42
Так как оказание услуг связано с производственными процессами,
целесообразно применение счета 20 «Основное производство» с целью учета
расходов по производственной деятельности, т.е. учета затрат именно по
оказанию услуг.
Прочие расходы услуг связи (субсчет 91-2) учитываются в стоимости
универсальных услуг связи путем прямого отнесения на услуги или
распределения пропорционально расходам по обычным видам деятельности.
Инструкция к Плану счетов не предусматривает корреспонденции счета прочих
расходов (субсчет 91-2) непосредственно со счетами учета себестоимости услуг
(20 и 90), поэтому не будет ошибкой, если прочие расходы будут отнесены на
отраслевые, т.е. на счет 90-2 «Себестоимость услуг», после чего вместе с
расходами основных процессов, связанных с оказанием услуг, распределены
пропорционально расходам по обычным видам деятельности.
Для целей учета и отражения в бухгалтерской отчетности доходы и
расходы организации делятся на доходы и расходы по обычным видам
деятельности и прочие доходы и расходы. Учет доходов и расходов
регулируется ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы
организации».
В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходами от обычных
видов деятельности или прочими доходами могут признаваться:
поступления от предоставления за плату во временное пользование
(временное владение и пользование) своих активов по договору аренды
(арендная плата);
поступления от предоставления за плату прав, возникающих из
патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов
интеллектуальной собственности (лицензионные платежи, включая роялти);
поступления от участия в уставных капиталах других организаций.
В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходами по
обычным видам деятельности признаются расходы, связанные с изготовлением
43
и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также
выполнением работ и оказанием услуг. Расходы по обычным видам
деятельности группируются по следующим элементам:
материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.
Порядок ведения учета расходов по статьям затрат организация
определяет самостоятельно с учетом своих потребностей.
Так, в качестве доходов от основной деятельности признаются
поступления в качестве выручки за оказанные услуги. Выручка отражается в
бухгалтерском учете предприятия с момента оказания услуг и выписки актов
выполненных работ и счета-фактуры.
В качестве расходов по основным видам деятельности в ООО «Суши
мастер столица» признаются расходы, связанные с обеспечением оптимальных
условий для реализации услуг. К таким расходам можно отнести:
расходы сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и
комплектующих в стоимостном выражении;
заработную плату сотрудников, оказывающих услуги;
расходы на социальное обеспечение;
амортизационные отчисления основных средств, используемых при
оказании услуг;
прочие расходы (брак, потери в рамках естественной убыли и пр.).
Расходы по обычным видам деятельности формируются на счете 44
«Расходы на продажу». Остальные доходы и расходы признаются прочими и к
основной деятельности не относятся. Таким образом, необходимо отметить, что
в ООО «Суши мастер столица» не соблюдается правило ведения учета доходов
и расходов в соответствии с установленными правилами ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.
44
Так как основным видом деятельности ООО «Суши мастер столица» является
оказание услуг, в таком случае в бухгалтерском учете результатов от основного
вида деятельности должен применяться счет 20 «Основное производство».
Таблица 10 – Бухгалтерские записи по ведению
бухгалтерского учета в ООО «Суши мастер столица»
Содержание хозяйственной операции
Дебет
Кредит
Начислена амортизация по основным средствам
44
02
Поступление товарно-материальных ценностей
10
60
Учтен НДС по приобретенным товарно-материальных
ценностей
19-3
60
НДС по приобретенным материально-производственным
запасам принят к вычету
68-2
19-3
Начислена заработная плата сотрудникам
44
70
Удержан налог на доходы физических лиц
70
68-1
Начислены взносы во внебюджетные фонды
44
69
Перечислены взносы во внебюджетные фонды
69
51
Выдана заработная плата
70
51
Выданы денежные средства под отчет
71
51
Приняты к учету авансовые отчеты по выданным подотчетным
суммам
10, 44
71
Произведено списание товарно-материальных ценностей
44
10
Отражена дебиторская задолженность по оказанию услуг, не
относящейся к основной деятельности
76-9
62-1
Получен аванс от покупателей
51
62-2
Полученные ранее авансовые платежи зачислены с счет
погашения задолженности покупателей
62-2
62-1
Начислен НДС по полученным авансам
76.АВ
68-2
НДС с полученных авансов принят к вычету
68-2
76.АВ
По данным таблицы 10 видно, что бухгалтерский учет в ООО «Суши
мастер столица» ведется с применением действующего Плана счетов
бухгалтерского учета. Расходы, связанные с оказанием услуг учитываются на
счете 44 «Расходы на продажу». На счет 44 списываются товарно-
материальные ценности (счет 10), которые были затрачены при оказании услуг.
