25
Могут быть выделены 3 метода, дающих возможность учета затрат, что
находится в зависимости от объектов их учета:
− позаказного;
− попередельного;
− попроцессного;
− по функциям.
В зависимости от полноты учитываемых затрат возможно выделение:
− калькулирования полной себестоимости;
− неполной (усеченной) себестоимости.
С позиций оперативности учета и контроля затрат:
− метод учета фактических затрат;
− метод учета нормативных затрат.
На практике указанные методы находят собственное применение в
разных сочетаниях.
В прямой зависимости от присущего применяемым данным характера
возможно выделение трех главных методов управленческого учета:
− фактическая себестоимость;
− нормативная себестоимость;
− плановая себестоимость.
Нормативный метод, используемый при учете затрат, а также
калькуляции себестоимости продукции, работ, услуг (метод «стандарт-кост»)
Основой нормативного метода являются экономически, технологически
и технически обоснованные объемы затрат времени работы, а также
материальных ресурсов на 1 ед. производимого товара (предоставленной
услуги)
15
.
Ключевые требования к учету производственных товаров, посредством
нормативных методов таковы:
15
Шогенов Б. А. Аналитическая группировка статей актива и пассива баланса / Б. А. Шогенов, Ф. Е. Караева
// Экономический анализ: теория и практика. – 2019. – № 15. С. 43.
26
− составлять плановые (нормативные) калькуляции для разных изделий,
с учетом изменений норм затрат, по состоянию к началу отчетного периода;
− раздельно учитывать производственные фактические затраты по
нормам и отклонениям;
− учитывать динамику плановой себестоимости товаров, отражать
данные изменения в нормативах калькуляций.
Раздельный учет фактических производственных затрат при учете норм
и отклонений от норм довольно сложен ввиду сложности организации учетных
процессов. Поэтому в течение отчетного периода производственные прямые
затраты учитываются без разделения на нормы, а также отклонения от норм.
Базой расчета нормативной себестоимости являются: маршрутные и
технологические карты, технологический процесс производства товаров,
ведомости по расходованию материала, оформляемые в отношении каждого
производимого товара. Исходя из применяемых в организации тарифов ОТ, а
также рыночной стоимости материалов проводится расчет нормативной
(плановой) себестоимости выпускаемой продукции.
План выпуска готовой продукции, технологические процессы, а также
ведомости расхода материалов – база к формированию лимитов расхода
материалов к отчетному периоду времени по отношению к каждому
подразделению (цеху). Проведение всех процедур по отпуску материалов в
цеха осуществляется в жестком соответствии с лимитами. Так же в отношении
каждого подразделения вычисляются объемы собственных трудовых ресурсов
и услуг, предоставляемых сторонними предприятиями, требуемых в целях
производства необходимого кол-ва готовой продукции.
В течение отчетного периода продукцию выпускают по нормативной
себестоимости при одновременном отражении в б/у предприятия.
Учет фактических производственных затрат в отчетном периоде ведется
по статьям затрат, видам деятельности, а также подразделениям (участкам,
цехам). Обычно привязку фактических затрат к единицам выпускаемых товаров
не осуществляют из-за трудоемкости процедур учета.
27
С целью итогового вычисления фактической производственной
себестоимости определяют объемы затрат, которые соотносятся к
незавершенному производству.
Учет общехозяйственных и общепроизводственных затрат ведется по
подразделениям и статьям затрат. Соответственно, к концу отчетного периода в
организации происходит формирование общепроизводственной
(общехозяйственной) и прямой производственной себестоимости в отношении
каждого подразделения (участка, цеха).
Исходя из расчетных нормативов, а также сведений фактических данных
определяют отклонения фактической себестоимости от нормативной по
отношению к каждому подразделению (цеху, участку).
Отклонение, приходящееся на 1 ед. продукции, выявляют с помощью
распределения общего отклонения на объемы выпущенной за отчетный период
продукции, пропорционально нормативной себестоимости.
Фактическая себестоимость 1 ед. продукции начисляется с помощью
прибавления либо же вычитания из нормативной себестоимости отклонений,
которые выявили в отчетном периоде.
Затем анализируют полученные отклонения, а результат анализа, при
необходимости, позволяет изменить нормативную (плановую) себестоимость
выпускаемых товаров на следующий период.
Нужно отличать учет нормативных затрат, а также учет затрат по
нормативам. Основой нормативных затрат являются инженерные оценки и
расчеты, прогнозное потребление производственного ресурса, изучение
трудовых операций, они находятся в зависимости от типа и качества
оборудования, применяемых материалов, квалификации рабочей силы.
Есть 2 ключевых метода учета, зависящих от полноты включения в
себестоимость продукции тех или иных групп затрат: учет по полной
себестоимости (full costing), называемый учетом поглощенных затрат
(absorbtion costing), а также учетом себестоимости исключительно по
переменным затратам (direct costing).
