15
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99»
утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 34н (ред. от ред. от 06.04.2015)
устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о
расходах коммерческих организаций
10
.
Затраты на оплату труда выделены в отдельную группу расходов по
обычным видам деятельности.
Третий уровень – методические указания, инструкции, рекомендации и
иные аналогичные документы федеральных органов, министерств и других
органов исполнительной власти уточняют учетные стандарты в соответствии с
отраслевыми и иными особенностями
11
.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом
Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010)
12
представляет собой
схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в
бухгалтерском учете. «Перечень видов заработной платы и иного дохода, из
которых производится удержания алиментов на несовершеннолетних детей»,
утв. постановлением Правительства РФ от 18.07.1996 № 841 (ред. от
17.01.2013) в нем утверждается перечень видов заработной платы и иного
дохода, из которых производится удержание алиментов на
несовершеннолетних детей.
Четвертый уровень – организационно-распорядительные документы
организации, предназначенные для внутреннего пользования. Утверждаются
10
Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
в Российской Федерации : Приказ Минфина РФ 82 от 29.07.1998 № 34н (ред. от 24.12.2010) /
Консультант Плюс : [сайт справочной системы] – Режим доступа :
http://base.consultant.ru/cons/cgi/ online.cgi?req=doc;base=LAW;n=111058.( дата обращения
2.01.2019)
11
Булыга Р.П. Аудит [Электронный ресурс] : учебник / Булыга Р.П., Андронова А.К.,
Бровкина Н.Д. – Электрон. текстовые данные. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – 431 c. – Режим
доступа : http://www.iprbookshop.ru/16407. (дата обращения 3.01.2019)
12
Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной
деятельности организаций и Инструкции по его 83 применению : Приказ Минфина РФ от
31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010) / Консультант Плюс : [сайт справочной системы] –
Режим доступа : http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n= 107972.(
дата обращения 8.01.2019)
16
руководителем организации в рамках принятой учетной политики. Указанные
документы, их содержание и статус, принципы построения и взаимодействия
между собой, а также порядок подготовки и утверждения определяются
руководителем организации
13
.
Рабочие документы организации, формирующие ее учетную политику В
учетной политике раскрывается информация о формах первичных учетных
документов, правила документооборота и технология обработки учетной
информации; порядок контроля за хозяйственными операциями.
В организациях в целях регулирования взаимоотношений между
работниками и работодателем разрабатывают и принимают внутренние
нормативные документы. К важнейшим из них относятся: правила внутреннего
трудового распорядка, коллективный договор, трудовой договор, положение об
оплате труда и премировании, штатное расписание, должностные инструкции и
т.д.
Таким образом, можно утверждать, что учет расчетов с персоналом по
оплате труда регулируется на всех четырех уровнях нормативного
регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Данные
нормативно-правовые источники позволяют предприятию правильно вести
бухгалтерский учет расчетов с персоналом по оплате труда.
Следует отметить, что в настоящее время в российской системе нет
учетного стандарта, регулирующего учет заработной платы. На официальном
портале Министерства финансов России размещен проект положения по
бухгалтерскому учету «Учет вознаграждений работников». Однако данное
положение пока не принято. Конституцией Российской Федерации, ч. 3 ст. 37,
закреплено право гражданина на свободный труд и вознаграждение за него без
какой бы то ни было дискриминации и не ниже установленного законом
13
Котова Л.А. Зарплата – 2014. [Текст] : учебное пособие / Л.А. Котова, И.И. Шкловец, Т.М.
Ильюхина. – М.: ЗАО «Актион-Медиа», 2014. – 912 с.
17
минимального размера оплаты труда (МРОТ). МРОТ – законодательно
установленный минимум заработной платы работников
14
.
Применяется для регулирования размера оплаты труда и веден с целью
ограничения минимально допустимого заработка. Субъекты Федерации на
своей территории вправе устанавливать и иной МРОТ, при условии, что он не
будет ниже федерального значения. Заработная плата работника, полностью
отработавшего месячную норму рабочего времени и выполнившего нормы
труда, с учетом всех доплат, надбавок, стимулирующих и компенсационных
выплат не может быть ниже указанного размера.
В бухгалтерском учете для обобщения информации о расчетах с
работником организации по оплате труда предназначен счет 70 «расчеты с
персоналом по оплате труда».
Проводки по данному счету оформляются на сумму основной и
дополнительной заработной платы соответственно рабочих основного
производства
15
.
