На предприятии с бесцеховой структурой управления определенная
часть расходов на обслуживание производства и управление учитывается и
распределяется в составе общехозяйственных расходов
29
.
Расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией оборудования, на
предприятиях учитываются в статье того же наименования в целом по
предприятию и распределяются между отдельными видами продукции, а
также между товарным выпуском и незавершенным производством.
В тех случаях, когда единовременные затраты на ремонт отдельных
видов оборудования, транспортных и других основных средств представляют
значительные суммы, они включаются в расходы на обслуживание
производства и управление в сметно-нормализованном порядке (в
соответствии с плановыми расчетами). Фактическая себестоимость таких
ремонтов определяется после окончания ремонтов. При выполнении ремонта
собственными силами затраты списываются на дебет счетов 23, 25, 26 с
кредита счетов 10, 28, 60, 67, 69, 70, 71, 76 и др.
Аналитический учет затрат на ремонт оборудования, транспортных и
других основных средств осуществляется отдельно по каждому ремонтному
объекту.
Фактические затраты на мероприятия по охране труда (на проведение
мероприятий по технике безопасности, производственной санитарии,
вентиляции и пр.), которые не носят характера капитальных работ,
включаются в общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
Единовременные крупные затраты, производимые не за счет
капитальных вложений, связанные с проведением мероприятий по охране
труда, могут включаться в общепроизводственные и общехозяйственные
расходы в течение года в сметно-нормализованном порядке в соответствии с
плановыми расчетами.
Износ находящихся в эксплуатации малоценных и
быстроизнашивающихся предметов и инструментов, служащих менее одного
29
Палий В. Управленческий учет. — М.: ИНФРА-М, 2014. — С.16.
года и стоимостью свыше предела, установленного для отнесения их к
основным фондам, погашаются в размере 50% (за вычетом стоимости этих
предметов по цене возможного использования) - при выбытии их за
непригодностью.
Все малоценные предметы учитываются оперативно по местам
использования до полного их износа и исключаются из учета на основании
соответствующих актов, составляемых один раз в месяц
30
.
На счете общепроизводственных расходов ведут учет расходов по
содержанию и эксплуатации машин и оборудования, в том числе затраты по
оплате труда наладчиков и другого персонала, обслуживающего
оборудование, стоимость электроэнергии, топлива, смазочных и
вспомогательных материалов, затраты на ремонт и другие расходы по
содержанию, эксплуатации и ремонту машин, оборудования и средств
внутрицехового транспорта. На этом же счете учитываются
амортизационные отчисления по оборудованию, машинам, транспортным
средствам, возмещение износа и ремонта специальных малоценных и
быстроизнашивающихся инструментов и приспособлений.
В состав цеховых расходов включаются наряду с расходами по
управлению цехами также и непроизводительные расходы на оплату
простоев, недостачи, потери в пределах норм естественной убыли от порчи
ценностей в цеховых складах и в незавершенном производстве, если их
нельзя возместить иным путем. Цеховые расходы уменьшаются на стоимость
излишков материальных ценностей, выявленных в цехе. Номенклатура
статей цеховых расходов приведена в Приложении 1. В дебет
соответствующих субсчетов счета 25 "Общепроизводственные расходы"
списываются с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с
персоналом по оплате труда и других.
Ежемесячно все расходы, учтенные по дебету соответствующих
субсчетов счета 25, закрываются и переносятся на затраты цехов и других
30
Палий В. Управленческий учет. — М.: ИНФРА-М, 2014. — С.197.
производственных подразделений: дебет счетов 20 «Основное
производство»; 23 «Вспомогательное производство». На предприятиях с
сезонным характером производства перенос этих расходов осуществляется
по мере калькулирования себестоимости выпускаемой продукции (работ,
услуг)
31
.
Между отдельными видами продукции (работ, услуг) и остатком
незавершенного производства отнесенные на счета 20 и 23 расходы на
содержание и эксплуатацию оборудования и цеховые расходы
распределяются в порядке, установленном в инструкциях по подотраслям.
В бухгалтерском учете счет 26 "Общехозяйственные расходы"
предназначен для текущего учета и обобщения информации об
управленческих и хозяйственных расходах, не связанных непосредственно с
производственным процессом.
