26
не будет уменьшать налогооблагаемую базу и приведет к увеличению налога на
прибыль. В случае применения УСН материально- производственные затраты
учитываются по цене приобретения и включаются в полной сумме по мере
осуществления и произведенной оплаты. Отчетность при этом не будет
раскрывать информацию о запасах и остатках сырья.
В таблице 3 указаны различия в учете коммерческих и управленческих
расходов, а также в создании резервов.
Таблица 3
Учет коммерческих и управленческих расходов, создание резервов
Метод учета
В бухгалтерском
учете
В налоговом
учете при
применении ОСН
В налоговом
учете при
применении УСН
Учет коммерческих
расходов
Списание в Дт 90
счета в месяце
осуществления
Предварительное
распределение
между
реализованной и
нереализованной
продукцией
Списание в Дт 90
счета в том
месяце, когда
были
осуществлены
(полностью, за
исключением
нормируемых)
Списание в полной
стоимости в
месяце оплаты в
Дт 90 счета
Учет
управленческих
расходов
Без распределения
по видам
продукции в Дт 90
счета
Распределение
между счетами 20 и
23 по видам
продукции
Без распределения
по видам
продукции в Дт 90
счета
Списание в полной
стоимости в
месяце оплаты в
Дт 90 счета
Создание резерва
по сомнительным
долгам
Единой методики
нет, организация
разрабатывает
самостоятельно
Методика
определена в
Налоговом кодексе
Резервы не
создаются
Также необходимо помнить, что список расходов у организации,
применяющей УСН будет отличаться от перечня расходов при ОСНО,
например, не будут учитываться при исчислении единого налога
представительские расходы, неустойки за нарушение условий договора,
расходы на консультационные, маркетинговые услуги и т.д.
Важным вопросом в процессе сближения бухгалтерских и налоговых
методов учета является актуальность экономического содержания отчетности
27
организации для внутренних и внешних пользователей.
Таким образом, можем заключить, что в настоящее время бухгалтерский
учёт активно заявил своё право на существование в российской экономической
действительности. В современной России у предприятий и организаций есть
юридическая и экономическая самостоятельность, которая позволяет свободно
принимать решения при осуществлении деятельности, руководителям
приходится в свободе принятия управленческих решений нести риск и
ответственность за оправданность каждого из них. Для снижения таких рисков,
получения максимальной прибыли, особенно в условиях кризисной экономики,
важным аспектом является принятие перспективных управленческих решений
на основе учёта и контроля затрат, прогнозирования и планирования доходов,
анализа фактических показателей и отклонения их от плановых, а также
выявлять причины таких отклонений.
Управленческий учёт можно определить как самостоятельное
направление бухгалтерского учёта организации, обеспечивающее
информационную поддержку системы управления предпринимательской
деятельностью. Этот процесс включает выявление, измерение, фиксацию, сбор,
хранение, защиту, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и приём
информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его
функций»
21
. Необходимо отметить, что для принятия эффективных
организационно-управленческих решений финансово–экономического
характера очень важно получать точную информацию о состоянии исполнения
бюджета быстро и своевременно. В крупных организациях, холдингах и т.д.
используется согласованное планирование работы и управления деятельностью
подразделений – центров ответственности – с помощью смет и различных
экономических показателей, которые определяются организациями
самостоятельно, в зависимости от вида продукции, технологий производства и
21
Вахрушина М. А. Управленческий учёт – 1 : учебное пособие по программе подготовки и аттестации
профессиональных бухгалтеров. Базовый курс / М. А. Вахрушина. – М. : Издательский дом БИНФА, 2009. –
173 с.
28
других факторов. Однако, на предприятиях малого бизнеса ведение
управленческого учёта зачастую не осуществляется.
Бухгалтерский управленческий учёт необходим не только в крупных
организациях, холдингах и корпорациях, но и в сфере малого бизнеса.
Использование управленческого учёта на основе полученных аналитических
данных о различных аспектах деятельности и финансовом состоянии позволит
любому участнику экономического процесса, независимо от формы
собственности, вида деятельности и размера организации, сделать принятие
решений обоснованными, снизить риски и построить стратегические планы.
Необходимо добиться не только планирования статей доходов и расходов и
экономических показателей деятельности предприятия, но и реального
исполнения бюджета, точной и актуальной информации о предстоящих
расходах и доходах предприятия
22
.
