44
регистрирующим органом записи о недостоверности содержащихся в ЕГРЮЛ
сведений о юридическом лице.
При наличии информации о недостоверности внесенных в ЕГРЮЛ
сведений об адресе (месте нахождения) признаков юридического лица
(отсутствия конкретного юридического лица по адресу, указанному в
ЕГРЮЛ, и возврата корреспонденции, направленной по указанному адресу):
- обеспечить доведение информации до банков, в которых открыты счета
таких налогоплательщиков в соответствии с письмом ФНС России от
23.12.2011 №АС-4-2/22130@;
- обеспечить рассмотрение вопроса о возбуждении дела об
административных правонарушениях, предусмотренных частями 4,5 статьи
14.25. Кодекса Российской Федерации об административных
правонарушениях.
При подтверждении факта непричастности физических лиц к
управлению организации направлять в адрес уполномоченного представителя,
подписавшего налоговую декларацию по НДС такого налогоплательщика,
соответствующую информацию, в том числе о представлении «нулевой»
налоговой декларации по НДС за данного налогоплательщика.
В случае установления фактов, свидетельствующих о нарушении
участниками электронного взаимодействия конфиденциальности ключа
электронной подписи, принять меры по доведению до удостоверяющего
центра, выдавшего сертификат ключа проверки электронной подписи,
нарушении конфиденциальности ключа электронной подписи на основании
статьи 10 Федерального закона от 06.04.2011 № 63-ФЗ «Об электронной
подписи», об аннулировании такого сертификата ключа проверки
электронной подписи.
При выявлении фактов «транзитного» характера движения денежных
средств, вывода денежных средств, из оборота информировать банки
(кредитные организации) в целях реализации ими положений пункта 5.2
статьи 7 и статьи 11 Федерального закона от 07.08.2001 №115-ФЗ «О
45
противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных
преступным путем, и финансированию терроризма» и с учетом письма
Центрального Банка Российской Федерации от 31.12.2014 №236-Т «О
повышении внимания кредитных организаций к отдельным операциям
клиентов».
При установлении налоговым органом фактов нарушения требований к
представлению налоговых деклараций по НДС, установленных пунктом 5
статьи 80 НК РФ, информировать налогоплательщиков о таких нарушениях.
Информацию в отношении налогоплательщиков, обладающих
признаками «транзитных» организаций и фирм- «однодневок», направлять в
правоохранительные органы с целью проведения оперативных мероприятий
для пресечения их деятельности.
Результаты проведения контрольных мероприятий оформляются
специалистами Отдела в форме заключений (либо актов - в отношении
налогоплательщиков с сомнительной задолженностью по НДС и
налогоплательщиков, руководители которых отказались от руководства) об
отсутствии у данных налогоплательщиков реальной хозяйственной
деятельности с обобщением и оценкой документов, информации (в том числе
с отражением анализа движения денежных средств по счетам
налогоплательщика: платежей по банковскому счету на цели обеспечения
ведения финансово- хозяйственной деятельности (за аренду имущества,
коммунальные платежи и т.д.); платежей по налогам и сборам, перечисления
заработной платы; идентичных сумм, поступивших на счет и списанных со
счета (с учетом списания средств на обслуживание счета); перечислений и
списаний денежных средств со счета организации в короткий период времени
(1-3 рабочих дня); признаков обналичивания денежных средств, покупки
валюты, расчетов по внешнеторговым контрактам и т.д.) и иных доказательств
с учетом положений Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 №53.
По результатам проведенных мероприятий специалисты Отдела
информируют налоговые органы края по месту постановки на учет
46
предполагаемого «выгодоприобретателя» либо Управление ФНС по
Пермскому краю (в случаях, если предполагаемый «выгодоприобретатель»
состоит на учете в другом субъекте Российской Федерации) о результатах
проведенных в отношении налогоплательщиков мероприятий налогового
контроля (с приложением подтверждающих документов), а также о фактах
представления налогоплательщиками участниками «трехзвеньевых цепочек»,
отнесенными к «транзитным» организациям и фирмам- «однодневкам»,
уточненных налоговых деклараций.
