84
Определить периметр группы для целей консолидации. Группа – это
материнская компания и все ее дочерние предприятия (рис.9).
Рисунок 9. Периметр группы для целей консолидации
5.Определиться с методом учета основных средств – по справедливой
стоимости на дату перехода или по исторической
6. Выбрать консультанта
7. Разработать дорожную карту (road map)
Разработка инструментария и методологии (2 этап) включает:
− информационный пакет для сбора данных;
− трансформационная модель;
− консолидационная модель (для консолидированной отчетности);
− формат примечаний для отчетности (рис. 10).
Рисунок 10 Разработка инструментария и методологии
Стандартные
раскрытия,
требуемые
МСФО
Дополнительные
раскрытия в
соответствии с
требованиями
МСФО (IFRS) 1
Раскрытие
информации в первой
финансовой
отчетности,
подготовленной в
соответствии с МСФО
Материнская
компания
Дочерняя
компания 2
Дочерняя
компания 1
Дочерняя
компания 3
Совместное
предприятие
Зависимая
компания
85
Первый комплект финансовой отчетности по МСФО должен включать:
− 3 отчета о финансовом положении;
− 2 отчета о совокупном доходе;
− 2 отчета о движении денежных средств;
− 2 отчета об изменениях в капитале;
− соответствующие примечания, включая сравнительную
информацию.
Сравнительная информация:
1. Компания может представить сводки выборочных данных за периоды,
предшествующие первому сопоставимому периоду. При этом стандарт не
требует, чтобы такие выдержки соответствовали МСФО по признанию и
оценке
2. Если компания добровольно решает раскрыть сравнительную
информацию или выдержки в соответствии с ранее применявшимися
правилами учета, то необходимо четко выделить данную информацию, как
подготовленную не в соответствии с МСФО и дать качественную оценку
основных корректировок для соответствия ее МСФО.
Первый комплект финансовой отчетности по МСФО должен включать
сверки между статьями:
1. Капитал, отраженный в отчете согласно ранее применявшимся
правилам учета, с капиталом согласно МСФО на две даты: - дату перехода на
МСФО и - дату окончания последнего периода, представленного в последней
годовой отчетности согласно предыдущим правилам.
2. Общий совокупный доход, рассчитанный в соответствии с ранее
применявшимися правилами учета за самый последний период самой
последней годовой отчетности и общий совокупный доход за этот же период,
рассчитанный по МСФО.
Учетная политика по МСФО. Требования МСФО (IFRS) 1:
− применяется к первой финансовой отчетности по МСФО и
промежуточной отчетности, представляемой за часть периода, охватываемого
86
первой финансовой отчетностью по МСФО;
− необходимо использовать единую учетную политику во всех
периодах, представленных в первой финансовой отчетности (кроме
предусмотренных исключений);
− применить обязательные исключения ретроспективного
применения;
− представить подробные раскрытия о переходе на МСФО и
необходимые сверки (рис. 11).
Рисунок 11. Сверки согласно требованиям МСФО (IFRS) 1
Таким образом, необходимо разработать учетную политику по МСФО и
выработать решения по сложным вопросам. Учетная политика должна
соответствовать всем МСФО, действующим на конец первого отчетного
периода, по которому компания составляет отчетность по МСФО (кроме
предусмотренных исключений). Компания не должна применять другие версии
МСФО, действовавшие ранее, НО может применять новые версии МСФО, если
разрешено их досрочное применение
Для формирования начального отчета о финансовом положении
необходимо:
− признать все активы и обязательства в соответствии с требованиями
1 января 2019 г.
31 декабря 2019 г.
31 декабря 2019 г.
Сверка прибыли
Начальный отчет
о финансовом
положении по
МСФО
Сверка статей капитала
Сверки должны содержать
информацию, детализирующую
сумму корректировки по каждой
строке, разделяя при этом эффект
изменения учетной политики от
эффекта
исправления ошибок.
Первый отчетный
период по МСФО
87
МСФО;
− прекратить признание активов и обязательств, не удовлетворяющих
требованиям МСФО;
− классифицировать активы, обязательства и капитал в соответствии
с МСФО;
− провести оценку всех статей в соответствии с МСФО.
Кроме случаев, когда исключения или освобождения предусматривают
иное.
Расчетные (бухгалтерские) оценки:
− расчетные оценки по МСФО должны соответствовать оценкам,
сделанным в соответствии с ранее применявшимися правилами учета с учетом
корректировок, отражающих разницу в учетных политиках.
− МСФО 1 запрещает пересмотр оценок, за исключением случаев
наличия объективных данных, свидетельствующих об ошибочности
применявшихся расчетных оценок. Компания должна корректировать оценки
только в тех случаях, когда методика расчета не соответствует МСФО.
− компания может столкнуться с необходимостью сделать такие
оценки на дату перехода на МСФО, которые не требовались на эту дату ранее
применявшимися правилами учета. Такие оценки должны отражать условия на
дату перехода на МСФО (например, расчетные оценки рыночных цен,
процентных ставок или обменных курсов должны отражать рыночные условия
на эту дату) (рис. 12).
