13
на ГСМ - его использованное количество, для разделения амортизации—
пробег транспортного средства.
Если доставка осуществляется с привлечением сторонних транспортных
организаций, то отнести их к прямым или косвенным расходам, как правило,
проще. Здесь затраты на каждый рейс известны сразу, они указаны в акте об
оказанных услугах (или расшифровке к нему), нужно только определиться, к
какому виду транспортных расходов относится сам рейс.
Далее транспортные расходы по доставке товара на склад организации
необходимо распределить следующим образом: расходы, приходящиеся на
остаток товаров на складе, и расходы на реализованные товары.
Расчет транспортных расходов по доставке приобретенных товаров
должен быть следующим:
1) складываются остатки транспортных расходов на начало месяца с
накопленными за месяц;
2) складывается покупная стоимость товаров, реализованных в текущем
месяце, и остаток нереализованных товаров на конец месяца;
3) определяется доля транспортных расходов путем деления п./ на п. 2,
её можно выражать и в процентах;
4) умножаются доли на остаток нереализованных товаров, получается
сумма прямых расходов, которая не подлежит списанию в отчетном периоде и
будет являться остатком на конец месяца по счету 44 «Расходы на продажу»
[44, c. 342-345].
Существует также мнение, что, кроме этого, необходимо распределение
и на те товары, которые отгружены, но не реализованы.
Согласно Инструкции по применению плана счетов товары
отгруженные учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» по стоимости,
складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов
по отгрузке продукции (товаров) (при их частичном затратсписании). Если под
расходами по отгрузке продукции понимать расходы на продажу, то это как раз
те самые прямые расходы.
14
Тогда расчет будет следующим:
1) складываются остатки транспортных расходов на начало месяца с
накопленными за месяц;
2) складывается покупная стоимость товаров, реализованных в текущем
месяце, и остаток нереализованных товаров на конец месяца;
3) определяется доля транспортных расходов путем деления п. 1 на п. 2,
её можно выражать и в процентах;
4) умножением доли на остаток отгруженных, но нереализованных
товаров получаем сумму прямых расходов, которая приходится на эти товары
[48, c. 15].
Согласимся, что транспортные расходы, распределенные на стоимость
отгруженных, но не реализованных товаров, учитываются в качестве расходов
отчетного периода не в месяце распределения, а позже, когда товары будут
реализованы, то есть произойдет переход права собственности. Но так ли
необходимо их выделять отдельно?
Как отразится это на составе показателей бухгалтерской и налоговой
отчетности?
Если их не рассчитывать и не выделять отдельно, то списаны на расходы
отчетного месяца они не будут и поэтому не уменьшат ни бухгалтерскую, ни
налогооблагаемую прибыль. Остаток прямых расходов, не подлежащий
списанию, будет учтен на счете 44, а в бухгалтерском балансе по строке
«Запасы».
В то же время, если их рассчитать и выделить отдельно, то списаны на
расходы отчетного месяца они не будут все равно и поэтому так же, как и в
первом варианте, не уменьшат ни бухгалтерскую, ни налогооблагаемую
прибыль. Остаток прямых расходов, не подлежащий списанию, будет учтен при
этом на счете 45 «Товары отгруженные», но в бухгалтерском балансе остаток
по этому счету будет также отражен по строке «Запасы».
Таким образом, для обеспечения сопоставимости различных расходов на
предприятии вырабатывается единая номенклатура статей расходов,
15
используемая для внутреннего управления. Эта номенклатура позволяет
охватить различные особенности расходов и обеспечивает единство учета во
всех подразделениях предприятия, а также позволяет использовать
номенклатурные статьи при распределении расходов по классификационным
группам.
В соответствии с характером расходов, условиями осуществления и
направлениями деятельности организации все расходы подразделяются на две
основные группы: по обычным видам деятельности и на прочие расходы.
В общем случае к расходам по обычным видам деятельности относятся
расходы, связанные с осуществлением текущей деятельности, в частности с
процессом заготовления, использования оборотных активов при изготовлении и
реализации продукции, выполнении работ, оказании услуг, приобретением и
продажей товаров. Расходами по обычным видам деятельности считаются
также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и
иных амортизируемых активов, осуществляемое в виде амортизационных
отчислений [40, c. 294-299].
В нормативных документах определено, что если организация имеет
установленный в учредительных документах предмет деятельности, отличный
от продажи товаров, продукции, работ, услуг, то расходами по обычным видам
деятельности считаются расходы, связанные с этой деятельностью. Такими
предметами деятельности могут являться, например, предоставление за плату
во временное пользование своих активов в аренду, участие в уставных
капиталах других организаций и др.
Расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату во
временное пользование (временное владение и пользование) своих активов,
прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и
других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных
капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности
организации, относятся к прочим расходам.