Общехозяйственные расходы отражаются на дебете счета 26 с кредита
счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате
труда, расчетов с другими предприятиями и др.
Расходы, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы",
ежемесячно списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23
"Вспомогательные производства" (если вспомогательные производства
производили изделия и работы и оказывали услуги на сторону), 29
"Обслуживающие производства" (если они выполняли работы и услуги на
сторону).
Указанные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться
в дебет счета 90 "Продажи".
Аналитический учет по счету 26 "Общехозяйственные расходы"
ведется по каждой статье соответствующих смет, центру ответственности и
месту возникновения затрат.
Счет 28 "Брак в производстве" учитывает все затраты, связанные с
браком в производстве. По дебету счета 28 "Брак в производстве"
31
Палий В. Управленческий учет. — М.: ИНФРА-М, 2014. — С.198.
отражаются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку, а
также затраты на гарантийный ремонт в объеме, превышающем норму. По
кредиту счета 28 отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от
брака: стоимость забракованной продукции по цене ее возможного
использования; суммы, удержанные с виновников брака, а также взысканные
с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов,
полуфабрикатов, комплектующих, в результате использования которых был
допущен брак. Величина потерь от брака списывается по кредиту счета 28 в
дебет счетов 20 и 23. Счет 28 сальдо не имеет
32
.
Потери от брака списываются ежемесячно на затраты
соответствующего вида производства и включаются в себестоимость того
изделия или вида работ, по которым обнаружен брак.
Аналитический учет по счету 28 "Брак в производстве" ведется по
отдельным цехам предприятия, видам продукции, статьям расходов,
причинам и виновникам брака.
Учет расходов на подготовку и освоение производства ведется на счете
97 "Расходы будущих периодов". Сроки, в течение которых такие расходы
подлежат списанию на издержки производства, регулируются
законодательными и другими нормативными актами.
В сводном учете затраты группируются по видам продукции (группам
однородной продукции), фазам (переделам), цехам и т.п. в разрезе элементов
и статей расходов. Сводный учет затрат на производство осуществляется на
основе сводных данных (отчетов - при децентрализованном учете;
ведомостей распределения расхода материалов, оплаты труда - при
централизованном учете), получаемых в результате обработки первичной
документации, оформленной в установленном порядке
33
.
На предприятиях с цеховой структурой управления сводный учет
32
Управленческий учет и внутрифирменный контроль в коммерческих организациях: состояние и
перспективы развития: монография / под ред. Н.Т. Лабынцева. — М.: Финансы и статистика, 2012. — С.39.
33
Управленческий учет и внутрифирменный контроль в коммерческих организациях: состояние и
перспективы развития: монография / под ред. Н.Т. Лабынцева. — М.: Финансы и статистика, 2012. — С.40.
должен обеспечивать выделение в себестоимости продукции затрат
отдельных цехов. На предприятиях с бесцеховой структурой управления
сводный учет затрат на производство может вестись по видам продукции в
целом по предприятию. Данные сводного учета используются при
составлении калькуляции фактической себестоимости продукции.
Обобщенная схема свода затрат на производство представлена в
Приложении 4. В подотраслях эта схема уточняется в зависимости от
особенностей производства.
Затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в
себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому
они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или
последующей (арендная плата, плата за абонентское обслуживание, плата за
подписку на периодические издания нормативно-технического характера и
т.п.). Учет затрат на производство и калькулирование фактической
себестоимости осуществляется централизованно главной бухгалтерией в
разрезе цехов. Отчетные калькуляции при необходимости приводятся на все
виды продукции в разрезе статей плановых калькуляций.
1.3 Методика проведения анализа затрат на производство и реализации
продукции
Большую роль в снижении себестоимости продукции этом должен
сыграть анализ хозяйственной деятельности предприятий, основными
задачами которого являются
34
:
1) осуществление систематического контроля за выполнением плана
снижения себестоимости продукции;
2) изучение влияния факторов на изменение ее уровня;
3) выявление резервов снижения себестоимости продукции;
4) объективная оценка деятельности предприятия по использованию
34
Лейберт Т. Б. Управленческий анализ запасов и затрат. — Уфа : Изд-во Уфимского госуд. нефтяного техн.
