32
Другие известные российскому законодателю способы трансформаций
расположены уже в другом титуле, который называется «Слияние и деление»
(Title 7 «Merger and division» (на голландском – Titel 7 «Fusie en splitsing»)).
Определение слияния (merger, на голландском – Fusie) дает ст. 309 Ко-
декса; под ним понимается юридический акт двух или более юридических
лиц, посредством которого одно из них приобретает, под общим названием,
имущество (активы и обязательства) другого лица или посредством которого
новое юридическое лицо, совместно образованное (инкорпорированное) ука-
занными лицами данным юридическим актом, приобретает их имущество
(активы и пассивы). Как показывает изучение голландских источников, поня-
тие «merger» дается в них и в более широком контексте. Так, ст. 1 SER
Resolution concerning the Merger Code 20002 определяет «Merger» следующим
образом: прямое или косвенное приобретение или передача контроля над
предприятием или частью предприятия, а также формирование группы пред-
приятий.
Определение деления дает ст. 334a голландского Кодекса, согласно ко-
торой деление включает так называемое полное (чистое) разделение (на ан-
глийском «pure division», на голландском «zuivere splitsing») и отделение (на
голландском – «afsplitsing»), которое на английский переводится как «hive
off» («Division includes a pure division and a hive off»).
Полное разделение объясняется этой статьей следующим образом:
юридический акт, посредством которого имущество (активы и пассивы)
юридического лица, которое перестает существовать в результате такого
разделения, приобретается двумя или более юридическими лицами в рамках
универсального преемства (под общим названием) в соответствии с описани-
ем, прилагаемым к нотариальному акту деления.
Отделение объясняется голландским Кодексом в свою очередь следу-
ющим образом: юридический акт, посредством которого имущество (активы
и обязательства)юридического лица (или их часть), которое не перестает су-
33
ществовать в результате такого разделения, приобретаются под общим
наименованием (в рамках универсального преемства) в соответствии с опи-
санием, прилагаемым к нотариальному акту деления, одним или большим
количеством юридических лиц, по крайне мере в одном из которых в соот-
ветствии с тем, как это урегулировано в настоящей и будущих секциях (ста-
тьях), все права участия или акции будут принадлежать членам (акционерам)
разделяемого юридического лица, или по крайней мере одно из которых со-
здано (инкорпорировано) в результате разделения разделяемого юридическо-
го лица.
На основании рассмотренного теоретического материала по аспектам
реорганизации юридических лиц было установлено следующее.
При реорганизации регистрация происходит прекращение существующих регистрация и (или)
создание новых юридических регистрация лиц (за рубежом обычно добавляют: в упро-
щенном порядке), и, следовательно, обязательна регистрация государственная
регистрация регистрация.
До настоящего времени регистрация не выработано единого подхода регистрация к определению
реорганизации и в правовой теории.
М.И. Кулагин определял регистрация реорганизацию через регистрация ее экономическую сущ-
ность. По регистрация его мнению, реорганизация юридических лиц является одной из
правовых форм, в которую регистрация облекается процесс централизации производства
и капитала регистрация в экономике буржуазных стран регистрация.
1
Анализируя регистрация юридическую природу реорганизации регистрация, некоторые авторы
отождествляют данный регистрация процесс с процедурой прекращения юридического
лица.
Реорганизация регистрация рассматривается как процесс регистрация прекращения юридических
лиц при соблюдении условия универсального правопреемства. Между регистрация тем
очевидно, что прекращение регистрация реорганизуемого юридического лица не является
1
Шиткина И.С. Корпоративное право: учебный курс: учебник .М., 2015.
34
целью проводимой реорганизации. В то же время такие важные признаки регистрация ре-
организации юридического лица, как регистрация изменение субъектного состава его
участников и изменения регистрация в имущественном комплексе юридических лиц регистрация, без-
условно оказывающие влияние на реорганизационные процедуры, остаются
без должного внимания и правовой оценки. Следует регистрация подчеркнуть прямую за-
висимость указанных явлений: изменения в имущественном комплексе реор-
ганизуемых субъектов, как правило, обусловлены, характером изменения
персонального состава их участников.
Из регистрация современных ученых Ю.Б. Фогельсон поддерживает концепцию, со-
гласно которой юридическое лицо представляет собой социальный субъект, в
основе которого лежит социально-целевая связанность. По регистрация его мнению, дея-
тельность юридического лица — это такая деятельность людей, которая
направлена на достижение единой цели и потому образует социально-
целевое единство. Существенным регистрация является то, что деятельность организации
является одной из форм деятельности граждан
1
1
Киящук И.Т. Защита прав акционеров и иных заинтересованных лиц в процессе реорга-
низации акционерных обществ в форме слияния и присоединения по праву Российской
Федерации и стран Европейского союза: Автореф. дис. канд. юрид. наук. М., 2014.
