36
- проведение разъяснительной работы и информирования
налогоплательщиков о порядке применения налогового законодательства;
- применение мер ответственности к нарушителям налогового
законодательства;
- осуществление взыскания недоимок, пеней и штрафов с
нарушителей налогового законодательства;
- проведение контроля за соблюдением законодательства о наличном
денежном обращении.
21
2.2 Принципы построения организационной структуры и
подчинения налоговых и таможенных органов в зарубежных странах
Само понятие «налоговые органы» в разных странах обладает
различным содержанием, поскольку обязанность по предоставлению
мобилизации в бюджетную систему доходов возможно будет зафиксировано
за разными государственными органами.
Место и роль налоговых органов в финансовой системе государства
устанавливается теми целями и задачами, ставящимися перед ними, и,
соответственно, законодательно определенными их правами и
обязанностями.
Зачастую в зарубежных налоговых системах законодательством
определяются полномочия центральной и территориальных властей, а также
устанавливаются принципы обоюдных фискальных отношений.
Во многих странах, где функционирует устоявшаяся десятками лет
налоговая система, формирование межтерриториальных налоговых
отношений осуществляется относительно государственного устройства.
Налоговая система унитарных государств имеет централизованную систему.
21
С. Пепеляев. Основы налогового права: Учебно-методическое пособие/Под ред. С.Г. Пепеляева.—М.:
Инвест Фонд, 2000.— 177 стр.
37
В федеративных государствах отдельные налоги закрепляются за уровнями
власти, а также функционирует механизм их перераспределения. В
конфедерациях все структурные подразделения государства обладают
собственной системой налогов.
Допустим в США, федеральные налоги обладают обособленной
системой, в том числе налоговые системы штатов и муниципалитетов.
Помимо этого, существует механизм налогового регулирования, то есть
какая-то часть федеральных налогов подлежит зачислению в бюджеты
штатов, которые больше всего нуждаются в дополнительном привлечении
доходов. Также подлежат регулированию и доходы местных бюджетов.
В наибольшей степени централизованной является налоговая система
Японии. Где за счет общегосударственных налогов происходит
финансирование развития административных частей по четко разработанным
правилам с точки зрения общенациональных программ развития.
В мировой практике существует три основных типа внутренней
организационной структуры налоговых органов:
- по виду налога – наиболее распространенная структура, в рамках ее
управления образуются отдельные департаменты, каждый из них выполняет
практически все функции, которые необходимы для его управления;
- по административным функциям образуется для выполнения любой
основной функции администрирования (взыскание задолженности,
аудиторская проверка, обработка налоговых деклараций, выездные
налоговые проверки налогоплательщиков) по всему перечню налогов;
- по типам налогоплательщиков направлена на клиентов. При такой
структуре любой департамент реализует полный комплекс процедур
администрирования по конкретному типу налогоплательщика.
В определенных странах налоги с платежной ведомости, которые
используются для осуществления финансирования социального обеспечения,
управляются в том числе государственными органами. В федеративных
38
государствах право устанавливать и собирать некоторые виды налогов
отдается субнациональным органам власти, которые имеют право
производить свои собственные налоговые органы.
Согласно мнению некоторых экспертов, данное деление функций по
сбору налогов среди нескольких государственных органов не всегда имеет
экономическую оправданность. Поскольку любой орган сосредоточен на
личных задачах без какой-либо тенденции сэкономить от масштаба,
достигнутая посредством интеграции или координации общих процессов и
процедур.
С позиции налогового администрирования слияние благоприятствует
увеличению эффективности сбора налогов в силу аннулирования
большинства дублирующих процессов и процедур, а также снижению общих
издержек.
При всех достоинствах налогового администрирования в некоторых
странах процесс объединения происходит крайне медленно. Так, в США еще
в 1935 г. была частично реализована экономия от масштаба в налоговом
администрировании, тогда на Внутреннюю службу доходов возлагалась
обязательство по взысканию налогов с платежной ведомости по причине
осуществлением программы социального обеспечения. При этом идею
единства и экономической эффективности работы налоговых органов так и
не удалось отстоять, по причине того, что были созданы налоговые органы
штатов, в связи с чем в налоговом администрировании произошло
дублирование и перекрывание некоторых функций.
22
Стоит обратить внимание, что в различных странах земного шара к
функциям налоговых органов принадлежит не только администрирование, но
и реализация государственной регистрации юр.лиц, а также частных
предпринимателей, выполнение переписи населения, контроль за
соблюдением валютного законодательства и др. На основании имеющихся
22
Д.В.Куницын, журнал «Сибирская финансовая школа», Выпуск №3, 2004 г., стр.74
39
данных схематизируем результаты анализа зависимости налоговых органов
от министерства финансов, а также рассмотрим принципы строения их
организационной структуры. Помимо этого, обозначим информацию о
подчиненности таможенных органов. Данные сгруппируем в таблицу (См.
приложение 1).
Исходя из данных, приведенных в таблице налоговые органы
большинства (77%) стран мира в какой-либо степени подчиняются
министерству финансов. В тоже время налоговые органы стран в
зависимости от размера имеют два или три уровня (в маленьких странах
только два: местный и центральный, а в более крупных – три: местный,
региональный и центральный).