НДС по приобретенным товарам подлежит зачету из бюджета и уменьшает
сумму НДС к уплате в бюджет с реализованных услуг.
Кроме этого на счете 44 «Расходы на продажу» учитываются расходы по
заработной плате, начисленной амортизации и других расходов, которые
относятся на затраты по оказанию услуг.
45
Таблица 11 – Бухгалтерские записи по отражению финансовых
результатов деятельности ООО «Суши мастер столица»
Содержание хозяйственной операции
Дебет
Кредит
Отражена выручка, полученная от покупателей
62
90-1
Отражен НДС от реализации услуг
90-3
68-2
Списаны расходы на продажу
90-7
44
Отражен финансовый результат от продажи
90-9
99
Списаны покупные полуфабрикаты по фактической
себестоимости
91-2
10-2
Отражено отложенное налоговое обязательство
09
68-4
Списано отложенное налоговое обязательство
99
09
Начислен налог на имущество
44
68-8
Осуществлен платеж по налогу на имущество
68-8
51
Отражен начисленный налог на прибыль
99-2
68-4
Определен финансовый результат от прочей деятельности
99
91-9
Отражена нераспределенная прибыль
99
84
По данным таблицы 11 видно, что отражение финансовых результатов от
основной деятельности осуществляется на счете 90 «Продажи». Расходы, не
связанные с основной деятельностью, отражаются на счете 91 «Прочие доходы
и расходы». Сальдо счета 90 и 91 на конец месяца не имеют, они закрываются
на счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат,
сформированный на счете 99 при реформации баланса списывается на счет 84
«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).
Анализируя организацию и ведение бухгалтерского учета в ООО «Суши
мастер столица» можно сказать, все расходы, которые должны относиться на
расходы от основного вида деятельности (материальные затраты, амортизация,
заработная плата и т.д.) отражаются на счете 44 «Расходы на продажу», что
неприемлемо для предприятия, оказывающего услуги. Предоставление услуг
связи осуществляется только юридическим лицам, с которыми были заключены
в соответствие договора об оказании услуг.
Отражение доходов от обычной деятельности в ООО «Суши мастер
столица» осуществляется на счете 90 «Продажи», субсчете 1 «Выручка». Счет
90-1 «Выручка» при осуществлении реализации услуг корреспондирует со
счетом 62 «Расчеты с покупателями и подрядчиками. Таким образом,
реализация услуг в ООО «Суши мастер столица» отражается в бухгалтерском
46
учете бухгалтерской записью:
Дт 62 Кт 90-1.
Отраженная сумма выручки включает в себя сумму налога на
добавленную стоимость, которая отражается на счете 90 «Продажи», субсчете 3
«Налог на добавленную стоимость». Следовательно, отражение суммы НДС с
реализованных услуг отражается в бухгалтерском учете исследуемой
организации бухгалтерской записью:
Дт 90-3 Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Расходы, накопленные на счете 44 «Расходы на продажу» списываются
на счет 90-7 «Коммерческие расходы».
Таблица 12 – Основные бухгалтерские записи по учету расходов по
обычным видам деятельности в ООО «Суши мастер столица»
Содержание хозяйственной операции
Дебет
Кредит
Отражены материальные расходы в качестве расходов
на продажу
44
10
Отражены расходы на оплату труда
44
70
Отражены расходы на социальное страхование и
обеспечение
44
69
Отражена амортизация по основным средствам
44
02
Списаны расходы на продажу
90-7
44
Счет 44 является активным, следовательно, сумма расходов на оказанные
услуги отражается по дебету, их списание на счета учета финансовых
результатов – по кредиту. При этом необходимо отметить, что счет 44
«Расходы на продажу» сальдо на конец месяца не имеет.