35
ГЛАВА 2. ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ СДЕЛКИ
КУПЛИ – ПРОДАЖИ ИМУЩЕСТВА ПУТЕМ ПРОВЕДЕНИЯ
РЕОРГАНИЗАЦИИ В ФОРМЕ ВЫДЕЛЕНИЯ
2.1. Реорганизации в форме выделения как один из методов по
оптимизации налогообложения
В настоящее время, когда рынок недвижимости бьет рекорды по цене,
у многих собственников коммерческой недвижимости возникает соблазн вы-
годно ее продать с тем, чтобы использовать вырученные деньги для каче-
ственной реорганизации бизнеса. Например, многие собственники привати-
зированных производственных предприятий вместо хлопотного бизнеса по
низкорентабельному производству либо сдачи бывших цехов в аренду, пред-
почитают выгодно продать массивные производственные помещения, тре-
бующих больших затрат на их содержание, и инвестировать часть выручен-
ных средств на покупку либо в строительство более компактных помещений
для продолжения основного бизнеса. При этом остается существенный фи-
нансовый резерв, который может быть использован как для качественного
усовершенствования бизнеса, так и для реализации иных новых идей и воз-
можностей.
При осуществлении сделки по купле – продаже недвижимости прода-
вец вынужден заплатить НДС и налог на прибыль. В его интересах найти
способы снизить налоговую нагрузку по сделке
1
.
Для анализа состояния проверка вопроса собственником в рамках настоящей регистрации работы были
нотариуса использованы много сведения, предоставленные «общества Рязанским областным центром
интересы правовой затем поддержки предпринимательства нотариус».
Данная организация нотариусы осуществляет глава деятельность с 2014 одна года. Основны-
ми направлениями стоимость деятельности оборота выступают:
1
Ревенков В.Д. Финансовое планирование на предприятии// Финансы. – 2015. - №1. – с.
16- 19
36
- оказание настоящий услуг по подготовке влияет комплекта цель документов и сопровождения
сайта процедуры регистрации юридических лиц и которое индивидуальных вправе предпринима-
телей при создании этом, внесении изменений и нотариальном ликвидации регистрации (прекращения пред-
принимательской порядок деятельности);
- оказание услуг по ссылкой налоговому многих консультированию и представительству возникновения в хо-
де проведения обязательство камеральных нотариальной и выездных налоговых сведения проверок;
- оказание услуг по исходя представлению значительные интересов налогоплательщиков условиях при об-
жаловании результатов отводится налоговых которой проверок.
Сведения о конгрессе количестве обращений по вопросам оказания услуг по
ссылкой налоговому многих консультированию за период нотариальных 2014 вместе - 2016 годов была приведены на
рисунке 1.
Рисунок 1. этом Количество поддержании обращений по вопросам оказания услуг по
ссылкой налоговому многих консультированию в 2014 - 2016 нотариусу годах
При грамотном юридическом сопровождении данной процедуры мож-
но существенно снизить сумму налоговых отчислений, впоследствии пере-
числяемых в бюджет. При выборе той или иной схемы оптимизации сделки
37
по купле- продаже недвижимости необходимо выполнение следующих ос-
новных принципов:
надлежащее оформление документооборота по сделке;
убедительные деловые цели операций;
доказательства самостоятельности участников сделок.
1) Реорганизация в форме выделения - самый выгодный способ с налоговой
точки зрения — передача недвижимости в процессе реорганизации.
Организация - продавец выделяет новое юридическое лицо (п. 2 ст. 57
ГК РФ), которое впоследствии передает новой организации не только права
и обязанности, но и недвижимость
1
.
Деловая цель реорганизации может состоять в выделении и развитии
нового направления бизнеса. Общество, которое выделилось в процессе ре-
организации, может применять упрощенную систему налогообложения
с момента создания.
Покупатель объекта предварительно вводится в состав участников ре-
организуемого ООО, тогда доля в выделившемся обществе сразу переходит к
нему (рисунок 2).
Рисунок 2. Продажа объекта через реорганизацию
При проверках сотрудники налоговых органов настаивают, что суммы
НДС, которые предшественник принял к вычету, правопреемник на УСН
должен восстановить
2
. Главным аргументом налоговых органов — является
1
Федеральный закон от 8 февраля 1998 № 14-ФЗ (ред. от 29.07.2017 №233-ФЗ) «Об обще-
ствах с ограниченной ответственностью» // СПС КонсультантПлюс
2
Письмо ФНС России от 14.03.12 № ЕД-4-3/4270@ // СПС КонсультантПлюс
38
факт использования полученных активов в операциях, не облагаемых НДС
(абз. 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).
По - мнению Верховного Суда следует, что требование
о восстановлении НДС незаконно даже в случае дальнейшего использования
имущества для операций, не облагаемых НДС. Восстанавливать НДС должен
налогоплательщик, который ранее принял налог к вычету (абз. 1 п. 3 ст. 170
НК РФ), однако, налогоплательщик, применяющий УСН НДС к вычету,
не принимал, поэтому не должен его восстанавливать. Но если контрольные
органы уличат налогоплательщика на УСН в схеме, позволяющей
не восстанавливать НДС, то суд может признать доначисления законными
1
.
В соответствии с нормами НК РФ при реорганизации
в форме выделения передача основного средства реорганизуемой организа-
цией вновь созданной организации-правопреемнику не влечет для обеих сто-
рон налоговых последствий в части налога на прибыль и НДС.