В РФ функционирует единая централизованная система налоговых
органов, при это многие зарубежные страны не являются приверженцами
данного подхода. В определенных федеративных государствах помимо
центральных налоговых органов образуются самостоятельные налоговые
органы регионов и даже муниципалитеты, что, сказывается на комплексе их
задач и, соответственно, ведет к соответствующим переменам в
организационной структуре.
Принципы строения организационной структуры любых уровней
налоговых органов всегда одинаковы. Из приведенных данных таблицы
следует, что центральный аппарат 38% изученных стран образован на
основании смешанного принципа, говоря иными словами в структуре
налогового органа есть подразделения, которые созданы по
функциональному признаку, и по работе с определенными группами налогов
или налогоплательщиков. То есть примерно 30% стран организационную
структуру строят на функциональной основе, в 27% случаев – по налогами и
лишь в 5% - по категориям налогоплательщиков.
Зачастую региональные налоговые органы основываются на
функциональном признаке и составляет это соотношение 36%. Строение
40
организационной структуры данного уровня налоговой системы образовано
по видам налогов (31% стран) и на смешанной основе (26%). Региональные
налоговые органы, так же, как центральный аппарат, только в 7% случаев
пользуются принципом построения "по налогоплательщикам".
Местный уровень налоговых органов в большей степени базируется на
функциональных началах (41% стран). Остальные принципы построения на
данном уровне распределились следующим образом: по налогам (28%),
смешанный (23%), по налогоплательщикам (9%).
Немаловажное значение имеет взаимосвязь налоговых структур с
таможенными органами. Данные органы в большинстве стран (75% случаев)
подчиняются министерству финансов, однако таможенные и налоговые
органы функционируют отдельно. Только у 22% респондентов таможенные
органы являются частью налоговых администраций.
Проведенное исследование демонстрирует лишь ориентацию
построения налоговых органов. Исходя из мнения экспертов, наиболее
эффективной формой налогового администрирования является
функциональная модель. При этом для высокоразвитых стран с низким
уровнем коррупции наиболее эффективны организационные структуры,
имеющие строение по категориям налогоплательщиков, так как этот подход в
большей степени удовлетворяет потребности их конкретных категорий.
Помимо этого, можно сделать вывод, что организационная структура
налоговых органов, оптимальная для одной страны, может быть
недостаточно эффективной для другой. Поскольку как отмечалось ранее
практически все зарубежные страны имеют разное политическое устройство
и уровень социально-экономического развития.
41
2.3 Сравнение основных аспектов налогового администрирования
в России и зарубежных странах
В последнее время налоговое законодательство, как и практика
налоговой деятельности были подвержены значительным изменениям. В РФ
стали появляться новые финансовые структуры, усовершенствоваться
налоговая система, механизмы и инструменты налогового
администрирования. А именно, установлены и ликвидированы пробелы в
законах, с чьей помощью налогоплательщики могли обходить уплату налогов
и сборов; откорректированы права и обязанности налогоплательщиков;
установлены наиболее отчетливые и доступные для налогоплательщиков
операции налогового контроля. При этом, вопреки мер, принимаемых
государством, остаются отдельные аспекты налогового администрирования,
которые на сегодняшний день не имеют соответствующего отражения в НК
РФ, что, несомненно, затрудняет проверочную работу и формирует
трудности налогоплательщикам в осуществлении ими обязанностей, которые
предписаны налоговым законодательством.
Улучшение эффективности деятельности системы налогового
администрирования может происходить, как на основе усиления
стабильности и отчетливости законодательного урегулирования, так и за счет
внедрения удачного зарубежного опыта. Однако если использовать
международные отработки в области по управлению налогами стоит учесть
целое множество факторов, которые связаны с экономической и
политической ситуацией в государстве, менталитетом жителей России, а
также спецификой российского налогового законодательства. Несомненно,
при грамотном внедрении зарубежных методов налогового регулирования и
контроля обязательно приведет к модернизации системы налогового
администрирования в РФ.
42
Преимущественно репрессивный характер является главной
отличительной чертой российской системы территориального налогового
администрирования от зарубежной. Эта система обычно действует в форме
дальнейшего контроля, который направлен на раскрытие уже совершенных
налоговых правонарушений и использование налоговых санкций. В тоже
время при проведении анализа практики налогового администрирования в
зарубежных странах обнаруживает большие перспективы для перехода от
репрессивной к партнерской (превентивной) модели налогового
администрирования в Российской Федерации.
Эффективность системы налогово администрирования наиболее четко
прослеживается в динамике элемента формирования федерального бюджета
РФ – налоговых доходов. Проанализируем динамику налоговых доходов в
структуре доходов федерального бюджета (см. рисунок 3.).
Рисунок 3 Динамика различных видов доходов
федерального бюджета РФ, млрд. р.