28
В случае первого учета предполагается учет в себестоимости продукции
всех затрат предприятия независимо от их отграничения на постоянные и
переменные, а также прямые и косвенные. Затраты, возможности отнесения на
товары которых нет, распределяются по центрам ответственности, их
появления, с переносом на себестоимости товаров избранной пропорционально
базе.
Прямые затраты включают в себя:
− прямые материальные затраты;
− прямые затраты на ОТ.
Чаще всего косвенные расходы делятся на общехозяйственные и
общепроизводственные затраты:
− амортизация транспорта средств, а также производственного
оборудования;
− расходы по содержанию и ремонту оборудования, которое
задействовано в производстве;
− амортизация, содержание, а также ремонт ОС цеха;
− расход электрической энергии на запуск оборудования и транспорта;
− освещение, а также содержание производственных отделов;
− з/п рабочих, занимающихся обслуживанием оборудования, с
соответствующими начислениями;
− з/п персонала цеха с отчислениями;
− расходы ввиду внутризаводского перемещения грузов;
− расходы на охрану труда и технику безопасности;
− плата за аренду помещений, оборудование, а также машины на
производстве;
− расходы внепроизводственные: недостачи и потери ввиду порчи
материальных ценностей при хранении их в цехах и пр.;
− прочие расходы.
29
Цель реализации общехозяйственных затрат – производственное
управление. Нужно сказать об отсутствии их непосредственной взаимосвязи с
производственной деятельностью предприятия.
Общехозяйственные затраты, которые используются в целях:
− содержания аппарата управления и прочих хозяйственных кадров;
− содержания пожарной и сторожевой охраны;
− охраны труда и техники безопасности;
− командировок;
− кадровой подготовки (отпуска на учебу, обучение);
− представительских расходов;
− общехозяйственной амортизации ОС;
− содержания и ремонта сооружений, зданий, общехозяйственного
инвентаря, платы за аренду;
− непроизводственных расходов;
− информационных, консультационных, аудиторских услуг;
− прочих расходов.
В процессе распределения косвенных затрат предприятие
самостоятельно выбирает метод распределения, закрепляя его в учетной
политике. База распределения – это
16
:
Показатели производства:
− продолжительности труда производственных работников (человеко-
часов);
− продолжительности работы оборудования (машино-, станко- часы);
− объемов выпущенных товаров (в натуральных ед.);
− кол-ва предоставленных услуг (кол-ва операций) и пр.;
Экономические показатели:
− фонда оплаты труда производственных работников;
16
Николаева М. А. Финансовый менеджмент. Теоретические основы. Учебник для ВУЗов. – М.: Норма,
2016. С.60
30
− выручки, полученной в результате продажи выпущенных товаров;
− прямых затрат и пр.
В число достоинств производимого учета по общей себестоимости
входят:
− соответствие определенных традициям и требованиям в России,
установленным в нормативных актах, в сфере налогообложения и финансового
учета;
− правильная стоимостная оценка запасов незавершенной и готовой
продукции.
В Российской Федерации широко распространенным стал учет по
полной себестоимости. Важность его выражается в процессе определения
налоговых платежей, финансового результата предприятия, а также оценки
производственной перспективности новых видов продукции. За исключением
достоинств, данный метод характеризуют также некоторые существенные
недостатки, которые состоят в:
− невозможности анализировать, планировать и контролировать
затраты, что обусловлено отсутствием внимания к характеру поведения по их
объему затрат (в учете принято рассмотрение постоянных затрат как
переменных);
− потере индивидуальности, присущей калькуляционным объектам
ввиду применения общих распределительных баз;
− отнесении к себестоимости товаров затрат, не имеющих
непосредственной связи с их производством; результат этого — искажается
рентабельность ряда продукции (есть прямая зависимость от выбора метода
распределения постоянных затрат);
− «переносе» постоянных затрат, которые включаются в состав
себестоимости запасов, на саму себестоимость уже проданных товаров
будущих периодов;
− изначально, калькуляция цены предусматривает плановую прибыль,
тогда, когда требуется только исключение риска убытков.
31
Указанные недостатки – свидетельство того, что учет по полной
себестоимости не в состоянии обеспечить объемы данных, необходимых в
целях полноценного управления затратами. Поэтому наряду с учетом по
полной себестоимости чаще всего пользуются учетом по усеченной
себестоимости.
В соответствии с методом учета по усеченной себестоимости («директ-
костинг») на продукцию распределяются не все затраты предприятия, а лишь
их часть, а именно переменные затраты, иными словами – изменяющиеся
пропорционально изменению объемов деятельности. Разница, которая
получается между выручкой от продажи и переменными затратами – это
маржинальная прибыль. Маржинальная прибыль – доля выручки, остающаяся
на покрытие постоянных затрат и идущая на формирование прибыли. Если
используется учет по усеченной себестоимости, тогда к себестоимости
продукции не относятся постоянные затраты, и относятся на сокращение
прибыли периода образования данных затрат.