Вместе с тем у юридического лица, образованного в результате реорга-
низации в форме выделения, возникает обязанность по исчислению и уплате
налога на имущество организаций.
В соответствии с п. 1 ст. 57 ГК РФ выделение является формой реорга-
низации юридического лица.
Согласно п. 4 ст. 57 ГК РФ юридическое лицо считается реорганизо-
ванным в результате выделения с момента государственной регистрации
вновь возникшего юридического лица.
Из норм п. 4 ст. 58 ГК РФ следует, что при выделении из состава юри-
дического лица другого юридического лица к выделенному юридическому
лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в
соответствии с передаточным актом (до 01.09.2014 - разделительным балан-
сом), утвержденным общим собранием участников общества одновременно с
утверждением решения о реорганизации, принимаемым участниками ООО
1
Постановление АС Северо-Кавказского округа от 04.10.16 № Ф08-7050/2016// СПС Кон-
сультантПлюс
39
единогласно (абзац второй п. 8 ст. 37, пп. 11 п. 2 ст. 33, п. 2
ст. 55 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограни-
ченной ответственностью").
Согласно п. 2.1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли рас-
ходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стои-
мость (остаточная стоимость) имущества, имущественных прав, имеющих
денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреем-
ства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (со-
зданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации.
Стоимость имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку,
определяется по данным и документам налогового учета передающей сторо-
ны на дату перехода права собственности на указанные имущество и имуще-
ственные права.
Таким образом, при реорганизации организации в форме выделения
стоимость объектов основных средств принимается по остаточной стоимо-
сти, которая подтверждается документами налогового учета передающей
стороны на дату перехода права собственности на это имущество
1
.
При передаче имущества в процессе реорганизации ограничения,
предусмотренные пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ, не подлежат применению. Пере-
ход прав и обязанностей реорганизованного юридического лица при выделе-
нии из его состава юридического лица происходит в соответствии с раздели-
тельным балансом, что исключает признаки дарения по смыслу ст. 575 ГК
РФ
2
.
1) Налог на прибыль организаций:
В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ доходом от
реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как
1
Письма Министерства финансов РФ от 10.02.2015 N 03-03-06/5604, от 24.11.15 № 03-04-
07/68229 // СПС КонсультантПлюс
2
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.11.2005 N А05-26499/04-27// СПС
КонсультантПлюс
40
собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализа-
ции имущественных прав.
Вместе с тем пп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ предусмотрено, что передача ос-
новных средств организацией при реорганизации этой организации ее право-
преемнику реализацией не является.
В свою очередь, согласно п. 3 ст. 251 НК РФ в случае реорганизации
организаций при определении налоговой базы не учитывается в составе до-
ходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций
стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих
денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в по-
рядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были
приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты заверше-
ния реорганизации.
Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 277 НК РФ при реорганизации ор-
ганизации, независимо от формы реорганизации, у налогоплательщиков-
акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учиты-
ваемая в целях налогообложения.
Таким образом, при реорганизации в форме выделения у сторон не
возникает налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций со сто-
имости передаваемого (получаемого) имущества.
2) Налог на добавленную стоимость:
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения
налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации то-
варов (работ, услуг) на территории РФ.
Поскольку согласно пп. 2 п. 3 ст. 39 НК РФ передача основных средств
организацией при реорганизации этой организации правопреемнику реализа-
цией не является, то, соответственно, передача основных средств реоргани-
зуемой организацией правопреемникам объектом налогообложения НДС не
признается.
41
При этом п. 8 ст. 162.1 НК РФ предусмотрено, что при передаче ука-
занных основных средств, при приобретении которых суммы НДС были
приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в по-
рядке, установленном гл. 21 НК РФ, соответствующие суммы налога не под-
лежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуе-
мой) организацией.
Таким образом, поскольку передача основных средств реорганизуемой
организацией правопреемнику объектом налогообложения НДС не признает-
ся, у передающей стороны при такой передаче не возникает обязанности по
исчислению НДС. При этом не возникает и обязанности по восстановлению
ранее принятых сумм НДС к вычету, но только в случае, если в дальнейшем
данные объекты основных средств будут использоваться в деятельности, об-
лагаемой НДС
1
.
3) Налог на имущество организаций:
Пунктом 1 ст. 374 НК РФ установлено, что объектом налогообложения
по налогу на имущество организаций для российских организаций признает-
ся движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во
временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управ-
ление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе орга-
низации в качестве объектов основных средств в соответствии с установлен-
ным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотре-
но ст.ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.
В соответствии с Методическими указаниями по формированию бух-
галтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций,
утвержденными приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н (далее - Ме-
тодические указания), вступительная бухгалтерская отчетность возникшей
организации на дату ее государственной регистрации составляется на основе
1
Письма Министерства финансов РФ от 22.04.2008 N 03-07-11/155, от 30.07.2010 N 03-07-
11/323, от 11.01.2008 N 03-05-05-01/2 // СПС КонсультантПлюс