16
ПБУ 10/99 установило нормы, согласно которым для целей
бухгалтерского учета организация самостоятельно устанавливает расходы по
обычным видам деятельности или прочие расходы в зависимости от
направлений своей деятельности, характера расходов, размера и условий
осуществления.
Затраты– это выраженные в денежной форме расходы предприятий,
предпринимателей, частных производителей на производство, обращение, сбыт
продукции.
Издержки– это выраженные в денежной форме затраты, обусловленные
расходованием разных видов экономических ресурсов (сырья, материалов,
труда, основных средств, услуг, финансовых ресурсов) в процессе производства
и обращения продукции, товаров.
В зависимости от сферы деятельности затраты могут выражаться в
форме издержек производства и издержек обращения. Издержки производства–
это затраты на изготовление продукции, выполнение работ и оказание услуг.
Издержки обращения– расходы, обусловленные приобретением и сбытом
товарно-материальных ценностей.
В теории отечественного учета и анализа разработана классификация
затрат по различным основаниям (Рисунок 1).
В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета и
финансовой отчетности и практикой учета за рубежом все затраты обобщают
по трем направлениям деятельности (Таблица 1) [46, c. 332]:
1) для калькулирования себестоимости, оценки запасов и
незавершенного производства, определения прибыли;
2) для принятия управленческих решений, планирования и
прогнозирования;
3) для осуществления контроля и регулирования.
17
Рисунок 1
Классификация расходов организации по видам деятельности
Таблица понятия1
Признак времяклассификации
Группа учетнойзатрат
1. Классификации какомузатрат расходыдля целей калькулирования
должнысебестоимости, оценки запасов равнои незавершенного менее производства,
определения понятияприбыли
По степени ведениеоднородности
Одноэлементные
Комплексные
Для правильной кодексуоценки
которыхприбылей учета иубытков
Входящие
Истекшие
По способу образцывключения доходовв
себестоимость актовединицы всегопродукции
Прямые
Косвенные
18
Признак строгийклассификации
Группа которыезатрат
1. Классификации второйзатрат целямидля целейкалькулирования
анализсебестоимости, оценкизапасов могути незавершенного платыпроизводства,
определения прибылиприбыли
По связи затрат такжес
технологическимпроцессом
Основные
Накладные анализа(общепроизводственные,
общехозяйственные)
По сфере возникновения
Производственные
Внепроизводственные
В зависимости могутот времени данных
возникновения
Текущие
Единовременные
2. Классификации основахзатрат числедля целей принятия расходыуправленческих
ранеерешений, планирования учетеи прогнозирования
С позиции причинпланирования
Планируемые
Непланируемые
По эффективности
(целесообразности)
Производительные
Непроизводительные
По отношению даннымк объему общее
производства
Переменные
Постоянные
Смешанные
При выработке
планауправленческих объекта решений
Релевантные
Безвозвратные
Вмененные
Приростные системыи предельные
3. Классификации доходовзатрат формедля контроля всегои регулирования
По возможности которыевлияния прибыль
руководителя чтобына затраты
Регулируемые
Нерегулируемые
Прочие расходы, классифицированные таковыми для целей
бухгалтерского учета, не учитываются в составе затрат на производство и
расходов на продажу продукции, так как они не связаны с процессом создания
и реализации продукции [37, c. 200].
Прочими расходами также являются расходы, возникающие как
последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности
(стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т. п.).
В бухгалтерской финансовой отчетности информация о расходах
представлена в отчете о финансовых результатах. В отличие от бухгалтерского
баланса, в котором содержатся данные об остатках активов, обязательств и
капитала на отчетную дату, в Отчете о финансовых результатах отражаются
данные о доходах, расходах и финансовых результатах нарастающим итогом с
начала года до отчетной даты.
19
В отчете о финансовых результатах, согласно приказу МФ РФ от
02.07.2010г. № 66н, отражаются показатели за отчетный период и за
аналогичный период предыдущего года. В частности, расходы представляются
в отчете о финансовых результатах по следующим группам:
- себестоимость продаж;
- коммерческие расходы;
- управленческие расходы;
- проценты к уплате;
- прочие расходы;
Сведения о формировании и использовании прибыли, приведенные в
отчете о финансовых результатах, рассматриваются пользователями в качестве
важнейшей части финансовой отчетности организации [39, c. 94-102].
1.2. Нормативное регулирование учета расходов на предприятии
Бухгалтерский учет в России организуется исходя из сложившейся
системы нормативного регулирования в рыночной экономике, которая
определяет установленную государством совокупность обязательных правил и
норм организации и ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской
отчетности в хозяйствующих субъектах (организациях, предприятиях).
Совокупность действующих правил и норм в учете, обязательных к
применению, позволяет рассматривать бухгалтерский учет как систему,
организуемую в каждом хозяйствующем субъекте и выполняющую
определенные функции [49, c. 618-622].
