62
материалам предпроверочного анализа была поставлена под сомнение
реальность выполнения услуги; по материалам встречных проверок были
выявлены расхождения в первичных документах; налогоплательщик имеет
низкую налоговую нагрузку по налогу на прибыль.
При проведении контрольных мероприятий были исследованы
документы, предоставленные налогоплательщиком в подтверждение
понесенных расходов в целях налогообложения прибыли. Далее были
исследованы карточки бухгалтерских счетов, представленные в электронном
виде и проанализированы расходы, заявленные в налоговых декларациях по
прибыли. Сопоставляя расходы в бухгалтерском и налоговом учете
установлены различия. Расходов в налоговом учете оказалось больше, чем в
бухгалтерском. Знание основ бухгалтерского учета позволило выявить грубые
нарушения, допущенные налогоплательщиком, которые привели к неполной
уплате налога на прибыль в сумме 3 439 тыс.руб. вследствие завышения
«налоговых» расходов на 17 196 тыс.руб.
63
ГЛАВА 3. РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ
ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК
3.1. Рекомендации по системе стимулирования работников отдела
выездных налоговых проверок
Основная задача налогового органа – контроль потока финансов в
бюджет страны. Работники налоговой службы осуществляют проверки
организаций и предприятий, выявляют нарушения, и «наказывают» тех, кто
пытается скрыть доходы и уйти от уплаты налогов.
Миссия налоговой службы является достаточно ответственной. Поэтому
особое внимание должно уделяться кадровому составу инспекций, в частности,
работникам тех структурных подразделений (отделов), которые являются
ключевыми в собираемости налогов. Это должны быть профессионалы,
обладающие эксклюзивными компетенциями. В частности, речь идет о
сотрудниках отдела выездных проверок. Они должны обладать знаниями в
области бухгалтерского учета и аудита, должны в совершенстве знать нормы
налогового, гражданского, трудового, административного права. Кроме этого, в
силу своей профессиональной деятельности, налоговый инспектор владеет
информацией, которая относится к налоговой тайне. (ст. 102 НК РФ).
Работать в налоговой инспекции стремятся далеко не многие, так как
заработная плата в этой структуре невысокая. Этим объясняется дефицит и
текучесть кадров, что не самым лучшим образом сказывается на качестве
выполняемой работы.
Кадровый кризис налоговой службы связан с отсутствием льгот и
минимизацией заработной платы. Отсюда низкая удовлетворенность
работников материальным стимулированием результатов труда. Такая ситуация
вынуждает работников налоговых служб искать более высокооплачиваемую
работу. В качестве примера приведем ситуацию, которая сложилась в отделе
выездных проверок МИФНС России № 18. За 9 месяцев 2017 года уволились 3
сотрудника, два из которых высококвалифицированные специалисты. Основная
64
причина увольнения – низкая заработная плата и высокая степень нагрузки на
одного сотрудника. Кроме этого, ненормированный рабочий день, который
может длится по 12-14 часов.
На рисунке 7 приведена информация по среднемесячной заработной
плате сотрудников МИФНС № 18 по Иркутской области в разрезе должностей.
Рис. 7. Среднемесячная заработная плата по должностям МИФНС № 18
Размер среднемесячной заработной платы Межрайонной инспекции
Федеральной налоговой службы № 18 по Иркутской области (без учета
заработной платы руководителя инспекции и его заместителей) приведен на
рисунке 8:
54039
48104
36366
22536
48437
42607
32501
24260
45574
41171
29291
21542
0 10000 20000 30000 40000 50000 60000
главный налоговый инспектор
старший налоговый инспектор
налоговый инспектор
специалист
Среднемесячная заработная плата по должностям МИФНС № 18, руб.
2014
2015
2016
65
Рисунок 8. Среднемесячная заработная плата сотрудников МИФНС № 18
Что же касается молодых специалистов, то они приходят в налоговую
службу для того, чтобы набраться опыта, после чего увольняются в силу
названных выше причин. Помимо опыта, стимула для молодых специалистов в
данной структуре нет. Трудоустройство возможно на должность специалиста
или инспектора, уровень заработной платы (без поощрительных выплат и
доплат, которые нужно еще заработать) колеблется в пределах 12 тыс.руб. На
первый взгляд, совсем не плохо для молодых специалистов, осваивающих
профессию. Однако перспектива увеличения заработной платы для них
отсутствует. На рисунке 9 приведена структура денежного содержания
специалиста 1 разряда в МИФНС № 18:
32587
32792
35453
31000
32000
33000
34000
35000
36000
2014 год 2015 год 2016 год
Среднемесячная заработная плата сотрудников МИФНС № 18, руб.
66
Рис. 9. Структура денежного содержания специалиста 1 разряда
Вот почему и существует кадровый дефицит в налоговых службах
повсеместно по всех российских регионах. Выпускник ВУЗа, считающий, что
зарплата ниже 50 тыс. рублей его не может устраивать идет работать простым
экспедитором, развозить товары по торговым точкам, чем за предлагаемую
ФНС зарплату нести высочайшую ответственность, работая в налоговой
службе.
Возвращаясь к заработной плате сотрудников отдела выездных проверок
Межрайонной инспекции ФНС № 18, хотелось бы заострить внимание на
следующих моментах.
Во-первых, начисления по выездным проверкам в общих начислениях по
инспекции составляют около 90%. По результатам 2016 года дополнительно
начислено 125 895 тыс.руб.
Во-вторых, численность по штатному расписанию отдела выездных
проверок составляет 14 человек, фактическая среднесписочная численность за 9
месяцев 2017 года составила 9,5 человек (в 2016 году – 10,5 человек). Отдел
работает при дефиците сотрудников. Претендентов занять вакантные
должности на протяжении двух лет (2016-2017 г.г.) нет. Ситуация такова, что из
месячный оклад;
3196
надбавка за
особые условия;
1918
районный
коэффициент;
1662
процентная
надбавка за стаж;
2493
ежемесячное
поощрение; 3196
СТРУКТУРА ДЕНЕЖНОГО СОДЕРЖАНИЯ СПЕЦИАЛИСТА 1 РАЗРЯДА МИФНС № 18
67
претендентов, кто изъявляет желание участвовать в конкурсе на замещение
вакантной должности госслужащего, не все доходят до конкурса, то есть
отказываются участвовать и забирают документы.
В-третьих, оплата труда гражданского служащего регламентируется ст.50
Федерального закона № 79-ФЗ от 27.07.2004 [14]. Сотрудники знают структуру
своей заработной платы из служебных контрактов, в которых четко прописаны
положения по оплате труда в зависимости от занимаемой должности.
Гражданскому служащему устанавливается денежное содержание, которое
состоит из:
- месячного оклада в соответствии с замещаемой должностью
государственной гражданской службы;
- ежемесячной надбавки к должностному окладу за особые условия
гражданской службы - % от должностного оклада;
- иных надбавок: районный коэффициент в размере 20% денежного
содержания; процентная надбавка за стаж работы в южных районах Иркутской
области в размере 30% денежного содержания;
- ежемесячное денежное поощрение в размере оклада;
- премии за выполнение особо важных и сложных заданий с учетом
обеспечения задач и функций МИФНС № 18;
- единовременной выплаты при предоставлении ежегодного
оплачиваемого отпуска и материальной помощи.
С одной стороны, система оплаты труда определена служебным
контрактом и является понятной для работника в отношении установления
окладов, надбавки к должностному окладу, доплат за классный чин и
районного регулирования. С другой стороны, выплата премий – тайна,
закрытая семью печатями. Эти выплаты не прозрачны и непонятны
сотрудникам инспекции. В период прохождения производственной практики
был изучен вопрос об оплате труда госслужащих. Сотрудники инспекции в
совместных беседах давали обратную связь в виде необходимости гласности и
прозрачности системы мотивации в инспекции. Любые виды стимулирования
68
должны быть целевыми и гласными, потому что ожидать от сотрудников
улучшения эффективности и качества выполняемой работы можно только
тогда, когда они знают, что их труд оплачивается справедливо. Система
стимулирования должна следовать принципу: оплата должна соответствовать
труду. Сотрудники МИФНС № 18 не знают периодичность выплаты премии, за
какие конкретно показатели выплачивается премия, максимальный и
минимальный размер выплат, кроме выплат по системе материального
стимулирования – так называемая «смс», которую ждут с нетерпением 1 раз в
квартал, поскольку иногда она превышает размер месячной заработной платы.
Показатели, за которые отвечает отдел выездных проверок следующие.
1. Динамика сумм взыскания платежей за год (четыре
последовательных квартала) по сравнению с аналогичным предыдущим
периодом; динамика взысканий, соответствующая максимальному баллу
должна быть больше 115%, и рассчитывается как отношение взысканий за
четыре последовательных квартала текущего года к четырем последовательным
кварталам предыдущего года; допустим процент взысканий, равный 81;
2. Сумма взысканных платежей за отчетный период в расчете на 1
сотрудника налоговых органов согласно штатному расписанию;
рассчитывается как отношение суммы взысканных платежей всего к штатной
численности налоговой инспекции; максимальный балл возможен при
взыскании платежей на одного штатного сотрудника в 1 квартале равном 300
тыс.руб., во 2 квартале – 600 тыс.руб., в 3 квартале – 900 тыс.руб., в 4 квартале
– 1200 тыс.руб.;
3. Соотношение сумм требований, удовлетворенных в пользу
налогоплательщиков в судах и общей суммы доначислений по результатам
проведения налоговых проверок. Нельзя, чтобы уменьшение по судам было
больше 20% от доначислений по выездным проверкам, иначе полученные
инспекцией баллы для расчета «смс» идут на уменьшение, денежное
вознаграждение инспекции уменьшается.
69
Всего показателей, учитываемых для расчета материального
стимулирования сотрудников налоговой инспекции шесть, три из которых
(50%) зависят от результативности деятельности отдела выездных проверок.
Учитывая тот факт, что 90% доначислений инспекции приходится на выездные
налоговые проверки, по нашему мнению, данный факт должен быть учтен при
распределении премии. Система материального стимулирования, так
называемая «смс» призвана оценить трудовой взнос и вознаграждение за труд.
Сотрудники отдела выездных проверок, практически, «тянут» показатели для
повышенной заработной платы всей инспекции, при этом распределение
материального стимулирования происходит по принципу «всем матрешкам по
сережкам».
На рисунке 10 представлена заработная плата главных государственных
налоговых инспекторов МИФНС № 18, сотрудников разных отделов. Отдел
выездных проверок – сотрудники №1 и №2. Сотрудник №3 – отдел
предпроверочного анализа; сотрудники №4 и №5 – отдел камеральных
проверок; сотрудник №6 – отдел работы с налогоплательщиками. На рисунке
«пики» заработной платы связаны с выплатой премии («смс»), размер которой
практически одинаков у сотрудников разных отделов.
Учитывая изложенное выше, предлагаем пересмотреть действующую
систему стимулирования сотрудников отдела выездных проверок учитывая тот
факт, что это ключевые специалисты, на которых замыкается процесс
исполнения налогоплательщиком (в том числе принудительного) обязанностей,
возложенных на него законодательством о налогах и сборах. Заработная плата
сотрудников отдела выездных проверок должна быть достойной, тогда будет
закрыт вопрос текучести кадров, а ненормированный рабочий день,
повышенные умственные нагрузки, напряженный режим работы будет
компенсирован справедливой системой мотивации. Кроме этого, качество
проведения налоговых проверок, бесспорно, возрастет.
70
Рис. 10. Заработная плата главных инспекторов МИФНС № 18 за 2016 год
При установлении или изменении системы стимулирования как целого
коллектива, так и отдельных сотрудников предлагаем руководствоваться
следующими требованиями [38]:
1. ясность и конкретность: система стимулирования должна быть
понятна всем сотрудникам налоговой инспекции;
2. четкое изложение трудовых обязанностей сотрудника;
3. наличие системы объективной оценки сотрудника и исключение
субъективизма в оценке;
4. зависимость размера материального стимулирования («смс») от
сложности и ответственности работы.
26611
29611
36611
26611
26611
102543
115380
34628
97630
27546
51610
92633
26611
29611
36611
26611
26611
99543
103014
42726
97630
27546
65206
82955
16532
30891
39125
40999
22545
83332
51694
56732
102104
26120
50854
91753
10643
46214
36659
26737
36746
96094
48675
90197
84436
28114
51755
81166
60020
22957
36611
26611
26611
92737
49211
70815
80562
28169
53202
75191
26611
29863
36659
26611
26611
101896
106450
42726
94546
27546
55771
82200
0
20000
40000
60000
80000
100000
120000
140000
январь февраль март апрель май июнь июль август сентябрь октябрь ноябрь декабрь
Заработная плата главных инспекторов МИФНС № 18 за 2016 год
1 2 3 4 5 6
71
3.2. Рекомендации по доказыванию обстоятельств получения
необоснованной налоговой выгоды на основании судебной практики
С даты принятия Пленумом ВАС РФ Постановления от 12.10.2006 № 53
прошло более десяти лет, тем не менее, по-прежнему тема недобросовестности
контрагентов и необоснованности полученной по сделкам с ними налоговой
выгоды остается хитом № 1 в налоговых спорах.
Абсолютное большинство споров по «однодневкам» связано с вопросами
доказывания и оценки доказательств – Верховный Суд РФ еще раз подчеркнул:
указанная категория дел должна решаться именно судами первой и
апелляционной инстанций.
Еще в небезызвестном Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012
№ 2341/12 по делу А71-13079/2010-А17 (Камский завод ЖБИ) [20] были
отмечены критерии реальности хозяйственной операции: важно не столько то,
что ее выполнил именно спорный контрагент, сколько то, что эта операция
действительно имела место и были понесены расходы (например, товар
поставлен, но неустановленным лицом; либо работы выполнены, но явно не
указанным изначально подрядчиком) [32].
Налоговый орган счел поставщика сомнительным, но факт реальности
хозяйственных операций не опровергал. ВАС указал, что в такой ситуации
нельзя полностью отказывать в принятии расходов.
При принятии налоговым органом решения, в котором устанавливается
недостоверность представленных налогоплательщиком документов и
содержатся выводы о наличии в его действиях умысла на получение
необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной
осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер понесенных
налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит
определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Эта правовая позиция ВАС упомянута и в письмах ФНС. При этом
ведомство отметило, что данный принцип не может применяться в отношении
принятия к вычету НДС.