1. Заполнение информационных пакетов сбора данных за отчетные
периоды
2. Формирование и сбор данных от бизнес подразделений и/или
дочерних обществ.
3. Анализ и уточнение полученной информации.
4. Трансформация отчетности Проведение корректировок, выявление
недостающих данных.
5. Консолидация трансформированных данных компаний группы за
88
выбранные периоды (исключение ВГО, нереализованной прибыли).
6. Подготовка финансовой отчетности по МСФО, включая примечания.
7. Обучение группы специалистов компании процедурам
трансформации и консолидации.
8. Презентация руководству (собственникам компании) финансовой
отчетности по МСФО.
9. Пояснения в отношении основных различий при переходе от РСБУ к
МСФО.
Рисунок 12. Сбор данных и составление финансовой
отчетности
Этап 5. Усовершенствование процесса подготовки отчетности:
1. Самостоятельная подготовка на регулярной основе.
2. Разработка и внедрение систем контроля для МСФО отчетности.
3. Разработка соответствующих руководств и регламентов.
4. Усовершенствование процесса подготовки финансовой отчетности
Входящие
данные
Консолидация
данных
Методология
Трансформация
данных
Структура
группы
Инструментарий
Рабочая группа по
переходу на МСФО
Представление
отчетности по МСФО
руководству, инвесторам
Анализ данных МСФО
MDA
Финансовая отчетность по МСФО
Примечания к финансовой отчетности
Отчет о
финансовом
положении
Отчет о
совокупном
доходе
Отчет о движении
денежных средств
Отчет о
движении
капитала
89
по МСФО.
5. Автоматизация (1С, SAP).
6. Оптимизация процесса сбора данных, инструментария, внутренних
контролей и регламентов (табл. 20).
Таблица 21
Варианты проекта по переходу на МСФО
Диагностика
Базовый переход
на МСФО
Рекомендуемый
подход
Системный
подход
2-4 недели
2-3 месяца
4-6 месяцев
7-9 месяцев
Подготовка
детального
отчета
Подготовка методики учета основных компонентов отчетности
по МСФО
Описание и
анализ
ключевых
вопросов при
переходе на
МСФО.
Расчет консолидационных и трансформационных поправок,
подготовка отчетности по МСФО со всеми необходимыми
примечаниями, подготовка детальной учетной политики
(Accounting manual) по всем компонентам финансовой
отчетности по МСФО как на уровне Группы, так и на уровне
отдельных бизнес-компонентов, обучение рабочей группы
переходу на МСФО
Диагностический вариант необходим для того чтобы четко определить
какие задачи стоят перед компанией в процессе перехода на МСФО.
Повышение эффективности или постановка информационных систем,
системы внутренних контролей над подготовкой финансовой отчетности по
МСФО, формирование центральной команды по переходу на МСФО
3.2 Предложения по внедрению международных стандартов
финансовой отчетности в бухгалтерский учет
Для внедрения МСФО необходимо провести анализ активов с тем,
чтобы определить, изношен ли тот или иной актив более чем на величину своей
возмещаемой стоимости и если да, то какие действия, в том числе и с точки
зрения учета, компании следует предпринять.
Анализ учетной политики должен быть проведен по следующим
90
аспектам:
1. Определить основные моменты существующей учетной политики;
2. Определить, какие альтернативы предлагают МСФО;
3. Определить прочие моменты политики согласно МСФО, которые
потребуется ввести;
4. Установить, как повлияли бы эти нововведения на объемы
объявленной чистой прибыли за предшествующий год (табл. 22).
Таблица 22
Основные аспекты учетной политики при переходе на МСФО
IAS/IFRS
Название
Возможное влияние
IAS 17
Аренда (лизинг)
Проверить наличие
соответствующих
соглашений
IAS 18
Выручка
Проверить базу учета
доходов
IAS 19
Вознаграждение работникам
Да
IAS 21
Влияние изменений обменных курсов
валют
Да, поскольку они
занимаются экспортом
IFRS 3
Объединение бизнеса
Да, поскольку имеется
дочерняя компания
IAS 24
Раскрытие информации о связанных
сторонах
Подлежит проверке
IAS 26
Учет и отчетность по пенсионным планам
Возможно
IAS 27
Консолидированная финансовая
отчетность по инвестициям в дочерние
предприятия
Потребуется в будущем в
отношении (предпр)
IFRS 5
Внеоборотные активы, удерживаемые
для продажи, и прекращение
деятельности
Проверить
IAS 36
Обесценение активов
Проверить
IAS 37
Резервы, условные обязательства и
условные активы
Уже выполнено
IAS 38
Нематериальные активы
Да, относятся к
приобретению (предпр)
Финансовая отчетность за 2018 должна включать информацию по
состоянию на 1 января 2018 года и далее в соответствии с МСФО 9:
1. Сравнительный данные на 01.01.2018 в любой отчетности по МСФО
за 2018 год (квартальной, полугодовой, годовой) должны быть
скорректированы.
2. Корректировки данных на 01.01.2017 не требуется.
91
3. Эффект от перехода отражается в составе собственных средств.