1. по выплате пособий - в корреспонденции со счетом учета расчетов с
внебюджетными фондами 69 «Расчеты по социальному страхованию
обеспечению»;
2. по оплате отпускных и вознаграждения за выслугу лет - в
корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов" и т.д.
Счет 70 дебетуется в корреспонденции со счетами учета наличных и
безналичных средств - в зависимости от того, в какой форме производятся
расчеты с работниками
16
.
14
Керимов В.Э. Бухгалтерский учет [Электронный ресурс] : учебник для бакалавров /
Керимов В.Э. – Электрон. текстовые данные. – М. : Дашков и К, 2015. –С.236
15
Арабян К.К. Теория аудита и организация аудиторской проверки [Электронный ресурс] :
учебник для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ
и аудит», «Финансы и кредит» / Арабян К.К. – Электрон. текстовые данные. – М. :
ЮНИТИДАНА, 2015. – С.65.
16
Арабян К.К. Теория аудита и организация аудиторской проверки [Электронный ресурс] :
учебник для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ
и аудит», «Финансы и кредит» / Арабян К.К. – Электрон. текстовые данные. – М. :
ЮНИТИДАНА, 2015. – С.21.
18
Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки
получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 и кредиту счета 76
"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты по
депонированным суммам").
Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику
организации.
В современных организациях используются две формы оплаты труда:
повременная и сдельная.
В бухгалтерском учете зарплата делится на основную и дополнительную.
Под основной заработной платой подразумеваются выплаты за
отработанное время, за количество и качество выполняемых работ, доплаты,
премии и др.
Дополнительная заработная плата включает выплаты, предусмотренные
законодательством, за непроработанное время: оплата времени отпуска,
времени нетрудоспособности и др.
Этапы бухгалтерского учета оплаты труда можно представить в
следующей последовательности:
1) оперативная регистрация факта начисления соответствующих выплат и
удержаний;
2) обобщение данных первичной регистрации в регистрах бухгалтерского
учета, обработка данных и проверка наличия ошибок;
3) заполнение данных бухгалтерской (финансовой) отчетности.
4) Бухгалтерский учет в организации ведется в программе 1С 8.2.
Организация имеет право использовать любые документы для учета
оплаты труда, заполняя в них данные реквизиты. При этом, согласно ст. 9
Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ обязательным условием является
факт утверждения таких документов в учетной политике. Это также касается
случаев, когда на предприятии используются унифицированные документы.
Учет личного состава работников осуществляет главный бухгалтер,
который заводит на каждого работника личное дело.
19
В соответствии с законодательством самостоятельно разрабатывает и
утверждает формы и системы оплаты труда работников, как числящихся в
штате.
Процесс становления системы бухгалтерского управленческого учета
труда и его оплаты имеет свое историческое развитие. Л.Б. Сунгатуллина в
монографии «Бухгалтерский управленческий учет расходов на вознаграждения
работников» подразделяет возникновение учета в России на два основных
периода: дореволюционный и послереволюционный.
Организация оплаты труда на предприятии обуславливается тремя
взаимосвязанными составляющими: нормированием труда, тарифной системой
и формами труда. Нормы труда представляют собой нормативы
производительности труда работника для конкретных условий труда.
При начислении заработной платы за отработанное время в организации
применяются следующие нормы труда:
- нормы выработки (количество единиц продукции, изготовленной за
единицу времени);
- нормы времени (количество рабочего времени, затраченное на
производство единицы продукции);
- нормы обслуживания (количество объектов, которые должен обслужить
работник за единицу времени);
- нормы численности (количество работников необходимое для
выполнения определенного объема работ)
17
.
В различных отраслях промышленности приняты типовые нормы труда и
штатные нормативы. Они представляют собой основу для разработки и
закрепления норм труда на конкретных предприятиях. Совокупность норм,
обеспечивающих в организации дифференциацию размеров заработной платы,
в зависимости от квалификации работников, сложности и характера труда,
17
Расчеты с персоналом по оплате труда [Электронный ресурс] : информ.- аналитичекий
журнал. – Электрон. текстовые данные. – Кадровый вопрос, 2014, № 12. – Режим доступа :
Справочно-правовая система Консультант Плюс, по паролю
20
представляет собой тарифную систему.
Тарифная система включает в себя:
- тарифную ставку, устанавливающую оплату труда в денежном
выражении за единицу времени;
- тарифную сетку, показывающую соотношение в оплате труда между
различными разрядами работ и рабочих;
- тарифный разряд, отражающий сложность и уровень квалификации
работника
18
.