По данному методу учета все производственные затраты делятся на
постоянные, не зависящие от объемов производства продукции, а также
переменные, изменяемые в соответствии с изменениями объемов производства
продукции
17
.
В себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг) по методу
прямых затрат входят только переменные производственные затраты. В
себестоимость продаж текущего периода с отсутствием распределения по
видам выпускаемой продукции входят общехозяйственные затраты,
управленческие затраты, а также иные административные затраты, постоянная
доля общепроизводственных затрат. Обусловливает это большая зависимость
постоянных затрат от временного периода, нежели от объема производства
(например, расход энергии летом и зимой).
В случае использования метода переменных затрат важно понимать
происхождение постоянных и переменных затрат и влияние затрат на
17
Михаленко В.Е. Финансовый менеджмент организации. – М.: Экономика, 2016.С.21.
32
себестоимость продукции, а также финансовый результат при учете привязки к
временному периоду.
За счет калькулирования переменной себестоимости, производимого в
системе директ-костинг, дает возможность вычисления значения показателя
маржинальных доходов (суммы покрытия).
Маржинальный доход является разницей выручки от продажи и ее
переменной себестоимости. К составу указанного показателя относится
прибыль предприятия, а также постоянные затраты предприятия. Показатель
прибыли предприятия получают при помощи вычитания постоянных затрат из
данного дохода.
Расчет маржинального дохода возможен по каждому изделию, центру
ответственности, а также в целом по предприятию.
Возможно выделение следующих преимуществ учета по усеченной
себестоимости:
− независимость финансовых результатов по отдельным видам товаров
и по предприятию от выбора способа распределения постоянных затрат, что
очень важно для предприятий, занимающихся выпуском широкого
ассортимента продукции;
− наличие возможности сопоставить себестоимость разных периодов
только по части релевантных затрат; в результате меняется структура
предприятия, вместе с тем связанные с этим нерелевантные, неподконтрольные
затраты, не влияют на результат сравнения;
− внимание по отношению к характеру поведения затрат исходя из
объемов.
Для учета по усеченной себестоимости характерна весьма важная роль в
управлении затратами. Одновременно с этим нельзя вообще пренебрегать
учетом по полной себестоимости, поскольку он удовлетворяет нормам
законодательства РФ, а также предоставляет ценные данные к принятию
отдельных управленческих решений.
33
Выводы по главе 1
Таким образом, можно сделать следующие выводы:
1. При анализе было выявлено, что к расходам, на основе которых
формируется себестоимость продукции предприятия, входят: расходы на сырье
и материалы, з/п и отчисления, амортизация фондов производства, расходы на
энергию и топливо на производство, прочие расходы. Учет указанных расходов
ведется в бухгалтерском учете предприятия на сч. 20 «Основное производство»
в срезе номенклатурных единиц.
2. Помимо этого, в процессе производства осуществляются
общехозяйственные и общепроизводственные расходы, распределение которых
осуществляется на затраты основного производства (входят в себестоимость
продажи – для общехозяйственных расходов) полностью.
3. В число наиболее важнейших управленческих задач входит
калькулирование себестоимости продукции. Себестоимость продукции должна
рассматриваться в виде качественного показателя, который концентрированно
отражает результаты ведущейся предприятием хозяйственной деятельности,
имеющихся его резервов, а также достижений. Есть прямая зависимость
себестоимости товаров, а также экономии труда, применения основных фондов,
топлива, материалов, дешевизны производства продукции предприятием и
обществом в целом.
34
ГЛАВА 2. Учет и анализ затрат на производство продукции в
ООО «Пекарь-М»
2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия
Сфера деятельности ООО «Пекарь-М» - производство и продажа
кондитерских изделий.
Кондитерская фабрика Пекарь-М была основана в 2013 году.
Юридический адрес: 109428, город Москва, Институтский 1-й проезд, 3
стр.10
С 2013 г., данная организация, являясь торгово-производственным
предприятием, установила высокопроизводительные новые линии, где
производится сушки, сахарное печенье, и оборудование, на котором
производится кондитерская и шоколадная глазурь.
Компания заключила договора на поставку кондитерских изделий и
кондитерской глазури с торговыми оптово-розничными предприятиями и
производителями Москвы, Московской области, Пензы, Самары, Саратова,
Астрахани, Краснодара, Новосибирска, Барнаула, Екатеринбурга, Челябинска,
Омска, Томска, Воронежа и иных регионов Российской Федерации.
Направленность осуществляемой компанией деятельности заключается
в непрерывном расширении ассортимента изделий, посредством разработок
квалифицированных технологов.
В настоящее время наибольшую долю в общем объеме продукции
составляют мучные кондитерские изделия (пряники, крекеры и т.п.).
Продукция фабрики соответствует единому международному стандарту
качества ISO9000, объединяющему серию стандартов.
На рис. 2 отражена организационная структура ООО «Пекарь-М»: