15
- диалектический - безусловно является одним из основных методов
познания, поскольку обозначает целостность взаимосвязанных принципов,
правил, установок, которые направлены на познание определенного предмета;
- моделирование - предполагает собой изучение конкретного
предмета с помощью создания своеобразной формы (модели), содержащей
схожие черты будущего оригинала.
- дедукция и индукция - эти два метода плотно связаны с
бухгалтерскими методическими приемами анализом и синтезом информации.
Именно в практическом смысле более распространен метод индукции,
поскольку все хозяйственные операции сперва определяют содержание
мельчайших процессов, которые впоследствии группируются и обобщаются в
целостные отчетности [11].
В современном бухгалтерском учете совместно с общенаучными
приемами исследования используются специфические способы,
конкретизирующие его особенности [11, с.29]. Принято различать четыре
последовательного этапа (рисунок 2).
Рисунок 2 - Этапы формирования и обобщения учетной
информации
16
1) Первичное наблюдение.
В первую очередь первичное наблюдение несет в себе основное
информационное обеспечение, с целью обработки полученных данных,
отражающих факты хозяйственной деятельности организации, а также
осуществления контроля за правильностью осуществления работы. Выделяются
две основные составляющие - документация и инвентаризация.
Документация - первичное письменное отражение в регистрах
бухгалтерского учета совершение хозяйственных операций с указанием всех
реквизитов и мест их совершения. Первичная документация должна быть
достоверной, понятной, поскольку в дальнейшем она обладает связью между
субъектом и объектом управления. От качества состава первичной документации
зависит и качество всего ведения бухгалтерского учета на предприятии.
Инвентаризация - проведение проверки фактического наличия
имущества, обязательств и сопоставление с данными бухгалтерского учета [12].
По своей сути инвентаризация является продолжением процесса документации,
она либо подтверждает фактическое наличие, либо выявляет неучтенные или
утраченные ценности, потери, кражи, недостачи. Таким образом, проявляется
контрольная функция о проверки достоверности данных.
2) Стоимостное измерение.
Стоимостное измерение позволяет охватить все объекты бухгалтерского
учета, применяя за универсальный измеритель денежную единицу. В Российской
Федерации эта денежная единица - рубль. Использование денежной единицы за
измеритель позволяет бухгалтерам представить целостную картину организации
на протяжении всех временных периодов ее деятельности, а также сопоставлять
результаты с другими организациями и различными отраслями. Однако, стоит
помнить о том, что в стоимостном измерении могут быть обозначены только те
объекты, которые представляют стоимость. Составляющими данного этапа
являются - оценка и калькуляция.
Оценка - это способ выражения в денежном универсальном измерителе
активов организации и источников их формирования. В условиях рыночной
17
экономики на цену влияют такие существенные факторы как спрос и
предложение. Оба этих фактора находятся постоянно в динамике, поскольку на
них влияют многочисленные обстоятельства. При значительном изменении
рыночных цен на отдельные виды приобретенных раннее средств организации
приводит к необходимости проведения их переоценки. Разница с результатов
переоценки находит свое отражение в бухгалтерском учете, а стоимость
объектов учета становится реальной.
Калькуляция - это способ определения фактических затрат предприятия в
денежной форме за единицу продукции. Дело в том, что при покупке каких-либо
объектов они учитываются в регистрах по покупной цене до тех пор, пока они не
будут задействованы в производстве нового продукта или деятельности
организации. Фактическая себестоимость изготовления нового продукта или
изменение стоимости раннее приобретенного в результате деятельности
определяется путем калькулирования, опираясь на данные учета. Общие правила
разрабатываются и находят отражения в Постановлениях Правительства РФ.
1. Текущая группировка данных объекта учета. На данном этапе
происходит распределение данных на соответствующие группы для более
удобного и привычного ведения учета. Группировка производится с помощью
счетов и двойной записи.
Счет - это универсальный способ, с помощью которого производится
группировка, систематизация сведений о движении объекта учета, где
определены его сущность и изменения. На счетах бухгалтерского учета так же
реализуется контрольная функция. План счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его
применению утверждены приказом Министерства Финансов России.