В рамках деятельности малого бизнеса бухгалтерский управленческий
учёт – это такой набор действий и решений, результатом которых станет
составление документа, например, сметы, в котором в численном выражении
будут зафиксированы цели и планы организации малого бизнеса на
определённый период, назначены ответственные лица за сбор и анализ
информации (выделены центры ответственности), определены статьи затрат
для обобщения аналитических данных. Перечень статей затрат руководитель
может определить самостоятельно, исходя из вида деятельности, продукции,
технологического процесса и других факторов. Можно воспользоваться
типовой номенклатурой, установленной в ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Однако, стоит заметить, что в малом бизнесе целесообразно выделять более
мелкие статьи затрат для точного анализа финансового состояния конкретной
ситуации, учитывая все индивидуальные особенности бизнеса. Это поможет
управленческому аппарату анализировать финансовую информацию и
22
Аверченко В. В. Проблемы организация управленческого учета на малых предприятиях /
В. В. Аверченко // Актуальные вопросы теории и практики финансово-хозяйственной деятельности : сборник
материалов Всероссийской (национальной) научно-практической конференции, 27 марта 2019 г. / ред. кол. :
А. М. Сысоев [и др.]. – Воронеж : Издательско-полиграфический центр «Научная книга», 2019. – С. 7-10.
29
принимать текущие и перспективные решения максимально эффективно
используя ограниченные ресурсы небольшой организации.
Управленческий учёт включает в себя множество задач, которые
меняются в зависимости от взглядов и целей управления. Решение
поставленных задач должно соответствовать правилам и методикам учёта, как
например, использование единой системы измерения для прогнозирования и
планирования, использование единых методик во всех подразделениях
предприятия, соответствие учётной политике предприятия
23
.
Способы, методы и характеристики бухгалтерского управленческого
учёта очень обширны. Можно особенно выделить, что в современных условиях
для максимально эффективного результата экономических показателей
деятельности предприятия важны такие характеристики как оперативность,
точность и своевременность. Сбор и предоставление информации для
составления и контроля за исполнением бюджета с учётом этих характеристик
даст максимальный полезный эффект руководству малого бизнеса для
принятия эффективных финансово-экономических решений. Основываясь на
научной литературе, примем за основу бюджет, построенный по принципу
«снизу-вверх». Это сбор и передача информации от исполнителей к
менеджерам и далее к руководству. Это позволит более точно определить
состав расходов в соответствии с нуждами предприятия и запланировать
точную величину
24
. Главное при таком построении бюджета – обеспечить
оперативность передачи информации, но на малых предприятиях ввиду
небольшой численности устранить задержки при коммуникациях персонала не
является проблемой.
Обычно все обязанности по сбору и обобщению информации
возлагаются на бухгалтерию. Такой выбор обусловлен небольшой
численностью сотрудников. Но так как бухгалтерия и так один из самых
23
Варфоломеев В. Н., Умрихина С. В. Современные проблемы методов и способов организации
управленческого учета в компании / В. Н. Варфоломеев, С. В. Умрихина // Экономический анализ: теория и
практика. – 2012. – № 27. – С. 17-25.
24
Кузьмина М. С. Учёт затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях производственной
сферы : учебное пособие / М. С. Кузьмина. – М. : КНОРУС, 2013. – 348 с.
30
загруженных работой участков, а бухгалтерский финансовый учёт и
управленческим учёт различаются между собой, могут возникать сложности
при оперативном перестроении с одной учётной системы на другую. Поэтому
при подготовке информативных данных важно не забывать о быстроте
представления необходимой информации для своевременного принятия
управленческих решений. Также бухгалтер при составлении отчетности более
ориентирован на внешних пользователей, нежели на внутренних. Также он
больше ориентирован на реальные показатели, чем на планируемые
25
.
Для сбора аналитической финансовой информации используются
методы наблюдения и измерения. Сотрудникам малого предприятия,
ответственным за функционирование различных определённых руководителем
центров ответственности, с требуемой периодичностью выдаётся таблица, куда
необходимо внести данные о фактически произведённых затратах по статьям
расхода бюджета. Данные должны быть оперативно переданы менеджеру для
составления сводной отчётности по всему предприятию.
На основании полученных данных менеджером составляется сводная
таблица по статьям расходов. Наблюдая за первичными данными на
протяжении квартала, или иного определённого периода, можно подсчитать
более точную величину затрат предприятия по статьям расходов, сравнить
фактические показатели с запланированными.
С помощью бухгалтерского управленческого учёта при планировании
затрат на основании фактически собранных данных можно более точно
составить бюджет предприятия и перераспределить средства на другие
необходимые статьи расходов, либо сократить расходы по отдельным статьям,
что позволит грамотно распределить ограниченные материальные ресурсы и
увеличить прибыль.
Согласно Конституции РФ, бухгалтерский учет находится в ведении
Российской Федерации, что означает следующее: нормативно-правовые акты
25
Хмара Е. Г. Критерии формирования учетной политики для целей управленческого учета / Е. Г. Хмара
// Теоретические и прикладные исследования социально-экономических систем в условиях интеграции России в
мировую экономику : материалы IV международной заочной научно-практической конференции (2 ноября 2015
года). – Тюмень : Тюменский государственный университет, 2015. – С. 423-428.