ун-та, 2015. — С.51.
возможностей снижения себестоимости продукции и разработка
мероприятий, направленных на освоение выявленных резервов.
Объекты этапы и цели анализа себестоимости продукции, работ и услуг
показаны на рисунке 1.
Рисунок 1. Объекты, этапы и цели анализа себестоимости и
затрат
Себестоимость продукции слагается из всех затрат на ее производство
и реализацию, выраженных в денежной форме. В свою очередь на общую
сумму затрат влияет множество факторов, которые представлены на рисунке
2
35
.
В результате анализа себестоимости выявляются факторы,
способствующие как увеличению, так и снижению себестоимости;
определяются пути снижения себестоимости продукции.
Первым этапом анализа себестоимости продукции является изучение
общей суммы затрат на их производство, а также влияние факторов на ее
изменение.
35
Косолапова М. В. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебник. — М.:
Дашков и К, 2014. — С.73.
Объекты
анализа
Общая сумма затрат на производство продукции, в т.ч. по отраслям
Затраты на рубль валовой продукции
Себестоимость i-тых видов продукции
Затраты на единицу продукции по статьям
Затраты по центрам ответственности
Этапы
анализа
Анализ динамики себестоимости продукции
Анализ выполнения плана по уровню себестоимости продукции
Межхозяйственный сравнительный анализ себестоимости продукции
Факторный анализ себестоимости продукции в целом, по видам и статьям
затрат
Определение резервов снижения себестоимости продукции
Цель
анализа
Изучение закономерностей и оценка динамики себестоимости
Оценка выполнения плана
Оценка уровня себестоимости продукции
Изучение причин изменения себестоимости продукции
Поиск резервов экономии затрат на производство продукции
Оценка результатов хозяйствования
Обоснование планов и прогнозов на будущее
Таблица 3
Методика анализа общей суммы затрат
Объём
затрат
Расчёт
Влияние факторов на изменение общей
суммы затрат, тыс.руб.
объёма
валовой
продукции
переменных
затрат
постоянных
затрат
всего
1. По плану
на
плановый
выпуск
продукции
Σbi пл▪VВПiпл+
+ А пл
п.2-п.1
Х
Х
Х
2. По плану
в
пересчёте
на факти-
ческий
выпуск
продукции
(Σbiпл▪VВПiпл)*
*К вп +А пл
Х
п.3-п.2
Х
Х
3. Факти-
чески при
плановом
уровне
постоянных
затрат
Σbi ф ▪ VВПiф +
+А пл
Х
Х
п.4-п.3
Х
4. Факти-
чески
Σbi ф▪VВПiф +
+А ф
Х
Х
Х
п.4-
п.1
При анализе себестоимости единицы продукции используется
факторная модель
38
:
С
ед
= А
i
/ VBП
i
+ b
i
, (3)
где Сi – себестоимость единицы i-го вида продукции, руб.;
Аi – сумма постоянных затрат на i-й вид продукции, руб.;
VВПi – объем выпуска i-го вида продукции в физических единицах,
руб.;
bi – сумма переменных затрат на единицу i-го вида продукции, руб.
Чаще используется метод цепных подстановок для расчёта факторных
отклонений себестоимости единицы продукции.
В процессе анализа также следует изучить динамику затрат на рубль
38
Ерина Е.С. Основы анализа и диагностики финансового состояния предприятия: учеб. пособие. — М.:
ЭБС АСВ, 2013. — С.43.
продукции. После этого нужно проанализировать выполнение плана по
уровню данного показателя и установить факторы его изменения.
Большое значение имеет также анализ затрат по каждой
калькуляционной статье на рубль произведенной продукции. Это связано с
тем, что в условиях инфляции изучение абсолютной суммы затрат на
единицу продукции не имеет смысла, ибо ее увеличение объективно
обусловлено ростом цен на потребленные ресурсы.