Двойная запись - способ регистрации происходящих хозяйственных
операций на счетах бухгалтерского учета. Определение двойной записи исходит
из дублирующей записи по счетам. Это опять же проявление контрольной
функции, поскольку требует равенства полученных итогов. Проверка равенства
осуществляется по окончании каждого отчетного периода - подсчитываются
18
конечные суммы оборотов по дебету и кредиту всех счетов. Неравенство будет
свидетельствовать о наличии ошибки в записях или расчетах.
Счета и двойная запись по своей природе имеют наиболее значимое
значение наряду с остальными методами бухгалтерского учета, поскольку
результат их применения позволяет получить необходимую информацию. Эта
информация поддается подробному анализу, на основе которого
разрабатываются стратегии по дальнейшим действиям организации [13].
2. Обобщение хозяйственных процессов. Стратегии и прогнозы на
перспективную работу организации должны быть направлены на достижении
главной цели существования предприятия - получение прибыли. Приближение к
желаемому результату осуществляется посредством составления бухгалтерского
баланса и отчетности предприятия.
Бухгалтерский баланс - одна из основных составляющих бухгалтерской
отчетности, которая раскрывает состав имущества конкретного субъекта по
видам, составу, функциональному назначению и источникам формирования в
процессе воспроизводства. В этой отчетности включаются остатки активов и
источников их формирования по счетам, которые формируют имущества
субъекта, его собственный и заемный капитал.
Отчетность предприятия - обобщенная система показателей, отражающая
результаты деятельности предприятия за конкретный промежуток времени
(месяц, квартал, год). С помощью документов отчетности предоставляется
возможность оценить эффективность работы предприятия, его успешность на
текущий момент и сделать прогнозы на будущее. Финансовой отчетностью
пользуются внутренние и внешние пользователи. Внутренние - аппарат
управления - обращается к отчетности для того, чтобы проанализировать
текущую деятельность, обозначить нюансы, которые оказывают влияние на
торможение развития организации и разработать стратегию, направленную на
получение прибыли. Внешние пользователи - это покупатели, поставщики,
инвесторы, государственные органы (налоговая инспекция, органы управления,
органы статистики). У каждого пользователя свой узконаправленный интерес к
19
отчетности, например, для кредиторов и инвесторов важным критерием будет
являться текущее финансовое положение предприятия, ее результаты
деятельности, перспективы развития и платежеспособность, а для органов
статистики и аудиторских фирм интересом будет составлять законность
осуществляемой деятельности и получение обобщающей информации для
получения статистической информации.
Рассмотрев достаточно подробно элементную структуру методов
бухгалтерского учета, мы видим, что предмет нашей работы - инвентаризация -
занимает одно из значимых мест.
Как уже говорилось раннее, перед составлением годовой бухгалтерской
отчетности организация обязана провести инвентаризацию всего имущества. Это
происходит с целью достоверного и реального отражения фактического
имущества в годовой отчетности. Многие предприятия не прибегают к
реальному проведению данной работы и делают инвентаризацию фиктивной. Об
этом могут свидетельствовать:
- быстрое по времени выполнение работ на предприятии с большим
количеством инвентаризуемого имущества. Не исключено, что полномочия
были разделены между персоналом предприятии как раз-таки с целью экономии
времени, однако это не может не настораживать;
- инвентаризационные описи, акты и остальные документы могут быть
полностью скопированы с прошлых лет без учета каких-либо изменений;
- подделанные подписи инвентаризационной комиссии, написанные
одним подчерком;
- в приказе об утверждении комиссии по инвентаризации могут быть
указаны лица, которые в момент проведения проверки не находились на рабочем
месте по причине командировки, болезни или даже уволенные сотрудники.
Подложные документы говорят о нереальной или не до конца
достоверной отчетности. В последствии такие нарушения могут быть выявлены
при проведении аудиторской проверки. Дело может дойти до привлечения к
административной ответственности должностных лиц (наложение штрафа, а при
20
повторном совершении правонарушения дисквалификация от одного до двух
лет) [14, ст.15.11].
1.3 Общий порядок проведения инвентаризации и отражение ее
результатов
Общие правила проведения инвентаризации изложены в Методических
указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств,
утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 №49 (ред. от 08.11.2010) [8].
Малейшее уклонение от существующего порядка процедуры проведения
инвентаризации служит основанием для признания результатов
недействительными. Для осознания полной картины общий порядок можно
представить в виде четырех последовательных этапов [2].
Первый этап - подготовительный. Включает в себя проведение
организационных мероприятий до начала инвентаризации.
Руководителем организации подготавливается приказ о проведении
инвентаризации не менее чем за 10 дней до наступления проведения проверки.
Приказ может иметь произвольно составленную форму или быть
сформированным с использованием унифицированного бланка формы ИНВ-22,
утвержденным постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 №88 (начиная с
2013 года, носит рекомендательный характер, в таблице 2 представлены
основные формы) [15].
Таблица 2
Формы документов по учету результатов инвентаризации
Форма
ОКУД
Наименование документа
ИНВ-1
0317001
Инвентаризационная опись основных средств
ИНВ-1а
0317002
Инвентаризационная опись нематериальных активов
ИНВ-2
0317003
Инвентаризационный ярлык
ИНВ-3
0317004
Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей
ИНВ-4
0317005
Инвентаризационный акт отгруженных товарно-материальных
ценностей
ИНВ-5
0317006
Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей,
принятых на ответственное хранение
21
Таблица 2 (окончание)
ИНВ-6
0317007
Инвентаризационный акт товарно-материальных ценностей,
находящихся в пути
ИНВ-8
0317008
Инвентаризационный акт драгоценных металлов и изделий из
них
ИНВ-8а
0317009
Инвентаризационная опись драгоценных металлов,
содержащихся в деталях, полуфабрикатах, сборочных
единицах (узлах), оборудовании, приборах и других изделиях
ИНВ-9
0317010
Инвентаризационный акт драгоценных камней, природных
алмазов и изделий из них
ИНВ-10
0317011
Инвентаризационный акт незаконченных ремонтов основных
средств
ИНВ-11
0317012
Инвентаризационный акт расходов будущего периода
ИНВ-15
0317013
Инвентаризационный акт наличных денежных средств
ИНВ-16
0317014
Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков
документов строгой отчетности
ИНВ-17
0317015
Инвентаризационный акт расчетов с покупателями,
поставщиками и прочими дебиторами, и кредиторами
ИНВ-18
0317016
Сличительная ведомость результатов инвентаризации
основных средств
ИНВ-19
0317017
Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-
материальных ценностей
ИНВ-22
0317018
Приказ (постановление, распоряжение) о проведении
инвентаризации
ИНВ-23
0317019
Журнал учета контроля за выполнением приказов
(постановлений, распоряжений) о проведении инвентаризации
ИНВ-24
0317020
Акт о контрольной проверке правильности проведения
инвентаризации ценностей
ИНВ-25
0317021
Журнал учета контрольных проверок правильности проведения
инвентаризаций
ИНВ-26
0317022
Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией
В приказе в обязательном порядке должно быть указано:
- реквизиты документа: его порядковый номер и дата составления;
- информация о предстоящей процедуре: причины и временной
промежуток проведения инвентаризации, прописаны элементы пересчета;
- список сотрудников, составляющих инвентаризационную комиссию
(их должно быть не менее трех) [16].
Необходимо утверждение постоянно действующей инвентаризационной
22
комиссии. Ответственность за персональный состав возлагается на руководителя
организации. В состав комиссии включаются представители управленческого
звена, работники бухгалтерии и другие специалисты предприятия, имеющие
материальную ответственность. Не исключено утверждение представителей из
аудиторских организаций.
Членство комиссии не следует расценивать как типичную формальность,
поскольку отсутствие хотя бы одного зарегистрированного лица служит
основанием для признания недействительности проведенной
инвентаризационной работы. При большом объеме работы создаются
дополнительные рабочие инвентаризационные комиссии, за которыми
закрепляется обособленное подразделение. Если же объем небольшой, то
комиссия самостоятельно осуществляет проверку. Роль инвентаризационной
комиссии заключается в следующем:
- во-первых, это выполнение контрольных функций за обеспечением
сохранностей имущества и материальных ценностей.