31
по бухгалтерскому учету вправе издавать только федеральные органы
законодательной и исполнительной власти; правовое регулирование
бухгалтерского учета осуществляется только федеральными законами и
федеральными подзаконными нормативно-правовыми актами; на всей
территории нашей страны действуют единые правила бухгалтерского учета.
Следующим документом, устанавливающим основы нормативно-
правового регулирования бухгалтерского учета, является Федеральный Закон
«О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06 декабря 2011 г.
26
Особенности ведения бухгалтерского учета субъектами малого
предпринимательства регулируются несколькими положениями закона о
бухгалтерском учете. Прежде всего, необходимо отметить положение ст. 4,
согласно которому организации, перешедшие на упрощенную систему
налогообложения (а в большей своей части – это субъекты малого бизнеса),
освобождаются от ведения бухгалтерского учета за исключением
бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов. Не меньшее
значение для малых предприятий в законе о бухгалтерском учете имеет
положение п. 2 ст. 5, в котором указывается, что в нормативных актах и
методических указаниях должна предусматриваться упрощенная система
бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства. Для
исполнения указанной правовой нормы приказом Минфина России № 64н от
21.12.1998 г. были, утверждены Типовые рекомендации по организации
бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства.
Согласно Информации № 113-3/2012 Минфина России «Об упрощенной
системе бухгалтерского учета и отчетности для субъектов малого
предпринимательства», малые предприятия для ведения бухгалтерского учета
могут использовать следующие принципы: учетная политика должна
обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий
хозяйствования и величины организации; для ведения бухгалтерского учета
субъект малого предпринимательства может сократить количество
26
О бухгалтерском учете [Электронный ресурс] : Федеральный закон от 06.12.2011 г. №402-ФЗ (с изм. и
доп. от 26.07.2019 №247-ФЗ). – Режим доступа : http://www.consultant.ru/ document/cons_doc_LAW_122855/
32
синтетических счетов в применяемом им рабочем плане счетов бухгалтерского
учета, например, сократить информацию о: производственных запасов – счет 10
(вместо счетов 07, 11); затратах, связанных с производством и продажей
продукции (работ, услуг), – счет 20 (вместо счетов 23, 25, 26, 28, 29, 44);
готовой продукции и товарах – счет 41 (вместо счета 43); дебиторской и
кредиторской задолженности – счет 76 (вместо счетов 62, 71, 73, 75, 79); в
рабочем плане счетов можно предусмотреть счета: а) для учета денежных
средств в банках–счет 51 (вместо счетов 52, 55,57); б) для учета капитала – счет
80 (вместо счетов 82, 83); для систематизации и накопления информации
субъект малого предпринимательства может принять упрощенную систему
регистров (упрощенную форму) бухгалтерского учета; субъект малого
предпринимательства может принять решение не проводить переоценку
основных средств и нематериальных активов для целей бухгалтерского учета;
субъект малого предпринимательства может отражать в бухгалтерском учете и
бухгалтерской отчетности только суммы налога на прибыль отчетного периода
без отражения сумм, способных оказать влияние на величину налога на
прибыль последующих периодов (в бухгалтерской отчетности субъектов
малого предпринимательства могут не раскрываться отложенные налоговые
активы, отложенные налоговые обязательства и т.п. объекты).
В настоящее время Типовые рекомендации являются единственным
нормативно-правовым актом, посвященным регулированию бухгалтерского
учета на предприятиях малого бизнеса. В них утверждены: рекомендованный
рабочий план счетов для субъектов малого предпринимательства, формы
бухгалтерского учета, возможность применения кассового метода и ряд других
моментов, имеющих большое значение для организации и ведения
бухгалтерского учета на малых предприятиях.
К ведению бухгалтерского учета предъявляются следующие требования:
1. ведение бухгалтерского учета только на основании первичных учетных
документов, которые должны составляться при проведении хозяйственных
операций и соответствовать унифицированным стандартным формам,
33
утвержденным Госкомстатом РФ, а при их отсутствии – разрабатываться самой
организацией с наличием обязательных реквизитов. При разработке форм
документов самостоятельно образцы их должны быть приложены к Положению
об учетной политике;
2. использование стандартного плана счетов бухгалтерского учета (на
основе которого малое предприятие может самостоятельно сформировать свой
рабочий план счетов);
3. обязательное проведение инвентаризации – для проверки данных
бухгалтерского учета и отчетности, и документального подтверждения их;
4. ведение учета имущества, обязательств и хозяйственных операций
организации: непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического
лица до ликвидации или реорганизации; без каких-либо пропусков и изъятий со
своевременной регистрацией на счетах всех операций и результатов
инвентаризации; путем двойной записи на взаимосвязанных счетах
бухгалтерского учета в хронологической последовательности;
5. соответствие данных аналитического учета оборотам и остаткам по
счетам синтетического учета;
6. организация раздельного учета: имущества, находящегося в
собственности данной организации, и имущества других юридических лиц,
находящегося у нее; текущих затрат на производство продукции и капитальных
вложений.