По налоговым доходам по сравнению с 2015 годом рост составил 143
639,0 млн. рублей (1,7 %) в основном за счет увеличения поступлений налога
на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на
территории Российской Федерации, – на 209 046,9 млн. рублей (на 8,5 %),
акцизов по подакцизным товарам (продукции), производимым на территории
43
Российской Федерации, – на 104 266,9 млн. рублей (на 19,8 %), а также
налога на добавленную стоимость на товары, ввозимые на территорию
Российской Федерации, – на 128 346,1 млн. рублей (на 7,2 %) при снижении
налогов, сборов и регулярных платежей за пользование природными
ресурсами – на 298 193,2 млн. рублей (на 9,4 %), в основном за счет
уменьшения поступлений НДПИ в виде углеводородного сырья – на 300
436,2 млн. рублей (на 9,6 %)
23
.
Ниже на рисунке 4 приведено соотношение доходов федерального
бюджета в разрезе налоговых и неналоговых доходов, безвозмездных
поступлений соответствующих лет.
Рисунок 4 Соотношение доходов федерального бюджета РФ
в структуре за 2012 – 2016 гг., %
Как показывают данные рисунка 4, наибольший удельный вес в
структуре доходов федерального бюджета занимают налоговые доходы: на
протяжении пяти лет анализируемого периода данный вид доходов
составляет более 50% доходов федерального бюджета.
23
Заключение Счетной палаты Российской Федерации на отчет об исполнении федерального бюджета за
2016 год // Коллегия Счетной палаты Российской Федерации. – [Электронный ресурс]. – Режим доступа:
http://www.ach.gov.ru/activities/annual_report/
44
Наибольшее увеличение поступлений отдельных видов налоговых
доходов по сравнению с уточненным прогнозом к Федеральному закону №
359–ФЗ (с изменениями) составило:
– по налогу на прибыль организаций – 26 225,3 млн. рублей, в
основном в связи с ростом объема прибыли прибыльных организаций,
ростом поступлений по крупнейшим налогоплательщикам финансового
сектора экономики в результате роста операционного дохода, а также с
увеличением поступлений налога на прибыль организаций по доходам,
полученным в виде дивидендов;
– по налогу на добавленную стоимость на товары (работы, услуги),
реализуемые на территории Российской Федерации, – 20 663,6 млн. рублей, в
основном за счет изменения структуры налоговой базы и увеличения
номинального объема ВВП при росте сумм налоговых вычетов по товарам,
реализуемым по ставке 0 процентов, в результате увеличения объемов
экспорта и росте сумм налоговых вычетов по ввозимым товарам в результате
роста импорта;
– по акцизам на подакцизные товары (продукции), производимые на
территории Российской Федерации, – 8 926,6 млн. рублей, в том числе по
акцизам на табачную продукцию – на сумму 6 137,1 млн. рублей, в связи с
ростом облагаемых объемов реализации подакцизных товаров, продукции
(табачной продукции, дизельного топлива) относительно объемов, учтенных
при формировании уточненного прогноза доходов на 2016 год;
– по налогу на добычу полезных ископаемых на газовый конденсат из
всех видов месторождений углеводородного сырья – на 9 761,2 млн. рублей,
в основном в связи с увеличением объемов добычи газового конденсата;
– по налогу на добычу полезных ископаемых на добычу нефти – на 6
241,9 млн. рублей, в основном в связи с увеличением объемов добычи и
ростом мировой цены на нефть марки «Юралс»;
45
– по налогу на добавленную стоимость на товары, ввозимые на
территорию Российской Федерации, – на 3 338,8 млн. рублей в основном в
связи с ростом объемов налогооблагаемого импорта при снижении курса
доллара США по отношению к рублю;
– по акцизам по подакцизным товарам (продукции), ввозимым на
территорию Российской Федерации, – на 5 331,9 млн. рублей, в основном в
связи с ростом объемов ввозимых подакцизных товаров (табачной,
алкогольной продукции, легковых автомобилей).
Наибольшее недопоступление отдельных налоговых доходов по
сравнению с уточненным прогнозом к Федеральному закону № 359–ФЗ (с
изменениями) сложилось по налогу на добычу полезных ископаемых на газ
природный из всех видов месторождений углеводородного сырья – на сумму
4 484,4 млн. рублей за счет снижения курса доллара США по отношению к
рублю; акцизам на природный газ, предусмотренным международными
договорами Российской Федерации, – на 2 026,9 млн. рублей за счет
снижения курса доллара США по отношению к рублю при росте экспортной
цены на газ природный, поставляемый в страны дальнего зарубежья.
Некоторые стандарты, связанные с взаимодействием налоговых
органов и налогоплательщиков, которые приняты во многих зарубежных
стран являются Основой партнерской модели налогового
администрирования. Допустим, стандарт, связанный с обслуживанием
налогоплательщиков Службой внутренних доходов Ирландии устанавливает
три основополагающих принципа по взаимоотношению с
налогоплательщиками. Первый принцип осуществляется посредством
последовательности, справедливости и конфиденциальности всех вопросов,
которые обсуждаются между сотрудниками налоговых органов и
налогоплательщиков. В основе второго принципа лежит вежливость и
предупредительность в коммуникациях. Третий принцип дает гарантию