- во-вторых, в обязанности комиссии входит инструктаж членов рабочих
инвентаризационных групп, контроль за правильностью проведения работ и
обобщением результатов
Осуществление проведения инвентаризации имущества происходит по
его местонахождению и ответственному за ним материальному лицу [17].
Составленный Приказ должен быть подписан руководителем
организации, передан председателю инвентаризационной комиссии и
зарегистрирован в Журнале учета и контроля за выполнением приказов о
проведении инвентаризации (форма ИНВ-23).
Непосредственно перед началом проведения инвентаризации комиссией
запрашиваются последние приходные и расходные документы или отчеты о
движении материальных ценностей и денежных средств. Материально
ответственные лица уведомляют комиссию о своевременной передаче всех
документов в бухгалтерию и дают расписку в подтверждение. Если же
выяснится, что некоторая часть документов, связанных с движением товарно-
23
материальных ценностей, денежного или любого другого имущества не была
передана в бухгалтерию и не учтена при расчете остатков, то с причастных лиц
берется письменная объяснительная о причинах случившегося. Виновные
привлекаются к общедисциплинарной ответственности за неисполнение и
ненадлежащее исполнение своих трудовых обязанностей.
Перед руководителем ставится задача об обеспечении условий для
проведения инвентаризации - это предоставление сотрудников для выполнения
обмера и пересчета ценностей, снабжение работников необходимыми
контрольно-измерительными приборами для быстроты, точности и удобства
проведения работ [18].
Дополнительным моментом на подготовительном этапе организацией
самостоятельно могут разрабатываться внутренние документы, к примеру:
- подробная инструкция действий работников при проведении
инвентаризации;
- готовые формы отражения результатов по ходу проведения проверки, и
другое.
Второй этап - проведение фактической проверки имущества - подсчет,
обмер, взвешивание и фиксирование информации на инвентаризационных
описях.
Как правило, проверка осуществляется сплошным методом - пересчет
всех товаров и ценностей при обязательном участии материально ответственных
лиц.
В процессе проведения пересчета (обмера, обвешивания и т.д.)
составляются инвентаризационные описи, куда заносится полученная
информация (ИНВ-1 - ИНВ-17). Данные описи составляются в двух экземплярах
- для передачи в бухгалтерию, с целью составления сличительной ведомости, и
для материально ответственного лица. Для имущества, которое находится на
ответственном хранении или взято в аренду, составляются отдельные описи.
Инвентаризационные описи должны быть составлены аккуратно, без
ошибок, поскольку эти описи являются основой первичных учетных документов
24
для бухгалтерского учета. Наименования всего имущества прописываются
согласно принятой номенклатуре. Оформление описей допускается как в
ручном, так и в печатном виде. Если же в описях была обнаружена ошибка, то
об этом сообщается председателю инвентаризационной комиссии. Комиссия
должна удостовериться в наличии этой ошибки и, в случае подтверждения,
устранить. Все ошибочные исправления оформляются с правилами
бухгалтерского учета - зачеркиваются неверные, а сверху прописывается
правильная запись, которая заверяется членами комиссии и материально
ответственными лицами. Также, оформляя опись, незаполненные строчки
должны быть прочеркнуты, а в конце страницы прописано общее количество
материальных ценностей и сумма. Это проводится с целью исключения
подделки документов.
В случае, когда обнаружен объект не отраженный в учете, то члены
комиссии обязаны включить объект в опись, обозначить сведения о нем и его
технические показатели. Впоследствии объект должен быть оприходован,
определена первоначальная стоимость с учетом рыночных цен, а сумма износа
по его техническому состоянию.
Третий этап - сличение фактических остатков, выявленных во время
проверки, отраженных в инвентаризационных описях, с остатками по счетам
бухгалтерского учета (ИНВ-15, ИНВ-18, ИНВ- 19).
Варианты итоговых результатов могут быть следующие:
1) Фактические и учетные остатки совпадают.
Это говорит о грамотном ведении учета и выполнении своих
должностных обязанностей материально ответственными лицами;
2) Недостача - учетные остатки превышают значение фактических [19].
Порядок отражения недостач зафиксирован в п.28 Положения по ведению
бухгалтерского учета №34н. В пункте говорится о том, что недостача имущества,
его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки
производства. Если же недостача выше установленных норм, то за счет
виновных лиц.