Таблица 13 – Основные бухгалтерские записи по учету финансовых
результатов от основных видов деятельности в ООО «Суши мастер
столица»
Содержание хозяйственной операции
Дебет
Кредит
Отражена выручка от реализации услуг
62
90-1
Отражен НДС по реализованным услугам
90-3
68
Отражены коммерческие расходы
90-7
44
Отражен положительный финансовый результат от основной
деятельности
90-9
99
Отражен отрицательный финансовый результат от основной
деятельности
99
90-9
47
Суммы, отраженные на счетах 90-1 «Выручка», 90-3 «НДС», 90-7
«Коммерческие расходы» списываются в конце календарного месяца на счет
90-9 «Прибыль/убыток от продаж». По дебету данного счета отражается
полученная прибыль, по кредиту – полученный убыток. Далее по окончании
месяца счет 90-9 подлежит закрытию, а его сальдо списывается на счет 99
«Прибыли и убытки».
Подводя итоги, можно сделать вывод, что предприятие не ведет
раздельный учет основного и дополнительного вида деятельности. Все
расходы, связанные с основной и дополнительной деятельностью в ООО
«Суши мастер столица» учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».
Исходя из основного вида деятельности предприятия – оказания услуг
связи – для ведения учета должен применяться счет 20 «Основное
производство». Вид деятельности предприятия связан не только с расходами на
продажу, но и с непосредственными материальными затратами и расходами
при оказании услуг. Исходя из назначения счета 20 «Основное производство» и
основного вида деятельности предприятия, данный счет должен применяться
для формирования себестоимости услуг.
По данным Инструкции по применению Плана счетов, счета 20
«Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах
производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания
данной организации. В частности, этот счет используется для учета затрат:
по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;
по выполнению строительно-монтажных, геолого-разведочных и
проектно-изыскательских работ;
по оказанию услуг организаций транспорта и связи;
по выполнению научно-исследовательских и конструкторских
работ;
по содержанию и ремонту автомобильных дорог и т.п.
Счет 44 «Расходы на продажу» предназначен для обобщения информации
48
о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. На
данном счете могут учитываться следующие расходы:
на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;
по доставке продукции на станцию (пристань) отправления,
погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства;
комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и
другим посредническим организациям;
по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее
продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых
сельскохозяйственным производством;
на рекламу;
на представительские расходы;
другие аналогичные по назначению расходы.
Таким образом, данная проблема является наиболее важной при
осуществлении данного вида деятельности.
Исходя из вышесказанного, можно сделать оценку ведения
бухгалтерского учета услуг в ООО «Суши мастер столица» и выделить
основные проблемы:
1) отсутствие счетов для учета и контроля себестоимости оказанных
услуг (для учета расходов по оказанию услуг используется счет 44 «Расходы на
продажу»);
2) многообразие программного обеспечения для ведения
бухгалтерского учета, что не позволяет получить информацию в виде единого
целого (из одной базы по бухгалтерскому учету);
3) отсутствие анализа хозяйственной деятельности, что не позволяет
более точно оценить результаты деятельности предприятия, в т. ч. анализ
себестоимости оказанных услуг и ее динамика, так как на предприятии не
ведется счет 20 «Основное производство» с целью получения необходимой
49
информации для проведения анализа;
4) отсутствие управленческого учета на предприятии.
Таким образом, был рассмотрен порядок отражения финансовых
результатов от основной деятельности, применяемый в ООО «Суши мастер
столица». Все выявленные проблемы в учете операций по оказанию услуг в
исследуемой организации могут оказывать негативное влияние не только на
организацию учетного процесса, но и на его финансовые результаты.
2.3 Анализ затрат на оказание услуг
Анализ затрат на оказание услуг для предприятий их оказывающих,
играет важную роль. Затраты на оказание услуг участвуют в формировании
себестоимости услуг. В связи с этим, роль анализа таких затрат возрастает.
На первом этапе необходимо оценить состав, структуру и динамику
затрат на оказание услуг.
Таблица 14 – Анализ состава и динамики издержек обращения ООО
«Суши мастер столица» за 2017-2019 гг.
Показатель
2017
г.
2018
г.
2019
г.
Изменение,
тыс. руб.
Темп роста, %
2018/
2017
2019/
2018
2018/
2017
2019/
2018
Материальные
расходы, тыс.
руб.
2652
723
730
-1929
+7
27,26
100,97
Расходы на
заработную
плату, тыс.
руб.
263
375
282
+112
-93
142,59
75,20
Отчисления на
социальные
нужды, тыс.
руб.
86
106
83
+20
-23
123,26
78,30
Амортизация,
тыс. руб.
17
17
8
0
-9
100,00
47,06
Прочие
расходы, тыс.
руб.
112
3
8
-109
5
2,68
266,67
Всего затрат,
тыс. руб.
3130
1224
1111
-1906
-113
39,11
90,77
50
По данным таблицы 14 видно, что затраты на оказание услуг имеют
тенденцию к снижению. Так, общее снижение затрат в 2018 г. составило 1906
тыс. руб., в 2019 г. – 113 тыс. руб. Снижение затрат на оказание услуг
произошло за счет уменьшения расходов практически по всем статьям затрат за
исключением расходов на заработную и социальные нужды в 2018 г.
Таблица 15 – Анализ структуры затрат на оказание услуг ООО
«Суши мастер столица» за 2017-2019 гг.
Показатель
2017 г.
2018 г.
2019 г.
Структура, %
2017 г.
2018 г.
2019 г.
Материальные
расходы, тыс.
руб.
2652
723
730
84,73
59,07
65,71
Расходы на
заработную
плату, тыс. руб.
263
375
282
8,40
30,64
25,38
Отчисления на
социальные
нужды, тыс. руб.
86
106
83
2,75
8,66
7,47
Амортизация,
тыс. руб.
17
17
8
0,54
1,39
0,72
Прочие расходы,
тыс. руб.
112
3
8
3,58
0,24
0,72
Всего затрат,
тыс. руб.
3130
1224
1111
100,00
100,00
100,00
По данным таблицы 15 видно, что наибольший удельный вес в структуре
затрат на оказание услуг ООО «Суши мастер столица» приходится на
материальные затраты.
Таблица 16 – Расчет уровня затрат на оказание услуг ООО «Суши
мастер столица» за 2017-2019 гг.
Показатель
2017
г.
2018
г.
2019
г.
Изменение,
тыс. руб.
Темп роста, %
2018/
2017
2019/
2018
2018/
2017
2019/
2018
Выручка, тыс.
руб.
3573
4633
4077
+1060
-556
129,67
88,00
Сумма затрат
на оказание
услуг, тыс.
руб.
3130
1224
1111
-1906
-113
39,10
90,77
Уровень
затрат на
оказание
87,60
26,42
27,25
-61,18
+0,83
30,16
103,14
51
услуг, %
По данным таблиц 16 видно, что уровень затрат на оказание услуг имеет
тенденцию к снижению по итогам 2018 г. и тенденцию к росту – по итогам
2019 г. В свою очередь, объем продаж услуг предприятия за исследуемый
период имел тенденцию к росту – в 2018 г. и к снижению – в 2019 г. Рост затрат
на оказание услуг при снижении объема их продаж может негативно сказаться
на положении дел ООО «Суши мастер столица».
Далее проведем расчет уровня затрат на оказание услуг в разрезе статей
затрат. Данные отразим в таблице 17.
Таблица 17 – Уровень затрат на оказание услуг в разрезе статей
затрат
Показатель
2017 г.
2018 г.
2019 г.
Изменение (+/-)
2018/
2017
2019/
2018
Выручка, тыс. руб.
3573
4633
4077
+1060
-556
Материальные
затраты, тыс. руб.
2652
723
730
-1929
+7
Уровень
материальных
затрат, %
74,22
15,60
17,90
-58,62
+2,30
Расходы на
заработную плату,
тыс. руб.
263
375
282
+112
-93
Уровень затрат на
заработную плату,
%
7,36
8,09
6,92
+0,73
-1,17
Отчисления на
социальные нужды,
тыс. руб.
86
106
83
+20
-23
Уровень затрат на
социальные нужды,
%
2,41
2,29
2,04
-0,12
-0,25
Амортизация, тыс.
руб.
17
17
8
0
-9
Уровень затрат на
амортизацию, %
0,48
0,37
0,20
-0,11
-0,17
Прочие расходы,
тыс. руб.
112
3
8
-109
+5
Уровень затрат по
прочим расходам,
%
3,13
0,06
0,20
-3,07
+0,14