи, в том числе плановые показа-
тели объема продаж, прибыли и др. Далее планирование детализируется на
более низких структурных уровнях (рисунок 4).
Снизу - вверх (build-up). Первый этап планирования осуществляют сбы-
товые и производственные подразделения, далее бюджет переходит на более
высокий уровень, где проходит процедуру корректировки и согласования (ри-
сунок 5).
Рисунок 4. Метод организации бюджетного процесса
«сверху - вниз»
Рисунок 5. Метод организации бюджетного процесса
«снизу - вверх»
Бюджетный комитет
Контрольный орган
Структурные
подразделения
Субъекты БС
Объекты БС
Бюджетный комитет
Контрольный орган
Структурные
подразделения
Субъекты БС
Объекты БС
20
При любом из способов организации бюджетного процесса структура
включает в себя:
- бюджетный комитет - управляющий орган, состоящий из руководите-
лей компании, отвечающий за разработку бюджетных стратегий, согласование
и утверждение плановых бюджетов;
- структурные подразделения - исполнительный орган, отвечающий за
исполнение планов в рамках своей функциональной роли;
- контрольный орган - подразделение, ответственное за консолидацию
(составление) плановых бюджетов, контроль и анализ исполнения бюджетов.
Для эффективной работы процесса бюджетирования необходимо иметь
четкую мотивационную составляющую в компании. Система мотивации со-
трудников должна быть рассмотрена на предприятии более детально для того,
чтобы сотрудники эффективно выполняли свои обязанности.
Рассматривая метод организации бюджетного процесса «сверху - вниз»,
можно говорить о возможности регулирования премии менеджеров с учетом
выполнения планов продаж. Помимо этого, руководители подразделений, от-
ветственные за бюджеты при организации процесса «снизу - вверх», должны
контролировать подразделение при составлении бюджетов, учитывая регла-
ментированные сроки и нормативы. Также важно и то, что руководитель несет
ответственность за реализацию утвержденных плановых бюджетов. Преми-
альная часть оплаты труда, например, может зависеть от выполнения плано-
вых бюджетов. Мотивированные на увеличение собственного дохода, руково-
дители подразделений будут анализировать фактические показатели, сопо-
ставляя их с плановыми, тем самым способствуя проведению корректной ана-
литики бюджетного процесса
12
.
Отдельное место в процессе бюджетирования занимают сотрудники, ко-
торые ведут управленческий учет и контролируют бюджетирование компании
в целом. Важно не только проводить аналитику сопоставления план-факта, но
12
Лавров А. М. Среднесрочное бюджетирование, ориентированное на результат: международный опыт и рос-
сийские перспективы // Финансы. 2013. № 3.
21
и аналитику структуры бюджетов, поскольку от правильности разнесения ста-
тей затрат будет зависеть и корректность сравнения плановых и фактических
бюджетов для принятия дальнейших управленческих решений.
Также в крупных холдингах существует необходимость тесного взаимо-
действия обособленных подразделений и головного офиса компании. Это поз-
волит тщательнее контролировать деятельность подразделений, а также изыс-
кивать иные способы управления для правильного ведения управленческого
учета.
Хорошо организованная структура позволяет осуществлять эффектив-
ный процесс бюджетирования. В свою очередь, система мотивации дает воз-
можность избежать оппортунистического поведения участников системы
бюджетирования внутри предприятия. Например, одной из форм такого пове-
дения является преследование личных интересов, не нацеленных на общий эф-
фективный результат.
Для того, чтобы избежать этого, необходимы жестко регламентирован-
ные обязанности каждого из участников процесса, а также постоянный кон-
троль за действиями внутри системы бюджетирования. На основе этого
должна быть образована четкая система мотивации сотрудников, которые яв-
ляются ответственными за исполнение плановых бюджетов.