Представим результаты проведенных камеральных налоговых проверок
за период 2015 – 2016 гг.
Таблица 1
Статистика проведенных налоговых проверок по НДС,
проведенных ИФНС России по Свердловскому району г. Перми за
2015 – 2016 гг.
Показатель
2015 г.
2016 г.
Динамика
абс., ед.
темп
прироста,
%
Количество проведенных
камеральных проверок всего, ед.
36 132
39 088
2 956
8,2
Количество камеральных
проверок в которых выявлены
нарушения, ед.
1 811
4 266
2 455
135,6
Удельный вес проверок в которых
выявлены нарушения, %
5,0
10,9
5,9
х
За два года, представленных в таблице количество камеральных
проверок по НДС, проведенных Инспекцией увеличился на 2 956 шт., что
составляет 8,2%. В целом за 2016 г. было проведено 39 088 камеральных
проверок по НДС. Данный факт свидетельствует о росте количества
налогоплательщиков.
Увеличилось количество проверок, в результате которых были
выявлены нарушения требований действующего законодательства. Так в
2015 г. таких проверок было 1 811 шт., что составляет 5% от общего
количества проведенных проверок. Тогда как по итогам 2016 г. 4 266 проверок
закончилось с выявлением фактов нарушения законодательства. Удельный вес
47
таких проверок в 2016 г. составляет 10,9%. В целом количество проверок, в
результате которых были выявлены нарушение увеличился в 1,3 раза.
Указанная результативность достигнута в том числе за счет внедрения
технических средств контроля за правильностью исчисления и полнотой
уплаты НДС.
Таблица 2
Дополнительно начислено платежей по НДС по результатам
камеральных проверок ИФНС России по Свердловскому району
г. Перми за 2015 – 2016 гг.
Показатель
2015 г.
2016 г.
Динамика
сумма,
тыс.
руб.
уд.вес,
%
сумма,
тыс. руб.
уд.вес,
%
абс.,
ед.
темп
прироста,
%
Налог
62 217
78,0
121 961
74,7
59 744
96,0
Пени
4 677
5,9
12 338
7,6
7 661
163,8
Штрафные
санкции
12 895
16,2
28 930
17,7
16 035
124,4
Итого
79 789
100,0
163 229
100,0
83 440
104,6
С ростом проверок завершившихся выявлением нарушений
законодательства увеличивается и сумма доначислений. Так за 2015 г. сумма
доначислений составила 79 789 тыс. руб., аналогичный показатель 2016 г.
увеличился на 83 440 тыс. руб. и составляет 163 229 тыс. руб.
Представим структуру дополнительных начислений за период
исследования (рисунки 3, 4).
Рисунок 3. Структура дополнительных доначислений по НДС в
рамках КНП, проводимых ИНФС России по Свердловскому району
г. Перми за 2015 г., %
78,0%
5,9%
16,2%
Налог Пени Штрафные санкции
48
В структуре доначислений большая часть приходится на сумму налога,
она составляет 78%. Удельный вес доначислений, приходящийся на пени
составил в 2015 г. 16,2%, пени составляю наименьший процент – 5,9%.
Рисунок 4. Структура дополнительных доначислений по НДС в
рамках КНП, проводимых ИНФС России по Свердловскому району
г. Перми за 2015 г., %
По итогам 2016 г. структура доначислений изменилась
незначительности. Так удельный вес доначисленного налога в 2016 г. составил
74,7%, что меньше показателя 2015 г. При этом увеличивается удельный вес
штрафов, который достиг 17,7%, пени – 7,6%.
Как мы видим за последние два года значительно возросла
результативность камеральных проверок по НДС, проведенных ИФНС России
по Свердловскому району г. Перми.
74,7%
7,6%
17,7%
Налог Пени Штрафные санкции
49
ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ КАМЕРАЛЬНОЙ
НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ
СТОИМОСТЬ
3.1. Основные проблемы проведения камеральной налоговой
проверки
В настоящем разделе выпускной квалификационной работы представим
основные проблемы и сложности, с которыми сталкивается налогоплательщик
при прохождении камеральной налоговой проверки по НДС.
