52
- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных
средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций,
приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью
перепродажи (продажи);
- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в
пользу комитента, принципала и т.п.;
- в порядке предварительной оплаты материально-производственных
запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных
запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в погашение кредита, займа, полученных организацией.
ООО «Регион Сибирь», в соответствие с утвержденной Учетной
политикой на 2014 и 2015 годы (раздел 2 Налог на прибыль организаций)
доходы и расходы для целей налогообложения признает по методу начисления.
Расходы, принимаемые для целей налогообложения по методу
начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к
которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты
денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п.1 ст.272 НК РФ) [13].
В соответствии со ст.270 НК РФ к расходам, не учитываемым при расчете
налога на прибыль, относятся суммы предварительной оплаты за товары
(работы, услуги) при методе начисления.
При исследовании документов, предоставленных ООО «Регион Сибирь»,
а именно: главных книг, карточек счетов 19, 41, 44, 60, 68, первичных
документов налоговым органом установлено, что налогоплательщик в 2014
году, в нарушение статей 252, 253, 270 НК РФ, учел в составе расходов в целях
налогообложения прибыли суммы авансовых платежей (предварительной
оплаты) за поставку материально-производственных запасов, работ, услуг в
размере 6 804 523 руб. (таблица 8, строка «Авансовые платежи»). Указанное
53
нарушение привело к неполной уплате налога на прибыль в сумме 1 360 905
руб.
В-третьих, проверяя суммы налогов и сборов, заявленных в расходах,
уменьшающих доходы, были установлены неправомерно учтенные суммы
налогов.
Налогоплательщик, в нарушении пп.1 п.1 статьи 264 НК РФ [13],
неправомерно учел в расходах в целях налогообложения прибыли, суммы
налога на прибыль и налога на доходы физических лиц в 2014 году в размере
1 184 385 руб., в 2015 году в размере 771 074 руб.
На основании пп.1 п. 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов,
таможенных пошлин и сборов, страховых взносов в Пенсионный фонд
Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд
социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с
материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования
и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на
обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном
настоящим Кодексом порядке, относятся к прочим расходам, связанным с
производством и реализацией. Исключение составляют расходы,
поименованные в статье 270 НК РФ.
Таким образом, в состав расходов включаются все налоги и сборы,
начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и
сборах, по которым она является плательщиком, за исключением налога на
добавленную стоимость, акцизов, предъявленных налогоплательщиком
покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а
также сумм налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы
загрязняющих веществ в окружающую среду, которые не учитываются в целях
налогообложения. (Письмо Министерства финансов РФ от 26 ноября 2015 г. №
03-03-06/1/68793).
54
На основании ст.207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются
физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также
физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся
налоговыми резидентами РФ.
Ст.209 НК РФ определяет объект налогообложения как доход,
полученный налогоплательщиками:
1) от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ – для
физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;
2) от источников в РФ – для физических лиц, не являющихся налоговыми
резидентами РФ.
Российские организации на основании ст.226 НК РФ являются
налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и
уплатить сумму налога. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную
сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их
фактической выплате.
ООО «Регион Сибирь» в проверяемом периоде являлся плательщиком
налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, транспортного налога,
налога на доходы физических лиц (агент) и налога на имущество.
При исследовании документов, представленных налогоплательщиком по
требованию налогового органа, а именно главных книг; карточек бухгалтерских
счетов 51 «Расчетный счет», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению»; оборотно-сальдовых ведомостей по
счетам 51 «Расчетный счет», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению»; а также налоговых деклараций по
налогам: транспортному, на имущество, на прибыль организаций; расчетов
сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных; рабочего
плана счетов в проверяемом периоде были перечислены в бюджет суммы
налогов и взносов (таблица 21-24):
55
Таблица 21
Налоги, уплаченные ООО «Регион Сибирь» в 2014 году
Вид налога
Проводка
Сумма, руб.
Налог на прибыль
Дт68.04 Кт51
1 123 039
Налог на доходы (налоговый агент)
Дт68.01 Кт51
75 673
Транспортный налог
Дт68.07 Кт51
21 260
Налог на имущество
Дт68.08 Кт51
72 994
Плата за пользование лесом
Дт68.10 Кт51
27 736
Итого
1 320 702
Таблица 22
Взносы, уплаченные ООО «Регион Сибирь» в 2014 году
Вид взноса
Проводка
Сумма, руб.
Страховые взносы на ОПС, зачисляемые в ПФР
Дт69.02.7 Кт51
108 400
Страховые взносы на ОПС в бюджет ФФОМС
Дт69.03.1 Кт51
26 367
Страховые взносы на обязательное пенсионное
страхование от несчастных случаев на
производстве
Дт69.11 Кт51
1 000
Итого
135 767
В таблице 15 приведены бухгалтерские записи по дебету счета 26
«Общехозяйственные расходы» с кредита счетов 69.01, 69.02.7, 69.03.1, 69.11
на сумму 150 094 руб. – начисление страховых взносов.
В главной книге за 2014 год по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» с
кредита счета 51 «Расчетные счета» отражена сумма 1 320 702 руб.; по счету 69
«Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» с кредита счета 51
«Расчетные счета» отражена сумма 135 767 руб.
В расшифровке расходов за 2014 год (таблица 8, строка «Уплата
налогов»), представленных налогоплательщиком сумма налогов составляет
1 456 469 руб. (1 320 702 руб. + 135 767 руб.).
56
Таблица 23
Налоги, уплаченные ООО «Регион Сибирь» в 2015 году
Вид налога
Проводка
Сумма, руб.
Налог на прибыль
Дт68.04 Кт51
692 464
Налог на доходы (налоговый агент)
Дт68.01 Кт51
78 427
Транспортный налог
Дт68.07 Кт51
33 807
Налог на имущество
Дт68.08 Кт51
65 056
Оплата пени страховых взносов на
накопительную часть пенсии
Дт68.10 Кт51
153
Итого
869 937
Таблица 24
Взносы, уплаченные ООО «Регион Сибирь» в 2015 году
Вид взноса
Проводка
Сумма, руб.
Оплата страховых взносов на страховую и
накопительную части пенсии
Дт69.02.7 Кт51
140 681
Оплата страховых взносов в ФФОМС
Дт69.03.1 Кт51
31 330
Оплата страховых взносов в ФСС на обязательное
социальное страхование от несчастных случаев и
проф.заболеваний
Дт69.11 Кт51
1 410
Оплата страховых взносов в ФСС на обязательное
социальное страхование на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством
Дт69.01 Кт51
100
Итого
173 521
В главной книге за 2015 год по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» с
кредита счета 51 «Расчетные счета» отражена сумма 869 937 руб.; по счету 69
«Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» с кредита счета 51
«Расчетные счета» отражена сумма 173 521 руб.
В расшифровке расходов за 2015 год (таблица 8, строка «Уплата
налогов»), представленных налогоплательщиком по требованию налогового
органа сумма уплаты налогов составляет 1 043 458 руб. (869 937 руб. + 173 521
руб.).
Суммы уплаченных налогов, связанных с производством и реализацией
ООО «Регион Сибирь», которые могут быть признаны в качестве расходов в
57
целях налогообложения прибыли, в соответствие с нормами НК РФ, составляют
в 2014 году 272 084 руб., в 2015 году 272 383 руб. (таблица 25):
Таблица 25
Сумма расходов в целях налогообложения прибыли в 2014-2015
Вид налога/взноса
Сумма, руб.
2014 год
2015 год
Транспортный налог
21 260
33 807
Налог на имущество
72 994
65 056
Оплата страховых взносов
150 094
173 521
Плата за пользование лесом
27 731
Итого
272 084
272 383
Таким образом, налогоплательщик неправомерно включил в состав
расходов в целях налогообложения прибыли суммы налога на прибыль и налога
на доходы физических лиц в 2014 году 1 184 385 руб., в 2015 году 771 074 руб.
Кроме этого, в ходе проведения выездной налоговой проверки были
исследованы документы, подтверждающие расходы проверяемого
налогоплательщика на транспортные услуги по доставке лесопродукции.
Доставка лесоматериалов осуществлялась перевозчиком ООО «Сибтон» по
договору на оказание транспортных услуг №4 от 28.01.2014, согласно которому
Исполнитель оказывает транспортные услуги по перевозке груза – лес круглый
пиловочник хвойных пород. В договоре не отражена следующая информация:
маршрут следование (пункт погрузки, пункт разгрузки), общий объем
перевозимой продукции, цена за 1 единицу услуги и т.д.
Указанный договор был предоставлен в рамках контрольных
мероприятий при истребовании документов у ООО «Регион Сибирь» на
основании ст.93 НК РФ.
Согласно документам, полученным в ходе проведения выездной
налоговой проверки ООО «Регион Сибирь» (договору, транспортным
накладным, счетам-фактурам, актам о выполненных работах) ООО «Сибтон»
58
транспортировало в адрес ООО «Регион Сибирь» лесоматериалов в общем
объеме: в 2014 году - 6594,53 м3 на общую сумму 4 526 718,17 руб., в 2015
году – 9 782,36 м3 на сумму 7 046 613,62руб., что подтверждается счетами-
фактурами, выставленными в адрес проверяемого налогоплательщика и актами
выполненных работ.
Согласно представленным ООО «Регион Сибирь» актам о выполненных
работах ООО «Сибтон» в 2014 году было перевезено 6 594,527 м3, в том числе:
- в марте 2014 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 31 рейс в объеме 1 055,282 м3;
- в июле 2014 года по маршруту Усолье-Сибирское–Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 18 рейсов в объеме 583,373 м3;
- в августе 2014 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 16 рейсов в объеме 521,944 м3;
- в сентябре 2014 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-
н Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское–22 рейса в объеме 784,515 м3;
- в октябре 2014 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество – Усолье-Сибирское – 23 рейса в объеме 820,897 м3;
- в ноябре 2014 года по маршруту Усолье-Сибирское–Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское–30 рейсов в объеме 1 074,137
м3;
- в декабре 2014 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское–53 рейса в объеме 1 754,379 м3.
В 2015году было перевезено 9782,356м3, в том числе:
- в январе 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 16 рейсов в объеме 522,892 м3;
- в феврале 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское–Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское–32 рейса в объеме 1 042,499 м3;
- в марте 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 29 рейсов в объеме 957,186 м3;
59
- в апреле 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество – Усолье-Сибирское – 28 рейса в объеме 939,385 м3;
- в мае 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 18 рейсов в объеме 570,870 м3;
- в июне 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 26 рейсов в объеме 834,542 м3;
- в июле 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 18 рейсов в объеме 568,578 м3;
- в августе 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 17 рейсов в объеме 543,971 м3;
- в сентябре 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-
н Черемховское лесничество – Усолье-Сибирское – 35 рейсов в объеме
1 171,076 м3;
- в октябре 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество – Усолье-Сибирское – 21 рейс в объеме 643,668 м3;
- в ноябре 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н
Черемховское лесничество – Усолье-Сибирское – 21 рейс в объеме 674,532 м3;
- в декабре 2015 года по маршруту Усолье-Сибирское–Черемховский р-н
Черемховское лесничество–Усолье-Сибирское – 40 рейсов в объеме 1 313,157
м3.
При исследовании договоров купли-продажи лесопродукции
(устанавливались места заготовки леса) и маршрутов доставки лесопродукции,
была установлена покупка леса и перевозка по маршруту, не заявленному в
актах выполненных работ ООО «Сибтон». Это маршрут – Заларинский район,
Хор-Тагнинская дача – Усолье-Сибирское. Там по договору купли-продажи
ООО «Регион Сибирь» приобретало лесоматериалы. В транспортных
накладных, представленных проверяемым налогоплательщиком перевозчиком
значилось ООО «Сибтон».
В ходе проведения контрольных мероприятий в отношении ООО «Регион
Сибирь» был опрошен руководитель ООО «Сибтон», который пояснил
60
следующее: что действительно оказывал транспортные услуги в адрес ООО
«Регион Сибирь» по вывозке пиловочника. Лесопродукцию перевозили на
транспортных средствах Камаз 5410 и Камаз 54115, принадлежащие
руководителю ООО «Сибтон». На вопрос «где, на каких складах происходила
погрузка леса, предназначенного для перевозки в адрес ООО «Регион Сибирь»?
«Конкретизировать место нахождения складов» руководитель ООО «Сибтон»
пояснил следующее: «с делян ООО «Регион Сибирь», точные адреса не
запомнил, Черемховский район, окрестности с.Бельск».
Таким образом, исходя из вышеизложенного, перевозка леса по
направлению Хор-Тагнинская дача – ОАО «Усолье-Сибирский ХФЗ» ООО
«Сибтон» не осуществлялась. В отношении услуг по перевозке ООО «Сибтон»
по маршруту Усолье-Сибирское – Черемховский р-н Черемховское лесничество
– Усолье-Сибирское в общем объеме 3 085,711м3, в том числе: за 2014 год –
500,864 м3, в 2015 году - 2 584,847 м3., налогоплательщиком ООО «Регион
Сибирь» неправомерно включены в состав затрат суммы по транспортировке
лесопродукции транспортной компанией ООО «Сибтон», должностные лица
которой отрицают факт перевозки лесной продукции по маршруту Хор-
Тагнинская дача – ОАО «Усолье-Сибирский ХФЗ».
Вышеуказанные обстоятельства, рассматриваемые в совокупности,
подтверждают отсутствие реальных хозяйственных операций по доставки
лесопродукции по направлению Хор-Тагнинская дача – ОАО «Усолье-
Сибирский ХФЗ» ООО «Сибтон», часть документов (транспортные накладные
за 2014-2015 годы) содержит недостоверные и противоречивые сведения,
касающиеся взаимодействия налогоплательщика с вышеуказанным
контрагентом. Расходы по указанному направлению в сумме 500,864 м3*720,34
руб./м3 = 360 792,37 руб. в 2014 году и 2584,847 м3*720,34 руб./м3 = 1 861
968,69 руб. в 2015 году, в общей сумме 2 222 762 руб. неправомерно включены
в расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.
Учитывая приведенные выше факты налогоплательщик допустил грубые
нарушения налогового законодательства, которые привели к неполной уплате
61
налога на прибыль организаций. Указанные нарушения и суммы подлежащего
к уплате налога на прибыль указаны в таблице 26:
Таблица 26
Нарушения налогового законодательства, выявленные в ходе выездной
налоговой проверки ООО «Регион Сибирь» в 2014-2015 годах
Обстоятельства нарушения
Статья НК РФ
Налоговая
база, руб.
Сумма налога,
подлежащая
уплате в
бюджет, руб.
Неправомерное включение в расходы в
целях налогообложения прибыли сумм
НДС, предъявленных поставщиками ООО
«Регион Сибирь»
Ст.170 НК РФ
6 212 950
1 242 590
Неправомерное включение в расходы в
целях налогообложения прибыли сумм
предварительной оплаты за материально-
производственные запасы, работы, услуги
Ст.252, 253,
270 НК РФ
6 804 523
1 360 905
Неправомерное включение в расходы в
целях налогообложения прибыли сумм
налога на прибыль
Ст.264 НК РФ
1 815 533
363 107
Неправомерное включение в расходы в
целях налогообложения прибыли сумм
налога на доходы физических лиц
Ст.264 НК РФ
139 936
27 986
Неправомерное включение в расходы в
целях налогообложения прибыли расходов
по доставки лесопродукции по
направлению Хор-Тагнинская дача – ОАО
«Усолье-Сибирский ХФЗ» ООО «Сибтон»
Ст.252 НК РФ
2 222 762
444 552
ИТОГО:
17 195 704
3 439 140
Таким образом план, установленный по доначислениям в отношении
проверяемого налогоплательщика был выполнен, планировалось доначислить
по результатам предпроверочного анализа 3 324 тыс.руб., фактически
доначислили 3 429 тыс.руб., при этом недостаток доказательной базы в
отношении «проблемщика» был компенсирован установленными грубыми
нарушениями бухгалтерского учета, которые бесспорно привели к
доначислениям налога на прибыль.
Мы рассмотрели, как на практике проводится выездная проверка.
Проверяемый налогоплательщик попал в план проверки, поскольку по