Таким образом, четко построенная система учета на малых
предприятиях, основанная на рациональной учетной политики и
систематизации бухгалтерских процессов, позволит предприятию достичь
максимально рациональной организации учета и более эффективного
управления предприятием.
Организации, которые применяют льготные режимы налогообложения и
относятся к категории малого бизнеса, один раз в год обязаны предоставлять в
органы статистики и налоговой службы бухгалтерскую отчетность. Баланс и
отчет о финансовых результатах имеют сокращенную форму, но их очень
34
важно заполнить правильно. Составить и сдать бухгалтерскую отчетность за
предыдущий год все экономические субъекты обязаны до 31 марта следующего
года. В равной степени эта обязанность относится и к субъектам малого
бизнеса.
В соответствии с пунктом 4 ст. 6 Закона № 402-ФЗ, не у всех малых
предприятий есть право применять упрощенные способы ведения
бухгалтерского учета. Для того чтобы вести упрощенный бухгалтерский учет,
необходимо согласовать этот вопрос с учредителями и прописать его порядок в
учетной политике организации. В статье 14 Закона № 402-ФЗ определен состав
упрощенной бухгалтерской отчетности, а формы годовых отчетов (баланса и
отчета о финансовых результатах) утверждены приказом № 66н. Однако в силу
пункта 39 ПБУ 4/99, малые предприятия могут представить контролирующим
органам любую дополнительную информацию обо всей годовой бухгалтерской
отчетности. Эта информация подается в произвольной форме, так как не
является утвержденным приложением к отчету.
Порядок оформления упрощенной отчетности малых предприятий
изложен в информации Минфина № ПЗ-3/2015 «Об упрощенной системе
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности». В документе дано право,
самостоятельно принимать решение о включении в годовой отчет форм об
изменениях капитала и движении денежных средств. Кроме того, малое
предприятие может самостоятельно разработать форму отчета, используя
упрощенные формы бухгалтерского баланса и отчета о финансовых
результатах. Малые предприятия, в том числе ООО на упрощенной системе
налогообложения, имеют право раскрывать в годовом отчете меньший объем
информации по сравнению с объемом информации, который обязаны
предоставлять все остальные организации. Так, актив баланса малого
предприятия состоит из одного раздела вместо двух, и в нем нужно отразить
всего 5 показателей плюс, в пассиве баланса – один раздел из 6 показателей.
В силу Закона № 402-ФЗ, всем строкам, по котором указаны
укрупненные показатели («Материальные внеоборотные активы»,
35
«Нематериальные, финансовые и другие оборотные активы»), необходимо
присвоить код, соответствующий наибольшему из вошедших в сумму строки
показателей. Заполняя строку «Материальные внеоборотные активы»,
необходимо включить данные о дебетовых сальдо по счетам 01, 03, 07, 08 (за
исключением субсчетов 08-5 и 08-8), 15 и 60, а также указать сальдо по счету
16 и кредитовое сальдо по счету 02. Заполняя строку «Нематериальные,
финансовые и другие внеоборотные активы», необходимо включить в нее
дебетовые сальдо по счетам 04, 58, 97, а также субсчетам 08-5, 08-8, 55-3, 73-1 и
кредитовое сальдо по счетам 05 и 59. Это определено в пункте 35 ПБУ 4/99.
В отчете о финансовых результатах для малых предприятий всего 7
строк вместо обычных 18, а также полностью отсутствует раздел «Справочные
данные». В соответствии с пунктом 19.4 Информации Минфина, при
формировании бухгалтерской отчетности субъектом малого бизнеса,
необходимо исходить из того, что в бухгалтерской отчетности должно быть
дано достоверное и полное представление о финансовом положении
организации, результатах ее деятельности и обо всех изменениях в финансовом
положении за год.
Непредставление или несвоевременное предоставление в органы
статистики и ФНС бухгалтерской отчетности малым предприятием является
правонарушением. За каждый не представленный документ организацию
оштрафуют на 200 руб., а ее руководителя или главного бухгалтера - на сумму
от 300 до 500 руб. Кроме того, в 2016 г. значительно выросли санкции статьи
19.7 Кодекса об административных правонарушениях РФ, предусматривающей
ответственность за несвоевременную сдачу статистической отчетности. Штраф
для должностного лица теперь составляет до 5 тыс. руб.
1.3 Особенности налогообложения организаций малого бизнеса
В налоговой системе РФ работают такие формы налогообложения:
общая система обложения налогами (ОСНО); упрощенная система
налогообложения (УСН); единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН); единый