Поводом для проведения камеральной налоговой проверки по НДС
может быть поданная в ИФНС декларация с заявленной суммой налога к
возмещению из бюджета. При этом размер заявленной суммы не имеет
значения. Возмещению подлежит полученная разница между суммой
налоговых вычетов и суммой НДС, исчисленного по облагаемым операциям
по итогам налогового периода. В ходе камеральной проверки
налогоплательщику, заявившему в декларации НДС к возмещению из
бюджете, необходимо по требованию ИФНС представить документы,
подтверждающие правомерность применения вычетов. При этом основанием
для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг,
имущественных прав) сумм НДС служит счет-фактура (ст. 169 НК РФ).
При возникновении спора по такому вопросу следует обратить
внимание:
- в каком периоде товары (работы, услуги) были приняты в
бухгалтерском учете;
- дата счета-фактуры определяет дату его принятия и вручения
контрагенту по договору;
- журналы входящей корреспонденции и журналы регистрации счетов-
фактур являются односторонними документами самого налогоплательщика, в
связи с этим не являются достаточным доказательством позднего получения
50
счетов-фактур. Факт получения счетов-фактур, существенно позже указанных
в них дат (по причине изготовления их с нарушениями и возвращения
контрагентам для доработки, плохой работы почты и территориальной
удаленности контрагентов) должен быть документально подтвержден.
Распространенной причиной отказа в получении возмещения
(применения вычетов) по НДС является вывод представителей ИФНС о
получении плательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Отметим типичные ситуации, при которых проверяющие могут
усмотреть получение такой выгоды. Налоговая выгода не может быть
признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с
осуществлением им реальной предпринимательской или другой
экономической деятельности.
Одним из оснований для доначисления НДС может быть довод
инспекции о взаимозависимости сторон сделки и установлении в связи с этим
нерыночной цены товаров (работ, услуг).
Много споров между проверяющими и налогоплательщиками возникает
при вопросе квалификации проявления последними должной
осмотрительности при выборе контрагентов. В частности, в ходе одного из
таких споров инспекция направила в адрес организации сообщение, которым
обязывала ее представить пояснение, а также документы, подтверждающие
проявленную осмотрительность при выборе контрагента, или внести в течение
пяти рабочих дней соответствующие исправления в декларацию по НДС. При
этом налогоплательщику было указано, что в противном случае будет
составлен акт камеральной проверки, а также будет осуществлено
привлечение граждан и должностных лиц к ответственности в соответствии с
ч. 1 ст. 19.4 Кодекса об административных правонарушениях.
Если ИФНС в ходе проверки усмотрит выполнение договорных
обязательств не по их существу, то в таких случаях возможна их
переквалификация и доначисление налога.
Например, основанием для переквалификации спорного агентского
51
договора может послужить вывод налогового органа о том, что фактически
деятельность по приобретению и реализации товара осуществлялась
организацией не в интересах принципала, а в собственных. А цель оформления
агентских договоров может быть растолкована как получение юрлицом
необоснованной налоговой выгоды, поскольку НДС исчислялся с агентского
вознаграждения, а не с реализации товаров. Таким образом, по мнению
налогового органа, агентские договоры не могут иметь экономического и
делового смысла в таких случаях.
Еще пример: инспекторы могут расценить вознаграждение за
поставленный товар (выполненную работу, оказанную услугу) в качестве
бонуса (премии), выплаченного покупателю продавцом, уменьшающего
стоимость ценностей. Такое вознаграждение должно приводить к
уменьшению сумм НДС, подлежащих вычету.
По мнению судов, положения об обязательном восстановлении
налогоплательщиками-покупателями суммы ранее заявленных вычетов (п. 4
ст. 166 НК РФ) при покупке товаров в периоде получения от продавцов скидок
(премий) распространяются только на случаи, когда скидка (премия) по
условиям договора уменьшает цену товара и рассчитывается как процентное
соотношение к цене за его единицу (Постановление ФАС Московского округа
от 13.02.2014 N Ф05-78/2014 по делу N А40-162958/12-107-697).