Первый уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета,
включающий законы РФ, указы Президента РФ, Постановления Правительства
РФ, устанавливает единые правовые и методологические основы организации и
ведения бухгалтерского учета.
Основой правового регулирования бухгалтерского учета в стране
является Конституция РФ. Она имеет высшую юридическую силу, прямое
действие, применяется на всей территории Российской Федерации.
20
Конституция РФ закрепляет основы общественного строя, права, свободы,
обязанности граждан, национально-государственное устройство, порядок
создания и компетенцию органов государственной власти и управления,
порядок принятия нормативных актов. Законодательство и правовые акты не
должны противоречить основному закону.
В соответствии с Конституцией РФ официальный бухгалтерский учет,
являющийся инструментом финансового регулирования и единой финансовой
политики, находится в ведении государства. Он обеспечивает единство
экономического пространства Российской Федерации, гарантируемое
основным законом, конституционное право на единый рынок, реализацию
принципов правового равенства юридических и физических лиц,
осуществляющих предпринимательскую деятельность на договорных
отношениях, конкуренции, коммерческом риске.
Вторым по значимости документом, определяющим
предпринимательские отношения в стране и оказывающим прямое воздействие
на систему бухгалтерского учета и отчетности, является Гражданский кодекс
РФ, который регулирует гражданские и предпринимательские отношения в
стране, упорядочивая большую часть отношений в обществе [28, c. 286].
Гражданский кодекс РФ определяет правовое положение участников
гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления
права собственности и других вещных прав, прав на результаты
интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства
индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные
обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные
отношения, основанные на равенстве, автономии и имущественной сферы
самостоятельности участников.
Налоговый кодекс РФ регулирует отношения по установлению,
введению и взиманию налогов и сборов, а также отношения, возникающие в
процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых
органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к
21
ответственности за совершение налогового правонарушения.
Трудовой кодекс РФ определяет основные законодательства в сфере
трудовых отношений, реализуемые посредством его.
Нормативным актом, регулирующим организацию бухгалтерского учета
и составления отчетности во всех организациях, находящихся на территории
Российской Федерации, является Федеральный закон № 129-ФЗ «О
бухгалтерском учете» [3].
Основными целями законодательства о бухгалтерском учете являются:
- обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и
хозяйственных операций организации;
- составление и представление сопоставимой и достоверной информации
об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, товаров
пользователям бухгалтерской отчетности.
Федеральный кроме закон «О бухгалтерском учете» распространяется на
все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, на
филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не
предусмотрено международными договорами, кроме организаций,
находящихся на специальных режимах налогообложения (УСН, ЕНВД и т.д.). В
Законе определены понятия «синтетический учет», «аналитический учет»,
«план счетов бухгалтерского учета», «бухгалтерская отчетность»,
представлены разрешенные варианты ведения бухгалтерского учета
(бухгалтерской службой - подразделением под руководством главного
бухгалтера, штатным бухгалтером, специализированной организацией или
специалистом на договорных началах, руководителем организации лично),
формирование учетной политики и ее изменений [18, c. 89-98].
Закон содержит следующие нормы:
- основные требования к ведению бухгалтерского учета;
- порядок оформления всех хозяйственных операций, проводимых
организацией, первичными учетными документами;
- правила ведения регистров бухгалтерского учета, предназначенных для
22
систематизации и накопления учетной информации, для отражения на счетах
составе бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры
бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных
листах и карточках, в виде Машинограмм, полученных при использовании
вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и
иных машинных носителях;
- виды оценки имущества и обязательств организации для их отражения
в учете и отчетности, а также в случаях начисления амортизации объектов
оценки объектов бухгалтерского учета путем резервирования;
- правила проведения инвентаризации имущества и обязательств
организации, порядок урегулирования выявленных в ходе инвентаризации
расхождений между фактическим наличием имущества и данными
бухгалтерского учета;
- состав бухгалтерской отчетности, ее содержание и порядок
оформления, периодичность ее составления, правила представления и
утверждения отчетных форм и др. [21, c. 34-42].
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» определяет, что общее
методологическое руководство бухгалтерским учетом осуществляется
Правительством РФ. В настоящее числе время общее методологическое
руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации возлагается на
Минфин России.
Основной задачей Минфина России, определенной в Постановлениях
Правительства РФ № 185 «Вопросы Министерства финансов Российской
Федерации» и № 329 «О Министерстве финансов Российской Федерации»,
названа выработка единой государственной политики в области бухгалтерского
учета и отчетности. Минфину России предоставлены функции регулирования
бухгалтерского учета и отчетности путем подготовки проектов федеральных
законов, актов Президента и Правительства РФ, разработки и утверждения
положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, методических указаний по
его ведению, форм бухгалтерской отчетности, указаний по их составлению и