Тарификация работ и присвоение разрядов производится на основании
тарифно-квалификационных справочников работ и рабочих профессий. Данные
справочники составлены для каждой отрасли промышленности и позволяют
определить разряд работы в соответствии с тарифной системой.
Под формой оплаты труда понимают объект учета, подлежащий оплате:
время или количество выполненной работы. Традиционно принято различать
две основные формы оплаты труда: повременную и сдельную. При сдельной
оплате заработок зависит от количества произведенных изделий или объема
выполненной работы. Повременная форма оплаты используется в случаях,
когда количество вложенного труда нельзя определить произведенным
продуктом. Расчетной единицей для начисления заработной платы в этом
случае является отработанное время.
Повременная форма оплаты труда в свою очередь состоит из следующих
систем:
1) Простая повременная система. Согласно данной системе оплата труда
производится за фактически отработанное время и не зависит от качества
выполненных работ. При ее использовании сотруднику можно установить
часовую ставку, дневную ставку или месячный оклад.
2) Повременно-премиальная система. В соответствии с ней к ставке или
18
Вахрушева О.Б. Бухгалтерский управленческий учет [Электронный ресурс] : учебное
пособие / Вахрушева О.Б. – Электрон. текстовые данные. – М. : Дашков и К, Ай Пи Эр
Медиа, 2011. – 252 c.
21
окладу предусматривается премия за качество работы. Ее размер
устанавливают в твердой сумме или процентах к ставке (окладу). Премию
выплачивают, если сотрудник выполнил (перевыполнил) план. Сдельная форма
оплаты труда чаще применяется в производстве. Имеет несколько
разновидностей: прямая сдельная, сдельно-премиальная, сдельно-
прогрессивная, косвенно-сдельная, аккордная
19
[38, с. 243].
При прямой сдельной системе оплаты труда заработок рабочих
повышается в зависимости от количества выработанной ими продукции или
выполнения работ исходя из сдельных расценок. При сдельно-премиальной
системе оплаты труда помимо заработной платы сотруднику дополнительно
начисляется премия за перевыполнение норм выработки и показатели их
производственной деятельности. При сдельно-прогрессивной системе оплата
выработанной продукции в пределах установленных норм осуществляется по
прямым (неизменным) расценкам. Изделия сверх нормы оплачиваются по
повышенным расценкам, но не свыше двойной расценки
20
.
Косвенно-сдельную систему оплаты труда чаще всего устанавливают в
отношении сотрудников обслуживающих и вспомогательных производств.
Труд их оплачивается по косвенным расценкам в зависимости от зарплаты
основных рабочих. Аккордная оплата труда – система, при которой
оценивается комплекс различных работ с указанием предельного срока их
выполнения. Данная система применяется на ремонтных и прочих работах,
когда бригада состоит из рабочих нескольких специальностей.
При применении комиссионной системы оплаты труда размер заработной
платы устанавливается в процентах от выручки
21
.Данную систему,
19
Котова Л.А. Зарплата – 2014. [Текст] : учебное пособие / Л.А. Котова, И.И. Шкловец, Т.М.
Ильюхина. – М.: ЗАО «Актион-Медиа», 2014. – 912 с
20
Вахрушева О.Б. Бухгалтерский управленческий учет [Электронный ресурс] : учебное
пособие / Вахрушева О.Б. – Электрон. текстовые данные. – М. : Дашков и К, Ай Пи Эр
Медиа, 2011. – 252 c. – Режим доступа : http://www.iprbookshop.ru/1081.( дата обращения:
2.01.2019)
21
Петров А.Я. Заработная плата [Электронный ресурс] : практические аспекты трудового
права / А.Я. Петров. – Электрон. текстовые данные. – М.: ЭкООнис, 2013. – 300 c. – Режим
доступа: http://www.iprbookshop.ru/35260.( дата обращения 2.01.2019)
22
устанавливают сотрудникам, деятельность которых приносит организации
прямой доход, например менеджерам по продажам. При использовании
системы плавающих окладов заработок работников зависит от результатов их
работы, прибыли организации и суммы денежных средств, которая может быть
направлена на оплату труда. Согласно трудовому законодательству работникам
оплачивается и неотработанное время. В основе расчета сумм таких выплат
лежит средняя заработная плата. Средняя заработная плата – средняя величина
заработной платы работника за определенный период времени. Рассчитывается
по-разному в зависимости от наступивших оснований. Исходя из среднего
заработка, рассчитываются отпускные, командировочные, компенсации за
неиспользованный отпуск, пособия по временной нетрудоспособности, по
беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им возраста
полутора лет и прочие. Расчет средней заработной платы для пособий
регламентирован постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 г. № 375.