Бонусы (премии) не учитываются для целей обложения НДС в тех
случаях, когда они не уменьшают цену товара и рассчитываются в твердом
размере или в процентах от всего объема поставок за период, а не от цены за
единицу конкретного товара. Такие бонусы (премии) не являются реализацией
услуг, а также не влияют на налоговую базу и вычеты по приобретенным
(реализованным) товарам ввиду отсутствия уменьшения их цены.
Распространены случаи переквалификации налоговым органом
договора подряда. Так, например, в ходе проверки инспекцией произведена
переквалификация договоров подряда в договоры купли-продажи. По мнению
инспекции, организация приобретала не строительно-монтажные работы, а
52
готовые антенно-мачтовые сооружения (далее - АМС). Инспекция сослалась
на то, что у юридического лица отсутствовали первичные документы, включая
счета-фактуры, подтверждающие факт приобретения АМС. Проверяющие
отметили, что поскольку основные средства подлежат учету на счете 01
«Основные средства», то и вычет может быть применен только при учете АМС
на этом счете. При этом отсутствовали первичные документы,
подтверждающие факт выполнения работ в рамках исполнения договоров
подряда. В связи с этим инспекция сделала вывод, что организацией не
соблюдены условия для применения вычета по НДС.
Таким образом, в этом случае претензия проверяющих к счетам-
фактурам, в которых заявлен вычет "входного" НДС, была связана
исключительно с переквалификацией ими договоров генерального подряда в
договоры купли-продажи (Постановление ФАС Московского округа от
13.02.2014 по делу N А40-10583/13).
В силу тех или иных обстоятельств подтвержденная по результатам
КНП сумма НДС к возмещению из бюджета может не поступить на расчетный
счет в срок, установленный законодательством.
После получения заявления плательщика о возврате налога на его
расчетный счет инспекция должна принять решение о возврате и направить в
территориальный орган Федерального казначейства поручение на возврат
суммы налога (ст. 176 НК РФ). На практике при направлении на реальное
исполнение решения о возмещении НДС возможны затруднения, связанные с
осуществлением обмена данными в электронном виде с филиалом
федерального казенного учреждения "Налог-сервис" ФНС России. Помимо
технических ошибок, которые в принципе иногда случаются у каждого,
возможна выемка электронного файла с заявкой на возврат налога
следственными органами в рамках возбужденного уголовного дела. При таких
обстоятельствах у инспекции нет обязанности направить повторную заявку в
орган казначейства на возврат суммы налога на расчетный счет организации.
То есть инспекция должна устранить только допущенные нарушения при
53
совершении регламентированных действий, предусмотренных ст. 176
Налогового кодекса. Такая позиция подтверждается судебной практикой,
например Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от
30.09.2014 по делу N А56-79826/2013.
В отсутствие возврата подтвержденной к возмещению суммы НДС на
счет организации она вправе обратиться в арбитражный суд с
соответствующим заявлением или направить жалобу в прокуратуру.
На процесс и результат камеральной налоговой проверки по НДС влияет
множество факторов: качество и достаточность документов, подтверждающих
заявленные юрлицом налоговые вычеты, компетентность непосредственных
проверяющих, технические возможности телекоммуникационных каналов
связи и, безусловно, сложности толкования норм налогового и гражданского
законодательства. Организациям следует основательнее взвешивать
возможные риски при проведении у них камеральной проверки налоговыми
органами для получения по ее итогам максимального результата.
3.2. Повышение качества эффективности организации камеральной
налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость
С 2015 г. существенно изменилась система администрирования НДС.
Введен электронный обмен счетами-фактурами. При этом налогоплательщики
должны представлять книги покупок и продаж в цифровом виде в составе
декларации, что позволит объединить в единой базе данных о всех покупках и
продажах около 15 млрд документов.
Предполагается, что измененная система контроля сделает прозрачным
движение НДС по цепочке от производителя до конечного покупателя и тем
самым искоренит схемы с использованием фирм-"однодневок".
Для плательщиков НДС появилась дополнительная проблема усиления
контроля над достоверностью и сроками передачи в налоговую инспекцию
необходимых сведений, обеспечения своевременного реагирования на