Наибольший удельный вес в себестоимости продукции занимают
затраты на сырье и материалы. Общая сумма затрат по этой статье зависит от
объема производства продукции (VВП), ее структуры (Уд
i
) и изменения
удельных затрат на отдельные изделия (УМЗ
i
). Удельные материальные
затраты на отдельные изделия (УМ3
i
) в свою очередь зависят от количества
(массы) израсходованных материалов на единицу продукции (УР
i
) и
средней цены единицы материалов (Ц
i
). Для анализа факторов изменения
материальных затрат на единицу продукции используют модель
39
:
УМЗ
i
= ∑ (УЗ
i
* Ц
i
) (4)
Расчет влияния данных факторов проводят способом цепной
подстановки.
Общая сумма прямой зарплаты зависит от объема производства
производимой продукции, ее структуры и уровня затрат на отдельные
изделия, которые, в свою очередь, зависят от трудоемкости и уровня оплаты
труда за 1 человеко-час. Анализ прямой заработной платы осуществляется
при помощи факторных моделей
40
:
– общей суммы заработной платы в целом по организации:
39
Головина Т. А. Основные концепции управленческого анализа затрат на промышленном предприятии //
Управленческий учет. — 2012. — №1. — С. 18.
40
Коробкин А. З. Совершенствование факторного анализа отдельных статей расходов на реализацию //
Бухгалтерский учет и анализ. — 2016. — № 7. — С. 53.
ЗП
общ
= VBП
общ
* УД
i
* ТЕ
i
* ОТ
i
, (5)
– суммы прямой зарплаты на весь объем произведенного i-го вида
продукции:
ЗП
i
= VBП
i
* ТЕ
i
* ОТ
i
, (6)
– суммы заработной платы на единицу продукции i-го вида:
УЗП
i
= ТЕ
i
* ОТ
i
, (7)
Для расчета влияния данных факторов на изменение суммы прямой
зарплаты используем способ цепной подстановки.
Особую актуальность на современном уровне развития приобретает
проблема снижения себестоимости продукции. Большую роль в данном
направлении играет анализ хозяйственной деятельности, основными
задачами которого являются
41
:
- осуществление систематического контроля за выполнением плана
снижения себестоимости продукции,
- изучение влияния факторов на изменение ее уровня,
- выявление резервов снижения себестоимости продукции,
- объективная оценка деятельности предприятия по использованию
возможностей снижения себестоимости продукции и разработка
мероприятий, направленных на освоение выявленных резервов.
Пути снижения себестоимости:
- увеличение объема производства продукции;
- сокращение затрат на ее производство за счет повышения уровня
производительности труда, экономного использования материальных
ресурсов, сокращения непроизводительных расходов, потерь и т.д.
41
Лейберт Т. Б. Управление затратами как инструмент формирования инвестиционных потоков
промышленного предприятия. — М. : Палеотип, 2012. — С.55.
Савицкая Г.В.
42
представляет следующую методику определения
резервов снижения себестоимости продукции, которую можно свести к
определению разности между ее фактическим и возможным уровнем,
который учитывает ранее выявленные резервы увеличения производства
продукции и сокращения затрат на производство:
(8)
где С
1
— фактический уровень себестоимости 1ед. продукции, руб.;
С
в
— возможный уровень себестоимости 1 ед. продукции, руб.;
З
1
— фактические затраты на производство продукции, руб.;
P↓3 — резерв сокращения затрат на производство продукции, руб.;
З
д
— дополнительные затраты, необходимые для освоения резервов
увеличения производства продукции, руб.;
VBП
1
— фактический объем производства продукции, ед.;
Р↑VBП — резерв увеличения производства продукции, ед.
Резервы сокращения затрат выявляются по каждой статье расходов за
счет конкретных организационно-технических мероприятий (внедрение
новой, более прогрессивной техники и технологии производства, улучшение
организации труда и др.), которые будут способствовать экономии
заработной платы, снижению материалоемкости, энергоемкости,
фондоемкости и т.д.
Таким образом, методика анализа себестоимости продукции
охватывает такие направления как динамика показателей затрат и
себестоимости, анализ влияния факторов на изменение показателей, анализ
структуры затрат, выявление резервов снижения себестоимости продукции.
Выводы по первой главе.
Затраты - это оценка использованных производственных ресурсов в
42
Савицкая Г. В. Экономический анализ. — М.: Новое знание, 2015. — С.332.