При трансформации отчетности необходимо учитывать следующие
понятия:
1. Балансовая стоимость (БС) − это стоимость, по которой актив
числится в отчетности, за вычетом всей накопленной амортизации и
обесценения - обычно она совпадает с учетной стоимостью.
2. Справедливая стоимость за вычетом издержек по продаже − это
стоимость от продажи актива минус издержки, которые были связаны с его
продажей. То же, что и чистая реализуемая стоимость (ЧРС).
3. Ценность использования (ЦИ) − это текущая ценность будущих
денежных потоков от актива за оставшийся срок его службы.
4. Возмещаемая стоимость актива − это наибольшая из двух стоимостей:
«справедливой стоимости за вычетом издержек по продаже» и «ценности
использования».
5. Убыток от обесценения − это разница между балансовой стоимостью
актива и его возмещаемой стоимостью, когда первая превышает вторую.
Основной проблемой топливно-энергетических предприятий является
то, что ряд активов компании и их учетная стоимость, очевидно, достигли
пределов обесценения.
АО «ТЭКОС» владеет зданием бывшей котельной № 2, которое больше
не используется. Балансовая стоимость этого участка составляет 1 400 000 руб.
Его ценность использования в настоящее время равна нулю. Чистая
реализуемая стоимость составляет 1 650 000 руб.
Котельная № 4 с балансовой стоимостью 670 000 руб. используется
исключительно как резервная, поскольку в 2008 году была введена в строй
новая котельная. Продажная цена невелика и составляет 280 000 руб.,
поскольку эта старая котельная подлежит полному сносу. Ценность
использования (зафиксирована в качестве зарезервированной суммы)
составляет 80 000 руб.
Трубопроводы в течение определенного времени не использовалась. Ее
92
балансовая стоимость 2 450 000 руб. В 2007 году под моральный износ был
создан резерв в размере 1 000 000 руб. Чистая реализуемая стоимость зависит
от появления покупателя, но, по оценкам, не превысит 540 000 руб. Ценность
использования равна нулю, если только не случится крупной аварии на другой
производственной линии.
Склад, построенный в 2002 году в целях расширения площадей для
хранения материальных ценностей, никогда не использовался, поскольку были
введены новые методы поставок, и помещение склада оказалось ненужным. Его
балансовая стоимость составляет 760 000 руб., но чистая реализационная
стоимость включает только стройматериалы и составляет 40 000 руб.
Имеются планы сдать этот склад в аренду одной из ассоциированных
компаний. По подсчетам бухгалтерии, текущая ценность (дисконтированная)
будущих поступлений за аренду на срок 7 лет составит 530 000 руб.
У АО «ТЭКОС» имеется огромное количество устаревших двигателей,
насосов и вентиляторов. Их общая учетная стоимость 456 000 руб. Хотя они не
обладают ценностью использования, одно предприятие предложило за эти
старые агрегаты 50 000 руб.
Таблица 23
Соответствие корректировок РБСУ требованиям МСФО
Применяемые
российские
стандарты учета и
отчетности
Отвечают ли они
требованиям МСФО
Корректировки
Влияние на
величину
прибыли
за 2017 г.
(в рублях)
Влияющие на бухгалтерский баланс
1.Основные средства
– включая
незавершенное
производство
Да.
Отсутствуют
Отсутствуют
2.Начисление
амортизации
Да, но нормы слишком
низкие.
Увеличение
начисления
178 000
3.Дебиторская
задолженность –
резервы под
обесценение этой
задолженности
Да, но долги следует
пересмотреть.
Требуются
дополнительные
списания
974 334
93
Продолжение таблицы 23
4.Запасы и их
оценка
Да, но требуется уценка
до чистой реализуемой
стоимости
Требуется уценка
903 000
Влияющие на отчет о результатах деятельности
1.Затраты на ремонт
и обслуживание
Да.
Отсутствуют
Отсутствуют
Стандарт существенно повлияет на финансовые показатели, так как
изменяет порядок:
1. Классификации и оценки финансовых инструментов.
2. Признания обесценения финансовых инструментов.
В ходе исследования разработана матрица, чтобы с ее помощью
определить влияние МСФО на показатели прибыли и на бухгалтерский баланс
(табл. 23-26).
Таблица 24
Влияние МСФО на показатели прибыли и на бухгалтерский
баланс
№
Актив
БС
ЧРС
ЦИ
Использование IAS 36
1
Здание
котельной № 2,
которая больше
не используется
компанией
300 000
560 000
0
Если планируется продать
здание, то оно должно
быть перенесено в учетах
в разряд краткосрочных
(оборотных) активов, и
должна быть указана его
рыночная стоимость.
2
Котельная № 4,
используемая
только в
качестве
резервной
670 000
290000
80000
Обесценение в размере
80000 руб., которое
следует отразить в учете,
снизив стоимость актива
до уровня ЦИ.
3
Сооружения и
передаточные
устройства:
Неиспользуемые
трубопроводы
2450000
540 000
100000
Обесценение актива в
размере 1 450 000 руб., и
его стоимость следует
снизить до уровня ЦИ.
Учитывается резерв в 1
000 000 руб., созданный
еще в 2012 году.