Формула среднемесячной заработной платы для отпускных и командировочных
приведена в постановлении Правительства РФ от 24.12. 2007 г. № 922.
Бухгалтерия предприятия производит не только начисление заработной платы,
но и удержания из нее. Удержания могут производиться в обязательном
порядке, по инициативе работодателя или по заявлению работника. К
обязательным удержаниям относятся: налог на доходы физических лиц, по
исполнительным листам и иным документам, оформленным в установленном
порядке и имеющим юридическую силу.
По инициативе работодателя могут быть удержаны: полученные и не
возвращенные в срок подотчетные суммы; суммы за ущерб, причиненный
работником предприятию; суммы недостачи и т.д. Трудовой кодекс РФ
ограничивает размер удержаний. Согласно ст. 138 ТК РФ общий размер всех
удержаний из заработной платы не может превышать 20 %, а в случаях,
предусмотренных федеральными законами, - 50-70 % заработной платы,
23
причитающейся работнику
22
.
Помимо налога на доходы физических лиц (НДФЛ) заработная плата
работников облагается также и страховыми взносами. Страховые взносы во
внебюджетные фонды обязаны уплачивать все работодатели – плательщики
страховых взносов. В отличие от НДФЛ, который перечисляется в бюджет и
удерживается из заработка работника, страховые взносы начисляются сверх его
и выплачиваются из средств организации.
Для бухгалтерского учета расчетов по оплате труда важна не только
правильность осуществления самих расчетов, но и точность оформления
первичных документов, являющихся основанием для расчетов с работниками,
которые:
- устанавливают систему, форму и размер оплаты труда сотрудника
(трудовые договоры, приказы о приеме на работу, штатное расписание); -
подтверждают выполнение норм выработки (наряды, книги учета выработки,
табели учета рабочего времени);
- влияют на сумму заработной платы (служебные записки, приказы о
поощрении и т.п.). С 1 января 2013 года формы первичных учетных
документов, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 № 1
«Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации
по учету труда и его оплаты» не являются обязательными к применению.
Организации вправе использовать формы первичных учетных документов,
разработанные ими самостоятельно.
Данные формы должны содержать обязательные реквизиты первичного
документа, перечисленные в статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском
учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ. При сдельной системе заработная плата
зависит от объема выполненной работы. Поэтому, если организация применяет
такую систему, необходимо вести учет выработки. Для учета используются
22
Касьянов А.В. Постатейный комментарий к Трудовому кодексу Российской Федерации
[Электронный ресурс] : 3-е издание, переработанное и дополненное / А.В. Касьянов, Е.В.
Шестакова. – Электрон. текстовые данные. – М. : ГроссМедиа, 2015. – 645 с.
24
такие первичные документы, как наряд на сдельную работу, маршрутный лист,
ведомость выработки и др. В этих документах отражается количество и
качество выполненной работы, расценки за единицу продукции и т.д.
Начисление и выплата заработной платы и иных выплат бухгалтерией
предприятия производится в установленные сроки после тщательной проверки
первичной учетной документации по учету труда и его оплаты. При выплате
заработной платы работодатель должен в письменной форме известить
работника о том, какой заработок ему причитается. Для этого каждому
работнику выдается расчетный листок. Типового бланка расчетного листка не
существует. Его форму следует разработать самостоятельно, утвердив ее в
учетной политике организации. Расчетный листок должен содержать
информацию о составных частях заработной платы, размерах произведенных
удержаний и сумме к выдаче. В соответствии с ч. 6 ст. 136 ТК РФ работодатель
обязан выплачивать заработную плату не реже чем каждые полмесяца в дни,
определенные правилами внутреннего трудового распорядка или трудовым
договором.
За нарушение сроков выплаты заработной платы работодатель может
быть привлечен к материальной, административной и уголовной
ответственности.
Таким образом, учет расчетов с персоналом по оплате труда один из
наиболее сложных и трудоемких участков бухгалтерского учета, поскольку
охватывает многообразие видов начислений, формирующих сумму заработка
работника. Система начисления заработной платы должна быть настолько
прозрачной и ясной, чтобы связь между производительностью труда, качеством
продукции и заработной платой могла быть доступна пониманию каждого
работника организации. Порядок расчетов с работниками в зависимости от
результата их труда должен быть строго определен. Оплата труда является
важнейшим аспектом трудовых отношений. Государство осуществляет надзор
и контроль за своевременностью и объемом начисления заработной платы
работникам, закрепляя на законодательном уровне требования к оплате труда.